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開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇契稅暫行條例，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
關鍵詞 ：房產(chǎn)加名稅；正義；擔當
2011 年7 月4 日最高人民法院審判委員會第1525次會議通過的《中華人民共和國婚姻法》若干問題的解釋第七、十條內(nèi)容明確規(guī)定婚前誰買房子，離婚后房子歸誰。該解釋引起了民眾的恐慌，許多人紛紛要求在自己的房產(chǎn)證上加上自己的名字。此時點南京市地稅部門率先在全國針對房產(chǎn)加名行為征稅，針對才現(xiàn)象本文從征稅形式與實質(zhì)之正義角度對房產(chǎn)加名行為征稅展開研究，以期拋磚引玉。
一、概念界定
房產(chǎn)加名稅是民眾和媒體的通俗叫法，其實質(zhì)就是稅法里的契稅。契稅是以轉(zhuǎn)移土地、房屋權屬為征稅對象，向產(chǎn)權承受人征收的一種財產(chǎn)稅。
1.契稅屬于財產(chǎn)稅
財產(chǎn)稅是以財產(chǎn)主體擁有和歸其支配的財產(chǎn)為對象所征收的一類稅收。按照征稅對象的形態(tài)不同可以分為靜態(tài)財產(chǎn)稅和動態(tài)財產(chǎn)稅兩種。在財產(chǎn)所有權發(fā)生轉(zhuǎn)移環(huán)節(jié)按照財產(chǎn)價值征收的為動態(tài)財產(chǎn)稅，對處于相對靜止狀態(tài)的財產(chǎn)，按其數(shù)量或價值進行課征的財產(chǎn)稅為靜態(tài)財產(chǎn)稅。契稅以發(fā)生轉(zhuǎn)移土地和房屋為征稅對象，在財產(chǎn)轉(zhuǎn)移環(huán)節(jié)課稅，本質(zhì)上是動態(tài)財產(chǎn)稅。
2.契稅由財產(chǎn)承受人繳納
契稅的納稅義務人是境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權屬，承受的單位和個人。買方納稅是契稅區(qū)別于其他稅種的一個顯著特征。
二、契稅形式與實質(zhì)正義之體現(xiàn)
1.形式正義與實質(zhì)正義
形式正義與實質(zhì)正義是一對很流行但是又含義多樣化的概念。佩羅爾曼認為“所謂形式正義就是要求以同樣的方式對待人，就是同一基本范疇的人都應受到同等待遇的活動原則。”戈爾丁提出形式正義就是程序正義，特別是訴訟程序正義。孫笑俠認為形式正義在不同語境下有不同的含義，法的形式正義存在制度正義、抽象正義、程序正義等三種形態(tài)。羅爾斯認為實質(zhì)正義則是指制度本身的正義，它取決于社會基本結構所根據(jù)的原則。孫笑俠認為在不同語境中實質(zhì)正義有社會正義、具體正義、實體正義三種表現(xiàn)形式。本文研究形式正義與實質(zhì)正義以孫笑俠的觀點為研究場點。
2.契稅與正義-形式之完備與實質(zhì)之欠缺
一切法律上的規(guī)定都屬于形式正義即制度正義。2007 年4 月23 日國務院第55 次常務會議通過的《中華人民共和國契稅暫行條例》規(guī)定了契稅的征稅對象、納稅義務人、稅率和征收管理等內(nèi)容。以其內(nèi)容來看，契稅在制度正義、抽象正義、程序正義等方面都有詳細的規(guī)定，因此可以得出契稅在形式正義上是很完備的。
實質(zhì)正義首先體現(xiàn)在社會正義，要求社會各種資源、利益以及負擔之分配上的正義。其次體現(xiàn)為具體正義，要求正義要關注具體的人、行為、事件等方面的正義。最后實質(zhì)正義體現(xiàn)為實體正義，要求在立法上體現(xiàn)權利、義務分配正義。實質(zhì)正義最關注的是分配正義?，F(xiàn)行《中華人民共和國契稅暫行條例》中規(guī)定契稅的稅率考慮到我國經(jīng)濟發(fā)展的不平衡，實行3%-5%的幅度稅率，在稅收上規(guī)定了稅收優(yōu)惠，充分反映了契稅關注社會正義、具體正義和實體正義。尤其是2011 年財政部、國家稅務總局《關于房屋、土地權屬由夫妻一方所有變更為夫妻雙方共有契稅政策的通知》規(guī)定婚姻關系存續(xù)期間，房屋、土地權屬原歸夫妻一方所有，變更為夫妻雙方共有的，免征契稅。盡管有關部門很努力，但是能不能實現(xiàn)實質(zhì)正義，具體分析如下：
（1）社會正義與具體正義的欠缺
地方稅收機關對夫妻之間的房產(chǎn)加名行為征收契稅的依據(jù)是暫行條例第一條規(guī)定和第二條的規(guī)定。夫妻加名行為屬于贈送，也就是屬于契稅的征稅范圍，只不過給了優(yōu)惠罷了?，F(xiàn)代意義的國家是稅收國家，但是稅收公平是稅收正義的首要要求。
契稅是動態(tài)財產(chǎn)稅，在財產(chǎn)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)征稅。夫妻之間的房產(chǎn)加名行為實質(zhì)并沒有交易行為，并沒有財產(chǎn)的流轉(zhuǎn)。對贈送行為征收契稅沒錯，但是沒有考慮到夫妻這一群體的特性，忽視了社會基本結構的正義和具體正義。因此對夫妻房產(chǎn)加名行為征收契稅并不符合契稅的實質(zhì)要求，不符合公平正義的要求。
（2）實體正義的欠缺
實體正義也就是立法正義。房產(chǎn)加名稅的征收有法律依據(jù)，后來財政與國稅總局聯(lián)合發(fā)通知說免于執(zhí)行。這個立法過程可以看出，財政部與國稅總局的通知與《契稅暫行條例》和《契稅暫行條例實施細則》是矛盾的?！镀醵悤盒袟l例》在性質(zhì)上屬于法律，《契稅暫行條例實施細則》在性質(zhì)上屬于部門規(guī)章，二者的效力都大于通知。因此從立法的角度考慮應該修改《契稅暫行條例》和《契稅暫行條例實施細則》，而不是簡單通過通知的形式來做出修補。
三、房產(chǎn)加名稅征收之正義擔當
房產(chǎn)加名稅的提出，反應了民眾的抵觸情緒。由開征到免征反應了稅收和財政機關的妥協(xié)，但是這并沒有看到問題的要害，沒有實質(zhì)性的解決問題。
1.明確提出夫妻加名行為不屬于契稅征收范圍
契稅本質(zhì)是動態(tài)財產(chǎn)稅。我國契稅暫行條例里明確規(guī)定贈送屬于契稅的征收范圍。法律之所以如此規(guī)定是為了杜絕實際的交易中披著贈送的外衣而偷逃稅。但是夫妻房產(chǎn)加名行為不能完全用贈送來界定，在實際生活中有許多房產(chǎn)是夫妻共同購買，但是按照中國的傳統(tǒng)習俗，一般是在房產(chǎn)證上寫男士的名字。如果是這種原因夫妻一方要求在房產(chǎn)上加個名字，其實房產(chǎn)既沒有流轉(zhuǎn)也不涉及贈送。因此按照贈送的范疇把夫妻加名行為明確屬于契稅征收范圍有失偏頗。
2.立法過程重視民眾的參與權
房產(chǎn)加名稅的征收引起民眾反彈，最后相關機構迫于壓力通知免征。試問南京、上海等地已經(jīng)被征收加名稅的民眾后來又聽到本地免征契稅是如何感受？當今民眾利益格局多元化的訴求在不斷呈現(xiàn)，需要民眾廣泛參與。因此建議在立法過程中應該堅持從群眾來到群眾中去，立法者要走進基礎，廣泛聽取不同層級，不同地區(qū)民眾的意見和建議，避免閉門造車。
形式正義與實質(zhì)正義的矛盾是個難以解決的問題，中國的傳統(tǒng)文化重視實質(zhì)正義，忽視了形式正義。但是近來學界有的觀點強調(diào)形式正義的至高性，以至于在實踐中忽視了實質(zhì)正義。因此在強調(diào)形式正義的同時，不要喪失了最基本的實質(zhì)正義也是我們努力的方向。
課題名稱：
本文為山西大學商務學院編號2012004《房產(chǎn)加名稅”征收之正義擔當》的院級立項課題階段性成果。
參考文獻：
[1]羅爾斯. 正義論（修訂版），何懷宏等譯［M］. 北京：中國社會科學出版社，2009.
某市登記機構詢問：近來，人民法院要求我們協(xié)助執(zhí)行產(chǎn)權轉(zhuǎn)移的案件日漸增多。但有些拍賣的買受人接到通知后遲遲不來申請轉(zhuǎn)移登記，也不繳納契稅，致使我單位法院文書堆積較多。對此，有什么好的方法來處理？
金紹達：法院拍賣房屋時，拍賣的買受人一般不是案件的當事人，因此有些買受人并不重視房屋所有權的轉(zhuǎn)移登記。本來，協(xié)助法院執(zhí)行的登記并不要求當事人申請，但是，有些登記機構擔心在受讓人還沒有繳納契稅時，我們就憑法院生效法律文書和協(xié)助執(zhí)行通知書先給辦理轉(zhuǎn)移登記不妥。因為《契稅暫行條例》第十一條規(guī)定了“納稅人未出具契稅完稅憑證的……不予辦理有關土地、房屋的權屬變更登記手續(xù)”。而實際上這一擔心是沒有必要的。
第一，對于依人民法院生效的法律文書登記問題，最高人民法院、國土資源部、建設部聯(lián)合下發(fā)的法發(fā)〔2004〕5號文規(guī)定了兩種情況。一種是按該文件第二十七條的規(guī)定，“人民法院應當明確告知權利受讓人及時到國土資源、房地產(chǎn)管理部門申請土地、房屋權屬變更、轉(zhuǎn)移登記”。這是由當事人自行申請，和正常的登記只有一個差別就是受讓人可以單方申請，但申請登記的要件應當齊全。另一種是按該文件第一條規(guī)定，“人民法院在辦理案件時，需要國土資源、房地產(chǎn)管理部門協(xié)助執(zhí)行的，國土資源、房地產(chǎn)管理部門應當按照人民法院的生效法律文書和協(xié)助執(zhí)行通知書辦理協(xié)助執(zhí)行事項”。協(xié)助人民法院執(zhí)行是司法權的延續(xù)，也是登記機構應盡的義務，登記機構無須按正常的程序和要件就可以辦理。亦即登記的要件不齊全（如沒有上一手的權屬證書）或是不經(jīng)正常的登記程序（如當事人一方或雙方都不提出登記申請），登記機構都可以辦理。
第二，《物權法》第二十八條規(guī)定了“因人民法院……的法律文書……導致物權設立、變更、轉(zhuǎn)讓或者消滅的，自法律文書……生效時發(fā)生效力”。人民法院要求登記機構協(xié)助執(zhí)行的是已經(jīng)生效的法律文書，在登記機構還沒有協(xié)助執(zhí)行之前，在法律上，被執(zhí)行的房屋所有權已經(jīng)轉(zhuǎn)移為受讓人所有。但是在登記簿上所記載的仍然是被執(zhí)行人，這就造成了實際權利狀態(tài)和不動產(chǎn)登記簿所記載的權利不一致，如果長期不予協(xié)助，一旦其他法院將該房屋仍然作為被執(zhí)行人的房屋進行查封，登記機構就很難處理。
《契稅暫行條例》規(guī)定了承受土地和房屋的單位和個人為契稅的納稅人，契稅是行為稅，只要行為成立，即使不辦理不動產(chǎn)登記，也應當繳納。因此，可以按《契稅暫行條例》第十二條的規(guī)定，“土地管理部門、房產(chǎn)管理部門應當向契稅征收機關提供有關資料，并協(xié)助契稅征收機關依法征收契稅”。由登記機構向契稅征收機關提供相關資料，并在今后權利人領取權屬證書時，要求權利人提供納稅憑證。
現(xiàn)行稅收制度中，與房地產(chǎn)交易相關的稅種主要有：房產(chǎn)稅、契稅、營業(yè)稅、所得稅（個人或企業(yè)）、土地增值稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅以及營業(yè)稅的各種附加等。在房地產(chǎn)業(yè)發(fā)展過程中現(xiàn)行交易稅收制度對于調(diào)控市場、規(guī)范交易行為曾經(jīng)發(fā)揮過重要作用。但隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，稅收制度本身的缺陷開始逐漸暴露出來。征稅的法律、法規(guī)依據(jù)多在年以前制定。過去，我國城鎮(zhèn)居民中擁有房的極少，社會對于擁有房產(chǎn)者和出租、轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)的行為存在嚴重的偏見，出租房屋收取租金在一定程度上被視為不勞而獲。這些偏見在稅
收制度中反映明顯。房產(chǎn)自用稅負較輕，轉(zhuǎn)讓出租則課以重稅。具體表現(xiàn)為稅種重復，稅率偏高。詳見附表。
二、現(xiàn)行房地產(chǎn)交易稅制存在的問題
過去的十多年里，房地產(chǎn)業(yè)發(fā)生了巨大變化。房產(chǎn)總量成倍增加，房價與年相比上漲了四五倍；房改的推行使住房私有程度大幅度提升；購置房產(chǎn)出租已成為城鎮(zhèn)居民正常投資渠道之一；各類房產(chǎn)交易的活躍程度遠非十多年前的狀況可以比擬?，F(xiàn)行的從計劃經(jīng)濟年代稅收體系中演變而來的房地產(chǎn)交易稅收制度已日漸落后于房地產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。臨近入世，現(xiàn)行房地產(chǎn)交易稅收制度的弊端越來越明顯地暴露出來，主要表現(xiàn)為：
⒈稅種繁多，程序復雜，辦事缺乏透明度。
對于房地產(chǎn)買賣，賣方要征營業(yè)稅及其附加、所得稅、土地增值稅、印花稅；買方要征契稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅、印花稅。房產(chǎn)出租要征房產(chǎn)稅、營業(yè)稅及其附加、所得稅、土地增值稅等等。稅種繁雜，計算程序復雜、辦事效率低下。對于名目繁多的稅種，專業(yè)工作人員操作起來都感覺頗為棘手，當事人更是似懂非懂，不甚了了。
⒉稅率偏高，稅負沉重。
商品房交易中單位購房或個人購買非住宅要繳納契稅％、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅％、印花稅％，合計％；二手房交易中單位售房或個人轉(zhuǎn)讓高檔住宅及非住宅要繳納營業(yè)稅及其附加％，印花稅％，合計％，此外，如有所得和增值，還須繳納所得稅和土地增值稅。房產(chǎn)出租稅率達％以上，據(jù)測算，非住宅出租稅率最高可達％。過重的稅負使得許多房地產(chǎn)交易行為轉(zhuǎn)入地下，逃避管理，反而導致稅收流失。如房屋出租主動申請辦理租賃合同登記備案的極少，房屋租賃管理工作只有深圳、溫州等少數(shù)幾個城市開展得比較好，大部分城市工情況都不理想，其主要原因之一就是房屋租賃稅負太重。
⒊稅種交叉，重復征稅。
對于房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，賣方征收營業(yè)稅，買方征收契稅，同一標的交易的雙方都要課稅，是雙重征稅。另外買方既征收契稅，又征收印花稅；賣方既征所得稅，又征增值稅，屬稅種交叉，重復征稅。
⒋流通環(huán)節(jié)稅負沉重，忽視占有、使用環(huán)節(jié)的稅收。
對于私有住宅，自用不征稅，出租即課以重稅。非住宅自用只征房產(chǎn)稅，出租則要征房產(chǎn)稅、營業(yè)稅及其附加、所得稅、土地增值稅等，稅負成倍增加。流通環(huán)節(jié)稅負繁重，占有、使用環(huán)節(jié)的稅收尚未受到重視。
⒌政策調(diào)整不均衡，不同標的之間的稅負相差太大。
幾年來，國家對房地產(chǎn)稅收政策作了多次調(diào)整，但未以全面促進房地產(chǎn)業(yè)發(fā)展考慮。財政部、國家稅務總局財稅字〔〕號文件下調(diào)了普通住宅交易的稅負，對于非普通住宅沒有作相應調(diào)整（普通住宅的概念不明確問題在下文討論。為便于敘述，筆者暫以非普通住宅一詞指代普通住宅以外的包括別墅、度假村等高檔住宅以及商店、寫字樓、車庫等非住宅在內(nèi)的各類房產(chǎn)）。政策調(diào)整不均衡，使得不同標的房地產(chǎn)交易稅率相差很大，若再考慮價格差別因素，稅負差距更大。這種差距主要表現(xiàn)在以下兩個方面：
（）普通住宅與高檔住宅、非住宅稅負的差距。
以福州市為例，根據(jù)財稅字〔〕號文件，個人購買普通商品住宅稅率包括契稅％、印花稅％合計％，購買高檔商品住宅稅率為％，購買商品非住宅稅率為％。其中，高檔住宅的稅率是普通住宅的二倍，非住宅是普通住宅的五倍。號文還規(guī)定，居住超過一年的普通住宅，銷售時免征營業(yè)稅，使得轉(zhuǎn)讓普通住宅與非普通住宅的稅率在同樣不征所得稅和土地增值稅的前提下相對差距達一百倍以上，前者為印花稅％，后者包括營業(yè)稅及其附加％及印花稅％，合計為％。若考慮所得稅和土地增值稅差距更大。因為轉(zhuǎn)讓普通住宅可以享受免征該兩種稅的優(yōu)惠，而轉(zhuǎn)讓非普通住宅則沒有這一方面的優(yōu)惠政策。
（）出租住宅與非住宅稅負的差距
財政部國家稅務總局從今年起下調(diào)住宅出租的稅負，營業(yè)稅、房產(chǎn)稅稅率合計從％下調(diào)為％，非住宅（本文源于文秘城:）未作調(diào)整仍為％，兩者相差達個百分點。后者是前者的倍。
不同標的之間的稅負差距太大，不利于整個房地產(chǎn)行業(yè)的協(xié)調(diào)發(fā)展。
三、對房地產(chǎn)業(yè)幾個主要稅種的進一步探討
⒈房產(chǎn)稅
房產(chǎn)稅的征收依據(jù)是國務院年的《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》，年月日起施行。該條例規(guī)定房產(chǎn)稅有根據(jù)房產(chǎn)自用或出租，分別采用不同的計征方式。自用的從價計征，按房產(chǎn)價值扣除－％后的％征收；出租的從租計征，按租金總額的％征收；個人自用住宅免征。房產(chǎn)稅是一種財產(chǎn)稅性質(zhì)的稅，應當不分自用、出租，全面開征。年制訂的房產(chǎn)稅條例規(guī)定就是不分出租自用全部征收，年修改時為推動房改，鼓勵居民購買公有住宅，對個人自用住宅免征房產(chǎn)稅?，F(xiàn)在，時間已過去十多年，情況已發(fā)生很大變化，房改已基本完成，階段性的優(yōu)惠政策也應告一段落。隨著人民生活水平的提高，擁有兩套以上住宅的城鎮(zhèn)居民也越來越多。閑置房產(chǎn)是對資源的浪費。據(jù)介紹我國人口四倍于美國，但適合人類居住的國土面積僅為美國的一半，應當十分珍惜。從這一角度看，為優(yōu)化資源配置，有必要全面開征房產(chǎn)稅，促進閑置房產(chǎn)進入市場流通，發(fā)揮效用。
以稅征實踐來看，由于住宅出租要征房產(chǎn)稅，自用則不征，使得很多出租住宅者隱瞞真情，增加管理上的困難，使稅收流失。
出租、自用使用不同的稅基似也不妥，作為財產(chǎn)稅稅負應當相同，出租房產(chǎn)的租金收入，應通過所得稅調(diào)整而不應從房產(chǎn)稅調(diào)整。簡言之，房產(chǎn)稅應當全部從價計征。
實際上，房產(chǎn)稅應當在使用、占有環(huán)節(jié)征收。美國的稅收制度中，與房產(chǎn)稅相當?shù)亩惙N是不動產(chǎn)稅，稅率各州不等，平均約－％。為保證不動產(chǎn)的足額征收，各地方政府都擁有自己的房地產(chǎn)估價部門和大量專業(yè)人員。在征收管理方面，地方稅務部門都有一套有效的管理辦法，如規(guī)定年度最后繳稅日，提前繳的可獲適當優(yōu)惠（－％），逾期要罰款等。
⒉契稅，
契稅是一種財產(chǎn)取得稅。新的契稅條例是年月日開始實施的。此前一直沿用年制定的契稅條例，稅率是％。年起，不斷有開發(fā)商和購房者抱怨稅率太高。年起改為按成交價的－％征收，具體稅率由各省（區(qū)、市）制定的，福建省定為％。為減輕稅收負擔，啟動住房二級市場，年財政部、國家稅務總局聯(lián)合發(fā)文通知（〔〕號），個人購買自用普通住宅，暫減半征收契稅。這一優(yōu)惠政策對于推動住宅銷售，消化空置商品房起到了積極作用。顯然，國家決策層也已接受契稅稅率仍然太高的觀點并已著手解決。號文件下調(diào)了購買普通住宅的契稅，而非普通住宅則仍維持原有的稅率。房地產(chǎn)開發(fā)應當協(xié)調(diào)發(fā)展，寫字樓、商店、車隊以及高檔住宅要配套建設以滿足不同對象的需求。目前，寫字樓、車庫積壓較多，要發(fā)揮稅收杠桿的調(diào)節(jié)作用，有必要在降低普通住宅契稅的同時，將非普通住宅的契稅也適當下調(diào)。
有必要指出，普通住宅與高檔住宅的區(qū)分標準并沒有明顯界定，各地無所適從，政策上的漏洞給實際操作帶來很大的麻煩，財政部年月日的《中華人民共和國土地增值稅暫行規(guī)定實施細則》第十一條規(guī)定：普通標準住宅是指按所在地一般民有住宅標準建造的居住用住宅，高級公寓、別墅、度假村等不屬于普通住宅，普通標準住宅與其他住宅的具體劃分界限由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定，可見，當時財政部對于高檔、普通住宅之間的區(qū)分沒有貿(mào)然作出界定，因為兩者之間的是漸變過渡的，實際上就沒有明顯的界限。年月日的國發(fā)〔〕號文件《國務院關于嚴格控制高檔房地產(chǎn)開發(fā)項目的通知》，其中說到高檔房地產(chǎn)開發(fā)項目指：單位面積建筑設計造價高于當?shù)匾话忝裼米≌?、辦公樓一倍以上的公寓、寫字樓項目。文中對一般民用住宅的概念沒有確定，因而高檔房地產(chǎn)項目的概念也是不定的。因為國發(fā)〔〕號文件是宏觀調(diào)控性質(zhì)的文件，所以，對于高檔項目與普通住宅的界限，也沒有作太嚴格的劃分，也未引起太大的混亂。但是號文件具體影響到個案的辦理，涉及到稅收金額的多少，事關千家萬戶普通百姓的利益，是個十分嚴肅的問題。
再者，契稅從價計征，售價高的高檔住宅已多承擔稅負，沒有太多的理由非要再課以更高稅率不可。住宅類應使用同一稅率。同理，因為非住宅的價格一般都高于住宅，就稅收金額來說在同稅率的條件下已高出住宅許多。所以，一般來說，非住宅的契稅稅率與住宅也應當相同，確有必要區(qū)別也不應比住宅高出太多。
⒊營業(yè)稅：
營業(yè)稅的征收依據(jù)是《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》，年月日起施行。該條例第一條規(guī)定“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人，為營業(yè)稅的納稅義務人”，征收對象界定為銷售不動產(chǎn)者，不是轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)者。同期的《中華人民共和國個人所得稅法》、《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》、《中華人民共和國增值稅暫行條例》都規(guī)定所得稅、增值稅的征收對象是轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)者。可見從立法的本意來看，銷售與轉(zhuǎn)讓不完全相同且有必要區(qū)分。營業(yè)稅對銷售者征收，增值稅、所得稅對轉(zhuǎn)讓者征收，法規(guī)規(guī)定十分明確。但是，財政部制定的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第四條卻規(guī)定，“銷售不動產(chǎn)是指有償轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)所有權的行為”，將有償轉(zhuǎn)讓等同于銷售，筆者以為這種解釋不準確。銷售不動產(chǎn)一般用以表態(tài)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)的行為。銷售是經(jīng)營性的活動，是持續(xù)發(fā)生的，一種職業(yè)行為。有償轉(zhuǎn)讓一般用以表達個人或單位轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)的行為，有償轉(zhuǎn)讓不是經(jīng)營性的活動，有時系為盤活資金變現(xiàn)將資本轉(zhuǎn)作他用。在制定營業(yè)稅條例時可能已經(jīng)認識到不宜對非營業(yè)性的轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)行為征收營業(yè)稅，故而只規(guī)定對該特殊的轉(zhuǎn)讓行為――銷售――征收營業(yè)稅。買進一處房產(chǎn)后對其進行轉(zhuǎn)讓，有時因急于變現(xiàn)，并無所得，可能還要虧損，卻也要繳納約％的營業(yè)稅及其附加，稅負確實過于沉重。從培育房地產(chǎn)市場的角度考慮，不應開征這個稅，因為流通環(huán)節(jié)稅負已經(jīng)很重了。號文件中已顯示決策層對這個問題的重視：普通住宅自住一年以上的“銷售”時免征營業(yè)稅，一年以內(nèi)的僅就差額征收。筆者以為，有差額也應在所得稅項下而不應在營業(yè)稅項下征收。非普通住宅的非營業(yè)性轉(zhuǎn)讓也不應征收營業(yè)稅。總之，營業(yè)稅應當僅對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的銷售行為征收，不宜對非營業(yè)性的單位和個人轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)的行為征收。
⒋所得稅
所得稅的征收依據(jù)是《中華人民共和國個人所得稅》和《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》，目前投資股票二級市場的收入不征所得稅，是從投資的高風險來考慮的。對于轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)所得，基于投資房地產(chǎn)風險也比較高，似也應降低所得稅。所得稅的主要功能要調(diào)節(jié)個人收入差距，緩解社會分配不公的矛盾，對于轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)取得所得的中低度收入者，應當少征或不征所得稅。對于出租所得，按一次性扣除元后，其余全部按％計征，顯然過于粗糙。出租量大的，其維修、折舊應扣除額也應加大，何況，有些投資者通過貸款來購房，然后進行投資租賃，租金所得還應扣除支付銀行的利息，一律按元扣除，顯失公平。
⒌土地增值稅
土地增值稅的征收依據(jù)的《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》，年月日起施行。條例第一條規(guī)定：轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅人。從條例的全文看，它調(diào)整的行為主要是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的開發(fā)經(jīng)營行為。財政部年月日的《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》十二條規(guī)定，個人轉(zhuǎn)讓原自用住宅，凡居住滿五年的免征土地征值稅，居住滿三年不滿五年的，減半征收土地增值稅；年的號文件規(guī)定，暫免征收個人轉(zhuǎn)讓普通住宅的土地增值稅。這些也都表明主要征收對象是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)。筆者認為，非房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營單位和個人轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)，均不應征收土地增值稅，增值部分可并入所得征收所得稅。
四、對現(xiàn)行房地產(chǎn)交易稅收制度改革的幾點建議
眾成員國中，盡管不動產(chǎn)的稅制各不相同，但主體稅種均由三大類型組成。（）不動產(chǎn)取得稅（）不動產(chǎn)保有稅（）不動產(chǎn)流轉(zhuǎn)稅。美國的稅制對土地和房屋直接征收的是房地產(chǎn)稅，又稱不動產(chǎn)稅，在財產(chǎn)稅項下，稅基是評估值的－％，稅率大約平均為－％。它可歸類于不動產(chǎn)保有稅，相當于我國的房產(chǎn)稅。根據(jù)房地產(chǎn)交易、繼承與贈與以及所得，分別征交易稅、遺產(chǎn)贈與稅和所得稅。交易稅在房地產(chǎn)買賣時征收，稅率約％；它可歸類于不動產(chǎn)取得稅，相當于我國的契稅。所得稅，對房地產(chǎn)的出租收入和房地產(chǎn)出售所獲得的差價應征收所得稅。遺產(chǎn)贈與稅，不動產(chǎn)作為遺產(chǎn)或被贈與時才征收。該二種稅可歸類于流轉(zhuǎn)稅。我國現(xiàn)行稅收制度中，關于房地產(chǎn)流轉(zhuǎn)的稅種遠比這復雜得多。筆者認為，中國即將加入，入世以后，會有更多的外資投入我國的房地產(chǎn)市場，投資領域除房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營領域外，投資二級市場買賣租賃也會大量增多。要對現(xiàn)行房地產(chǎn)交易稅收制度進行改革，構建與國際慣例接軌的房地產(chǎn)交易稅收體系。要改變目前的限制流通的做法，降低流通環(huán)節(jié)的交易稅負，激活市場，促進流通，優(yōu)化資源配置，促進房地產(chǎn)業(yè)全面健康發(fā)展。年以后有過幾次稅收政策調(diào)整，多只是調(diào)整稅率，沒有涉及稅種歸并精簡，力度太小，應當增大稅制改革力度。根據(jù)我國實際情況，參照部分成員國房地產(chǎn)稅收制度，提出以下幾點建議。
⒈簡化流通環(huán)節(jié)稅種，提高辦事效率。
目前流通稅種繁多，辦理房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、租賃手續(xù)，僅各種稅單就要打印許多張，辦事效率低下，根本談不上透明度。要歸并精簡稅種。除房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營企業(yè)外，其他單位和個人的房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為，不征營業(yè)稅；取消對個人征收固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅；將契稅改名為房地產(chǎn)取得稅；將所得稅、增值稅合并。簡化后流通環(huán)節(jié)除印花稅仍雙方繳納外，轉(zhuǎn)讓方、出租方只繳納所得稅，購買方只繳納房地產(chǎn)取得稅（內(nèi)資單位購房仍暫保留征收固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅。）
⒉降低流通環(huán)節(jié)稅率，促進流通
降低流通環(huán)節(jié)的稅負，以達到活躍交易市場，促進房地產(chǎn)行業(yè)發(fā)展的目的。住宅、非住宅轉(zhuǎn)讓的稅率應當大體一致。按合并后的稅種，印花稅稅率?。?，稅基應為轉(zhuǎn)讓、出租合同金額、出租的按年計征。轉(zhuǎn)讓出租所得稅的稅率取％左右，稅基應為房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、出租的凈所得額。房地產(chǎn)取得稅的稅率住宅?。ィ亲≌。?，稅基為房地產(chǎn)價值。固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅稅率應根據(jù)社會經(jīng)濟結構的現(xiàn)狀及發(fā)展趨勢研究確定。
⒊全面開征房產(chǎn)稅
為優(yōu)化資源配置，擴大稅源、保證房地產(chǎn)稅收總收入不因流通調(diào)節(jié)稅率的下調(diào)而大幅度下降，同時為便于稅收征管和房產(chǎn)管理，應全面開征房產(chǎn)稅。即不論住宅或非住宅，也不論出租或自用全面征收房產(chǎn)稅。非住宅稅率?。?；考慮到目前有相當多的居民購買房改房、經(jīng)濟適用房仍靠銀行貸款支持，擁有私人住宅的多數(shù)居民屬中低收入者，住宅房產(chǎn)稅可暫采用低稅率，?。プ笥遥鸩竭^渡到與非住宅相同。稅率為房地產(chǎn)價值。同時采取優(yōu)惠政策，減輕低收入家庭的稅收負擔，如每個家庭可享受－平方米住宅房產(chǎn)稅免稅優(yōu)惠，或低收入家庭通過申報、公示、審批等公開程序，免交一處住宅房產(chǎn)稅。全面開征房產(chǎn)稅后，城鎮(zhèn)土地使用稅應作相應調(diào)整，以避免重復征稅。
⒋開征遺產(chǎn)稅和贈與稅，調(diào)整社會分配不均。
房產(chǎn)繼承或贈與，均比照房地產(chǎn)取得稅的有關規(guī)定，對房產(chǎn)承受人征收遺產(chǎn)稅和贈與稅，同時對房產(chǎn)承受人征收所得稅。稅基為房產(chǎn)的評估價值，稅率及起征點應廣泛聽取各界意見后確定。
⒌稅制改革后，中央與地方的稅收分成比例，可根據(jù)現(xiàn)行稅收制度中各稅種的實際分成比例加權平均確定。
附表：我國現(xiàn)行房地產(chǎn)交易稅收一覽表
稅種計稅依據(jù)納稅人稅率征稅依據(jù)文件時間
房產(chǎn)稅房屋價值或租金房產(chǎn)所有人從價：按房產(chǎn)原值扣房產(chǎn)稅條例
按一定比例扣除除－％后的
后的余額％；從租：租金的
％
土地增轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取轉(zhuǎn)讓、出租房地增值額未超過％：土地增值稅
值稅得的增值額產(chǎn)并取得收入的％；－％：條例
單位和個人％；－％：
％；超過％：
契稅房地產(chǎn)價格轉(zhuǎn)移房地產(chǎn)的承－％契稅條例
受單位和個人
印花稅房地產(chǎn)購銷、轉(zhuǎn)訂立房地產(chǎn)購銷商品房交易％印花稅條例
移、租賃合同金、轉(zhuǎn)移、租賃合二手房交易％
額同的單位或個人房屋租賃％
固定資投資項目實際完固定資產(chǎn)投資的％－％固定資產(chǎn)投
產(chǎn)投資成投資額單位和個人（三個人購買住宅免征資方面調(diào)節(jié)
方向調(diào)資企業(yè)除外）條例
節(jié)稅
營業(yè)稅轉(zhuǎn)讓土地使用權轉(zhuǎn)讓土地使用權營業(yè)稅條例
和銷售不動產(chǎn)價和銷售不動產(chǎn)的
值額單位和個人
企業(yè)所房地產(chǎn)出租、轉(zhuǎn)內(nèi)資企業(yè)企業(yè)所得稅
得稅讓收入減去準予條例，
扣除項目后的所
得額
個人所房地產(chǎn)出租、轉(zhuǎn)中國境內(nèi)取得房個人所得稅
得稅讓收入減去準予地產(chǎn)出租、轉(zhuǎn)讓法
享受契稅下調(diào)的普通住房應同時滿足以下3個條件：
1、住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上；
2、單套建筑面積不足144平方米或套內(nèi)面積120平方米以下；
3、實際成交價低于同級別土地上商品住房平均交易價格的1.2倍以下契稅征收標準。
【法律依據(jù)】
根據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例》及其細則的規(guī)定，現(xiàn)對購房單位和個人辦理退房有關契稅問題明確如下：對已繳納契稅的購房單位和個人，在未辦理房屋權屬變更登記前退房的，退還已納契稅；在辦理房屋權屬變更登記后退房的，不予退還已納契稅。
（來源：文章屋網(wǎng) ）
第二條凡依法應予減免的耕地占用稅、契稅的管理，適用本辦法。
第三條耕地占用稅、契稅的減免，實行申報管理制度。
申報耕地占用稅減免的納稅人應在用地申請獲得批準后的30日內(nèi)，向與批準其占用耕地的土地管理機關同級的征收機關提出減免申報。
由國務院或國土資源部批準占用耕地的，由省級征收機關辦理減免手續(xù)。
契稅納稅人應在土地、房屋權屬轉(zhuǎn)移合同生效的10日內(nèi)，向征收機關提出減免申報。計稅金額在10000萬元（含10000萬元）以上的，由省級征收機關辦理減免手續(xù)。
第四條征收機關應指定專人受理、審核減免申報事項。
第五條受理人應要求申報人如實填寫減免申報表并提供相關資料，告知申報人若申報不實或虛假申報而應負的法律責任。
受理人一般應在受理當日內(nèi)將減免申報表和相關資料移交審核人。申報人沒有按照規(guī)定提供資料或提供的資料不夠全面的，受理人應一次性告知申報人應補正的資料。
第六條審核人應對申報人提供的資料進行審核。
對于符合減免規(guī)定的，審核人應于審核的當日辦理減免手續(xù)。
對于顯然不符合減免規(guī)定的，審核人應向申報人說明原因，并核定應納稅額，轉(zhuǎn)入稅款征收程序。
情況較為復雜需向上級征收機關請示的，審核人應向申報人說明情況，并在規(guī)定時限內(nèi)辦理手續(xù)。
第七條耕地占用稅、契稅的減免管理，實行逐級備案制度。
占用耕地1000畝（含1000畝）以上的減免，征收機關應在辦理減免手續(xù)完畢之日起30日內(nèi)報國家稅務總局備案。
契稅的計稅金額在10000萬元（含10000萬元）以上的減免，征收機關應在辦理減免手續(xù)完畢之日起30日內(nèi)報國家稅務總局備案。
第八條耕地占用稅減免，應向國家稅務總局備案用地批準文件和減免申報表。
契稅減免，應向國家稅務總局備案減免申報表。
第九條占用耕地1000畝以下的耕地占用稅的減免和計稅金額在10000萬元以下的契稅減免，其備案辦法由省級征收機關制定。
第十條省級征收機關應根據(jù)備案情況定期組織檢查。
第十一條辦理減免的征收機關應將辦理情況，定期逐級通報基層征收機關。
基層征收機關應對減免情況進行核實，并將核實結果逐級上報至辦理減免的征收機關。
第十二條耕地占用稅、契稅減免申報應由征收機關受理，其他任何機關、單位和個人都無權受理。
地方各級人民政府、各級人民政府主管部門、單位和個人違反法律、行政法規(guī)規(guī)定，擅自作出的減稅、免稅規(guī)定無效，征收機關不得執(zhí)行，并向上級征收機關報告。
某縣不動產(chǎn)登記機構詢問：如何理解《不動產(chǎn)登記操作規(guī)范（試行）》1.10.1 （一并申請）中關于“已辦理首次登記的不動產(chǎn)，申請人因繼承、受遺贈，或者人民法院、仲裁委員會的生效法律文書取得該不動產(chǎn)但尚未辦理轉(zhuǎn)移登記，又因繼承、受遺贈，或者人民法院、仲裁委員會的生效法律文書導致不動產(chǎn)權利轉(zhuǎn)移的，不動產(chǎn)登記機構辦理后續(xù)登記時，應當將之前轉(zhuǎn)移登記的事實在不動產(chǎn)登記簿的附記欄中記載”這一規(guī)定？我們登記機構是辦一次還是兩次轉(zhuǎn)移登記？契稅是繳納一手還是兩手？
金B(yǎng)達：物權的設立、變更或者消滅，按照其發(fā)生的根據(jù)可以分為依法律行為和非依法律行為兩類。依法律行為就是當事人按照自己的意愿，采用買賣、贈與等法律行為使物權發(fā)生變動。這種變動應當遵守物權公示的原則，未經(jīng)公示（不動產(chǎn)為登記、動產(chǎn)為交付），不發(fā)生物權效力；而非依法律行為，是指當事人主觀上并沒有產(chǎn)生、變更、消滅一定法律關系的意愿，而是直接依據(jù)法律的規(guī)定發(fā)生了物權變動的效力，這種變動并不需要經(jīng)過物權公示。
有些不動產(chǎn)權利人因為生效的法律文書或是繼承、接受贈與取得了不動產(chǎn)權利，但是沒有向登記機構申請不動產(chǎn)登記。這些權利人雖然直接依據(jù)法律規(guī)定取得了不動產(chǎn)權利，但由于未經(jīng)登記，不動產(chǎn)登記簿上所記載的仍然是上一手的不動產(chǎn)權利人。所以，此時的實際權利狀態(tài)并不與登記簿的記載一致。如果這一不動產(chǎn)權利又因為訴訟、仲裁或是繼承、受遺贈等原因再次發(fā)生不動產(chǎn)權利轉(zhuǎn)移時，并不受到登記簿沒有這一記載的影響。
在這種情況下，新的受讓人在向登記機構提出登記申請時，并不存在上一手的不動產(chǎn)權屬證書，但是登記機構毋須也不能辦兩次轉(zhuǎn)移登記，因為新的受讓人在提出登記申請時已經(jīng)依據(jù)法律的規(guī)定取得了不動產(chǎn)權利，而上一手的權利人已經(jīng)不再是權利人，不能由其再申請登記。從《不動產(chǎn)登記操作規(guī)范（試行）》這一條的表述來看也是如此：登記機構辦理的是“后續(xù)登記”，而且要“將之前轉(zhuǎn)移登記的事實在不動產(chǎn)登記簿的附記欄中記載”。
契稅問題，按依法行政的原則本應由稅務部門解釋，但是《契稅暫行條例》規(guī)定了土地、房產(chǎn)部門“應當協(xié)助契稅征收機關依法征收契稅”。按《契稅暫行條例》第一條規(guī)定，“轉(zhuǎn)移土地、房屋權屬，承受的單位和個人為契稅的納稅人”。非因法律行為取得不動產(chǎn)權利，雖然沒有申請轉(zhuǎn)移登記，仍然屬于“承受”的范圍，因此，除了繼承以外，應當繳納契稅。
需要說明的一點是：《不動產(chǎn)登記操作規(guī)范（試行）》的這一條規(guī)定為這類轉(zhuǎn)移登記加了一個“已辦理首次登記的不動產(chǎn)”這一限定條件，而按《物權法》的相關規(guī)定，即使是沒有辦理過首次登記的不動產(chǎn)，但符合首次登記的條件并因人民法院、仲裁委員會的法律文書取得的不動產(chǎn)以及合法建造的不動產(chǎn)也應包括在該條的適用范圍之內(nèi)。
以下情況可免征契稅：
1、國家機關、事業(yè)單位、社會團體、軍事單位承受土地用于辦公、教學、醫(yī)療、科研和軍事設施；
2、土地被依法征收或占用，重新承受土地的；
3、承受荒山、荒溝、荒丘、荒灘土地使用權用于農(nóng)、林、牧、漁項目開發(fā)的；
4、財政部或省政府確定的其他減征、免征項目。
以土地使用權出資根據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例細則》第八條規(guī)定：土地、房屋權屬以下列方式轉(zhuǎn)移的，視同土地使用權轉(zhuǎn)讓、房屋買賣或房屋贈與征稅。
（一）以土地、房屋權屬作價投資、入股；
（二）以土地、房屋權屬抵債；
（三）以獲獎方式承受土地、房屋權屬；
例：某生產(chǎn)企業(yè)(非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè))在異地有一獨立核算的分公司，分公司自建廠房賬面價值為i000萬元，公允值為1200萬元；購買土地賬面價值為500萬元，公允值為700萬元；存貨賬面價值為1000萬元，公允值為1300萬元；設備賬面價值為3000萬元，公允值為2700萬元。其中2009年購入設備賬面價值為500萬元(增值稅進項稅已抵扣)，公允價值為450萬元。假設無其它資產(chǎn)?，F(xiàn)企業(yè)擬將此分公司變更為全資子公司。有以下-三個方案可供選擇：
方案一：以土地及房產(chǎn)作價投資入股，共擔風險
1.契稅
根據(jù)國家稅務總局《關于全資子公司承受母公司資產(chǎn)有關契稅政策的通知》(國稅函[2008]514號)規(guī)定：公司制企業(yè)在重組過程中，以名下土地、房屋權屬對其全資子公司進行增資，屬同一投資主體內(nèi)部資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)，對全資子公司承受母公司土地、房屋權屬的行為，不征收契稅。
2.增值稅
根據(jù)財政部國家稅務總局《關于全國實施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》(財稅[2008]170號)第四項：自2009年1月舊起，納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)(以下簡稱已使用過的固定資產(chǎn))，應區(qū)分不同情形征收增值稅：
(一)銷售自己使用過的2009年1月舊以后購進或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；
(二)2008年12月31日以前未納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進或者自制的固定資產(chǎn)，按照4％征收率減半征收增值稅；
(三)2008年12月31日以前已納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人，銷售自己使用過的在本地區(qū)擴大增值稅抵扣范圍試點以前購進或者自制的固定資產(chǎn)，按照4％征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過的在本地區(qū)擴大增值稅抵扣范圍試點以后購進或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。
母公司：
(1)存貨應繳增值稅為：1300×17％=221(萬元)；
(2)設備應繳增值稅為：(2700-450)÷(1+4％)×4％×50％+450×17％
=43.27+76.50-119.77(萬元)。
子公司：
子公司取得上述存貨，可抵扣增值稅進項稅221萬元；取得2009年購入的設備可抵扣增值稅進項稅76.;50萬元。
從集團公司整體來看，共繳納增值稅為：221+119.77-221-76.50=43.27(元)。
3.營業(yè)稅
根據(jù)《關于股權轉(zhuǎn)讓有關營業(yè)稅問題的通知》(財稅[2002]191號)文件規(guī)定：
一、以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征收營業(yè)稅；二、對股權轉(zhuǎn)讓不征收營業(yè)稅。
4.土地增值稅
根據(jù)《關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財稅字[1995148號)規(guī)定，對于以房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地(房地產(chǎn))作價入股進行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征土地增值稅。
根據(jù)《財政部 國家稅務總局關于土地增值稅若干問題的通知》(財稅[2006]21號)第五條，關于以房地產(chǎn)進行投資或聯(lián)營的征免稅問題：對于以土地(房地產(chǎn))作價入股進行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進行投資和聯(lián)營的，均不適用《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財稅字[1995]48號)第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。
從上述可知，由于貴單位不屬于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，不繳納土地增值稅。
5.印花稅
母子公司共計繳納印花稅：
(1200+700)×0.5％×2+(3300+221+2700+119.77)×0.3‰×2=4.501(萬元)。
6.城建稅及教育費附加 城建稅及教育費附加為：43.27×(7％+3％+1％)=4.76(萬元)。
7.企業(yè)所得稅
應納稅所得額=1200-1000+700-500+1300-1000+2700-3000-4.50/2-4.76=392.99(萬元)；
應納企業(yè)所得稅=392.99×25％=98.25(萬元)。
方案一使整個集團公司共繳納稅金4.50+4.76+98.25=107.51(萬元)。
方案二：母公司采用分立程序，將分公司的所有資產(chǎn)及債務整體從母公司剝離，成立一獨立的法人單位
1.契稅
根據(jù)《關于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》(財稅[2008]175號)第四條規(guī)定：分立企業(yè)依照法律規(guī)定、合同約定分設為兩個或兩個以上投資主體相同的企業(yè)，對派生方、新設方承受原企業(yè)土地、房屋權屬，不征收契稅。
2.增值稅
根據(jù)《關于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權不征收增值稅問題的批復》(國稅函[2002]420號)文件規(guī)定：根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》及其實施細則的規(guī)定，增值稅的征收范圍為銷售貨物或者提供加SE,修理修配勞務以及進口貨物。轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權、債務及勞動力的行為，因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權涉及的應稅貨物的轉(zhuǎn)讓，不屬于增值稅的征稅范圍，不征收增值稅。
3.營業(yè)稅
根據(jù)《國家稅務總局關于轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權不征收營業(yè)稅問題的批復》(國稅函[2002]165號)文件規(guī)定：根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及其實施細則的規(guī)定，營業(yè)稅的征收范圍為有償提供應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的行為。轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權、債務及勞動力的行為，其轉(zhuǎn)讓價格不僅僅是由資產(chǎn)價值決定的，與企業(yè)銷售不動產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為完全不同。因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權的行為不屬于營業(yè)稅征收范圍，不應征收營業(yè)稅。
4.土地增值稅
企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓原則上應在交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售全部資產(chǎn)和進行投資兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理，并按規(guī)定計算確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。也就是說，整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓對轉(zhuǎn)出方來講也算是一種投資行為。根據(jù)方案一第四條，暫不繳納土地增值稅。
5.印花稅
根據(jù)《印花稅暫行條例》及實施細則規(guī)定：企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓屬于企業(yè)全部財產(chǎn)的所有權轉(zhuǎn)讓，應根據(jù)產(chǎn)權轉(zhuǎn)讓所立書據(jù)依萬分之五計算繳納印花稅。假設產(chǎn)權轉(zhuǎn)讓所立書據(jù)為3000萬元，應繳納印花稅,=3000×0.5％×2=3(萬元)。
6.城市維護建設稅及教育費附加
由于不繳納增值稅及營業(yè)稅，則不需繳納城市維護建設稅及教育費附加。
7.企業(yè)所得稅
根據(jù)《財政部國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]59號)第六條第(五)項：企業(yè)分立，被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質(zhì)經(jīng)營活動，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的股權支付金額不低于其交易支付總額的85％，可以選擇按以下規(guī)定處理：
(1)分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎，以被分立企業(yè)的原有計稅基礎確定。
(2)被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應的所得稅事項由分立企業(yè)承繼。
(3)被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補。
(4)被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(以下簡稱“新股”)，如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(以下簡稱“舊股”)，“新股”的計稅基礎應以放棄“舊股”的計稅基礎確定。如不需放棄“舊股”，則其取得“新股”的計稅基礎可從以下兩種方法中選擇確定：直接將“新股”的計稅基礎確定為零；或者以被分立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的比例先調(diào)減原持有的“舊股”的計稅基礎，再將調(diào)減的計稅基礎平均分配到“新股”上。
(六)重組交易各方按本條(一)至(五)項規(guī)定對交易中股權支付暫不確認有關資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的，其非股權支付仍應在交易當期確認相應的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應資產(chǎn)的計稅基礎。
非股權支付對應的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失=(被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計稅基礎)×(非股權支付金額÷被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值)
即當股權支付額達到交易總額的85％且不改變實質(zhì)經(jīng)營活動，則股權支付額暫不確認轉(zhuǎn)讓所得或損失，
非股權支付額對應的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得為：
(1200-1000+700-500+1300-1000+2700-3000)×(1-85％)=60(萬元)。
應繳納企業(yè)所得稅：(60―3/2)×25％=14.63(萬元)。
方案二使整個集團公司共計交納稅金為：14.63+3=17.63(，萬元)。方案三：將房產(chǎn)和土地無償轉(zhuǎn)入子公司，用其它資產(chǎn)作為投資
1.契稅
根據(jù)財政部國家稅務總局《關于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》(財稅[2008]175號)第七條規(guī)定，企業(yè)改制重組過程種，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權屬的無償劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設立的個人獨自企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權屬的無償劃轉(zhuǎn)、不征收契稅。
2.增值稅
增值稅的處理見方案一第1條，共繳納增值稅為43.27萬元。
3.營業(yè)稅
根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》(中華人民共和國財政部國家稅務總局令第52號)第五條：納稅人有下列情形之一的，視同發(fā)生應稅行為：
(一)單位或者個人將不動產(chǎn)或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人；
(二)單位或者個人自己新建(以下簡稱自建)建筑物后銷售，其所發(fā)生的自建行為；
(三)財政部、國家稅務總局規(guī)定的其他情形。
另外，根據(jù)財政部國家稅務總局《關于營業(yè)稅若干政策問題的通知》(財稅[2003]16號)文件第三條第(二十)款規(guī)定：單位和個人銷售或轉(zhuǎn)讓其購置的不動產(chǎn)或受讓的土地使用權，以全部收入減去不動產(chǎn)或土地使用權的購置或受讓原價后的余額為營業(yè)額。單位和個人銷售或轉(zhuǎn)讓抵債所得的不動產(chǎn)、土地使用權的，以全部收入減去抵債時該項不動產(chǎn)或土地使用權作價后的余額為營業(yè)額。
母公司應繳納營業(yè)稅為：1200×(5％+3％)+(700-500)×5％=10.6(萬元)。
4.土地增值稅
《土地增值稅暫行條例實施細則》第二條規(guī)定：“條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。”同時，《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財稅[1995]48號)指出，細則所稱的“贈與”是指如下情況：(1)房產(chǎn)所有人、土地使用權所有人將房屋產(chǎn)權、土地使用權贈與直系親屬或承擔直接贍養(yǎng)義務人的。(2)房產(chǎn)所有人、土地使用權所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會團體、國家機關將房屋產(chǎn)權、土地使用權贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業(yè)的。因此，母公司將其廠房無償劃撥給子公司的行為不屬于上述兩種情況，故應繳納土地增值稅。假設該廠房的成新率為80％，則計算土地增值稅的增值額為：1200-1200×80％+700-500-106(1+7％+3％+1％)=322.34(萬元)，增值率為：322.34/[1200×80％+500+106(1+7％+3％+1％)]=20.43％，應交土地增值稅為：333.34x30％=96.70(萬元)。
5.印花稅
(1300+221+2700+119.77)×0.3％x2=2.60(萬元)。
6.城市維護建設稅及教育費附加
母公司應繳納城建稅及教育費附加為：
(221+119.77+106)×(7％+3％+1％)=49.47(萬元)
7.企業(yè)所得稅
母公司應繳納企業(yè)所得稅為： (1)應納稅所得額為：(1200-1000)+(700-500)+(1300-1000)+(2700-3000)-2.6/2-106-49.47-43.27-96.70=103.26(萬元)；
(2)應納企業(yè)所得稅：103.26×25％=25.82(萬元)。
方案三集團公司整體稅負為：43.27+106+96.7+2.60+49.47+25.82-323.86(萬元)。
1、聯(lián)社耕地占用稅?！吨腥A人民共和國耕地占用稅暫行條例》第9條規(guī)定：“耕地占用稅由財政機關負責征收”。1987年6月20日財政部《關于耕地占用稅征收管理問題的通知》明確規(guī)定“耕地占用稅由被占用耕地所在地鄉(xiāng)財政機關負責征收?！备鶕?jù)《中華人民共和國耕地占用稅暫行條例》第15條“ 本條例由財政部負責解釋”的授權規(guī)定，財政部的解釋屬于有權解釋。各級財政機關在征收耕地占用稅時應當遵守，而不能違反規(guī)定擅自改變征收機關，擅自改變的不具有法律效力。
2、xx社房屋租賃。根據(jù)《中華人民共和國城市房地產(chǎn)管理法》和《城市房屋租賃管理辦法》規(guī)定，市、縣人民政府房地產(chǎn)行政主管部門主管本行政區(qū)內(nèi)的城市房屋租賃管理工作。也就是說，城市房屋租賃行為應當由城市房地產(chǎn)管理部門來管理和規(guī)范。任何法律、行政法規(guī)都沒有授權工商行政管理部門管理城市房屋管理工作，在沒有法律、法規(guī)明確授權的情況下，被告插手城市房屋租賃行為，屬于嚴重的超越職權。
3、根據(jù)《契稅暫行條例》及實施細則的規(guī)定，契稅的征收機關是地方財政機關或地方稅務機關，而《河南省契稅實施辦法》第十六條已進一步明確規(guī)定“契稅的征收管理機關為土地、房屋所在地的財政機關”，因此，結合實際情況，契稅的征收機關應該為xx縣財政局，而不是xx縣房產(chǎn)管理局。
二、超越職權
1、xx社國稅處罰案。被上訴人對上訴人作出的處罰發(fā)生在2001年5月1日前，應當適用原《稅收征收管理法》，而原《稅收征收管理法》只授予稅務機關對稅款的強制執(zhí)行權，并未授予其對罰款的強制執(zhí)行權，被上訴人對罰款采取行政強制措施的行為，超越了法律的授權，屬于越權行為。
2、聯(lián)社物價局處罰案。行政機關行使行政職權，必須有法律、法規(guī)和規(guī)章的明確授權，沒有法律、法規(guī)和規(guī)章明確授權的事項，行政機關無權插手和處罰，這是行政法的基本常識。
《中華人民共和國價格法》第三十三條規(guī)定：“縣級以上地方各級人民政府價格主管部門，依法對價格活動進行監(jiān)督檢查，并依照本法的規(guī)定對價格違法行為實施行政處罰”；該法第二條規(guī)定：“本法所稱價格包括商品價格和服務價格”。因此，價格法授權被告管理的范圍只能是商品價格和服務價格的違法行為，而不包括經(jīng)營性收費行為。
《國家計委關于價格監(jiān)督檢查證辦法使用管理范圍》第四條明確規(guī)定：“價格監(jiān)督檢查證適用于監(jiān)督檢查在我國境內(nèi)發(fā)生的商品價格、服務價格和國家機關收費行為”，對原告收取的憑證工本費不在價格監(jiān)督檢查證使用的范圍之內(nèi)，被告人員持價格監(jiān)督檢查證對原告收取憑證工本費的行為進行所謂的監(jiān)督檢查，明顯超越了法定職權。
《河南省物價監(jiān)督檢查條例》第二條規(guī)定：“價格監(jiān)督的范圍包括政府定價、政府指導價、行政事業(yè)性收費及政府健身的居民基本生活必需品和服務價格”，很明顯，憑證工本費不屬于行政事業(yè)性收費及政府健身的居民基本生活必需品和服務價格，那么憑證工本費是否屬于政府定價、政府指導價呢？答案也是否定的。首先，被告沒有提供憑證工本費屬于中央定價或者地方定價的證據(jù)，應當視為對憑證工本費是否屬于政府定價、政府指導價沒有證據(jù)予以證明；其次，被告在行政處罰決定書沒有認定金融機構憑證工本費屬于政府定價或者政府指導價，庭審中即使如此辯解也不能作為其具體行政行為合法性的依據(jù)；再者，國家發(fā)展計劃委員會2001年7月4日的《國家計委和國務院有關部門定價目錄》明確排除了金融機構憑證工本費；第四，即使被告現(xiàn)在提供了包括金融機構憑證工本費的地方定價目錄，也因超出了行政訴訟的舉證時限和該地方定價目錄違反《中華人民共和國價格法》第十八條而無效。因此《河南省價格監(jiān)督檢查條例》沒有授權被告對金融機構憑證工本費進行監(jiān)督檢查，被告依據(jù)該條例進行的監(jiān)督檢查和行政處罰均屬于超越職權。
三、行政處罰對象
1、xx社工商處罰案。xx縣城市信用合作社由于體制改革原因，已于2001年3月30日經(jīng)被告登記更名為xx縣xx農(nóng)村信用合作社，但被告在2001年 4月16日做出行政處罰時，被處罰人仍然是xx縣城市信用合作社，被告自己為原告辦理的變更登記，被告不可能不知道xx縣城市信用合作社已經(jīng)不存在了。連最基本的被處罰人都沒有搞清楚，就匆忙作出處罰決定，可見被告的處罰是何等的草率和不負責任！
2、xx社統(tǒng)計處罰案。申請人不存在屢次遲報統(tǒng)計資料的行為，被申請人對xx縣xx城市信用合作社（以下簡稱道南社）的行為對申請人做出行政處罰，屬于處罰主體錯誤。申請人與道南社在法律上沒有利害關系，被申請人認定兩者之間存在隸屬關系沒有事實和法律上的根據(jù)。
四、執(zhí)法程序
1、xx社工商處罰案。被告送達行政處罰告知書的程序違法。根據(jù)規(guī)定，受送達人是單位的，法律文書應當由單位負責收發(fā)的部門或其法定代人簽收，原告沒有負責收發(fā)的部門，被告應當直接送達原告法定代表人。被告送達原告副主任李xx的行為，依法不具有送達的法律效力，應視為沒有送達。
2、xx社統(tǒng)計處罰案。根據(jù)《行政處罰法》及《民事訴訟法》的規(guī)定，送達法律文書，受送達人是法人的，應當由法人的法定代表人或者該法人負責收件的人簽收。申請人沒有辦公室等專門負責收件的機構或人，因此，被申請人應當將文書直接送達申請人的法定代表人，但申請人的前任及現(xiàn)任法定代表人均沒有接到被申請人送達的任何文書，被申請人的送達違反了法律規(guī)定，屬于程序違法。
3、xx社統(tǒng)計處罰案。根據(jù)法律規(guī)定，行政處罰告知書的處罰內(nèi)容應當與行政處罰決定書一致。不一致的，行政機關應當再次告知聽證權利。被申請人在處罰決定書與告知書內(nèi)容不一致的情況下，沒有履行再次告知義務。
4、xx社工商處罰案。被告行政處罰決定書適用《中華人民共和國企業(yè)法人登記條例實施細則》第63條第1款第4項，而行政處罰告知書告知的法律條款為該細則的第66條第1款第4項。法律適用屬于行政處罰的重要事項，被告改變行政處罰的法律適用，應當履行重新告知義務，被告沒有履行這一義務，根據(jù)行政處罰法的規(guī)定，沒有告知的行政處罰決定不能成立。
轉(zhuǎn)貼于
5、xx社國稅處罰案。被上訴人通過金融機構扣劃款項時，應當附送行政處罰決定書副本但沒有附送，屬于程序違法。根據(jù)《稅收征收管理法》第40條、《稅收征收管理法》第51條及銀發(fā)（1998）312號的規(guī)定，被上訴人在采取行政強制措施之前應事先向上訴人送達“催繳稅款通知書”，而被上訴人未履行該義務，具體行政行為違法。被上訴人扣劃罰款應當直接上繳國庫，但寶豐農(nóng)行營業(yè)部提供的扣款傳票卻表明，被上訴人將該款轉(zhuǎn)入自己設置的帳戶，然后才上繳國庫，被上訴人擅自增加扣款程序，違反了法律規(guī)定。
五、處罰額度和規(guī)章罰款設定權限
《國務院關于貫徹實施的通知》第二部分規(guī)定：“國務院各部門制定的規(guī)章對非經(jīng)營活動中的違法行為設定罰款不得超過1000元”，因此針對遲報統(tǒng)計報表這一非經(jīng)營活動中的違法行為，處罰限額最高為1000元。被申請人處罰20000元，屬于處罰明顯失當。
六、適用法律錯誤
1、xx社國稅處罰案。被上訴人對上訴人2000年1月1日至2000年12月31日所謂的偷稅行為進行處罰，應當適用上訴人行為時的有效法律，而不能適用2001年5月1日才開始實施的《稅收征收管理法》，根據(jù)法律不溯及既往的原則，被上訴人的行為屬于適用法律錯誤。
2、xx社統(tǒng)計處罰案：《統(tǒng)計法》第33條條規(guī)定：“ 國家統(tǒng)計局根據(jù)本法制定實施細則，報國務院批準施行.”明確規(guī)定了制定統(tǒng)計法實施細則的機關是國家統(tǒng)計局，而不是包括各省人大及其常委會在內(nèi)的其他機關，因此本案應當依照《統(tǒng)計法》和《統(tǒng)計法實施細則》進行處理，而不是依照《河南省統(tǒng)計管理條例》。
3、xx社工商處罰案：“通知”和“答復”是被告上級部門發(fā)給下級部門的內(nèi)部文件，沒有對外，根據(jù)行政處罰法的規(guī)定，沒有對外公布的規(guī)范性文件，不得作為行政處罰的依據(jù)。根據(jù)行政訴訟法的規(guī)定，人民法院審理行政案件依據(jù)的是法律、行政法規(guī)和地方性法規(guī)，參照規(guī)章，“通知”和“答復”不是規(guī)章，不具有參照效力，當然不能作為定案的依據(jù)。
“通知”的制定依據(jù)為《中華人民共和國房地產(chǎn)管理法》、《中華人民共和國經(jīng)濟合同法》、《中華人民共和國企業(yè)法人登記條例》和《中華人民共和國企業(yè)法人登記條例實施細則》，但上述法律、法規(guī)和規(guī)章任何條、款、項都沒有授權工商行政管理部門管理房屋租賃事宜，《中華人民共和國房地產(chǎn)管理法》倒是很明確的規(guī)定，由城市房地產(chǎn)管理部門管理房屋租賃行為，工商行政管理部門要管理房屋租賃，就必須有法律、法規(guī)和規(guī)章的明確授權，“通知”引用的依據(jù)中恰恰沒有，因此，該“通知”屬于沒有法律、法規(guī)和規(guī)章依據(jù)的無效規(guī)范性文件。
《城市公有房屋管理規(guī)定》和《城市房屋租賃管理辦法》明確規(guī)定了由市、縣人民政府房地產(chǎn)管理部門主管本行政區(qū)域內(nèi)的城市房屋租賃管理工作，該規(guī)定和辦法均為規(guī)章，“通知”和“答復”與上述規(guī)章明顯存在沖突，根據(jù)《中華人民共和國立法法》的規(guī)定，這一沖突應當由國務院作出決定或者由兩部門聯(lián)合發(fā)文，國家工商行政管理局無權單獨作出規(guī)定。
4、聯(lián)社耕地占用稅案：聯(lián)社現(xiàn)使用土地1995年之前由寶豐縣化肥廠占用從事非農(nóng)業(yè)建設，后由縣國有資產(chǎn)經(jīng)營公司補辦劃撥手續(xù)用于工業(yè)生產(chǎn)，之后將該土地轉(zhuǎn)讓給聯(lián)社。很明顯，聯(lián)社不是占用該地塊進行非農(nóng)業(yè)建設的首次使用者?！吨腥A人民共和國耕地占用稅暫行條例》第4條明確規(guī)定：“耕地占用稅以納稅人實際占用的耕地面積計稅，按照規(guī)定稅額一次性征收?！备鶕?jù)該條規(guī)定，一個地塊只需繳納一次耕地占用稅，也就是說首次占用該地塊從事非農(nóng)業(yè)建設的單位和個人，應當繳納耕地占用稅，而不是今后通過轉(zhuǎn)讓取得該地塊從事非農(nóng)業(yè)建設權利的單位都需繳納耕地占用稅；如果都需要繳納耕地占用稅，就違反了《中華人民共和國耕地占用稅暫行條例》第4條一次性征收的規(guī)定，形成了重復納稅。
七、法律時效
1、《中華人民共和國稅收征收管理法》第52條規(guī)定了因稅務機關和納稅人失誤，稅款的追征時效為3年，最長為5年。退一萬步講，即使聯(lián)社依法應當繳納耕地占用稅，從1995年11月28日計算，也已經(jīng)超出了3年或5年的追征時效，納稅人也依法免除了納稅義務，而不需再繳納稅款。
第二條本省境內(nèi)土地使用權、房屋所有權發(fā)生轉(zhuǎn)移時，承受的企業(yè)單位、事業(yè)單位、國家機關、軍事單位和社會團體以及其他組織和個體經(jīng)營者及其他個人為契稅的納稅人，應當依照本辦法的規(guī)定繳納契稅。
以劃拔方式取得土地使用權的，經(jīng)批準轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時，房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓雙方均為納稅人。
第三條契稅的征收范圍包括國有土地使用權出讓、土地使用權轉(zhuǎn)讓(包括出售、贈與和交換)、房屋買賣、房屋贈與和房屋交換。其中土地使用權轉(zhuǎn)讓，不包括農(nóng)村集體土地承包經(jīng)營權的轉(zhuǎn)移。
下列轉(zhuǎn)移方式，視同土地使用權轉(zhuǎn)讓、房屋買賣或房屋贈與征稅：
(一)以土地、房屋權屬抵債或作價投資、入股的；
(二)以獲獎或者轉(zhuǎn)移無形資產(chǎn)方式承受土地、房屋權屬的；
(三)建設工程轉(zhuǎn)讓時發(fā)生土地使用權轉(zhuǎn)移的；
(四)以其他方式事實構成土地、房屋權屬轉(zhuǎn)移的。
第四條契稅由土地、房屋所在地的財政部門負責征收。財政部門根據(jù)工作需要，可以委托有關單位代征或代扣代繳契稅。
土地管理部門、房產(chǎn)管理部門應當向財政部門提供有關資料，并協(xié)助財政部門依法征收契稅。
財政部門可按契稅征收額的5％提取征收手續(xù)費，代征手續(xù)費的提取使用和管理按有關規(guī)定執(zhí)行。
第五條契稅稅率為3％。
第六條契稅的計稅依據(jù)：
(一)國有土地使用權出讓、土地使用權出售、房屋買賣為成交價格；
(二)土地使用權贈與、房屋贈與，由財政部門參照同類土地使用權出售；房屋買賣的市場價格或評估價格核定；
(三)土地使用權交換、房屋交換為所交換的土地使用權、房屋價格的差額；
(四)以劃撥方式取得土地使用權的，經(jīng)批準轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時，除承受方按規(guī)定繳納契稅外，房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓者應當補繳契稅，計稅依據(jù)為補繳的土地使用權出讓費用或者土地收益；
(五)承受土地、房屋部分權屬的，為所承受部分權屬的成交價格；當部分權屬改為全部權屬時，為全部權屬的成交價格，原已繳納的部分權屬的稅款應予扣除。
前款成交價格明顯低于市場價格并且價格的差額明顯不合理又無正當理由的，由征收部門參照市場價格核定。
第七條契稅應納稅額，依照本辦法規(guī)定的稅率和計稅依據(jù)計算征收。應納稅額計算公式：
應納稅額＝計稅依據(jù)×稅率
應納稅額以人民幣計算。轉(zhuǎn)移土地、房屋權屬以外匯結算的，按照納稅義務發(fā)生之日中國人民銀行公布的人民幣市場匯率中間價折合成人民幣計算。
第八條有下列情形之一的，免征契稅：
(一)國家機關、事業(yè)單位、社會團體、軍事單位承受土地、房屋用于辦公、教學、醫(yī)療、科研和軍事設施以及用于非營利性的食堂、學生宿舍、實驗室、檔案資料室、庫房、會議室、接待室、圖書館、住院部、體育場所的；
(二)城鎮(zhèn)職工按規(guī)定標準面積第一次購買公有住房的；
(三)因不可抗力滅失住房而重新購買住房的；
(四)土地、房屋被縣級以上人民政府征用、占用后，重新承受土地、房屋權屬，其成交價格或補償面積沒有超出規(guī)定補償標準的；
(五)納稅人承受荒山、荒溝、荒丘、荒灘土地使用權，用于農(nóng)、林、牧、漁生產(chǎn)的；
(六)財政部規(guī)定的其他減征、免征的項目。
第九條經(jīng)批準減征、免征契稅的納稅人改變有關土地、房屋的用途，不再屬于本辦法第八條規(guī)定的減征、免征契稅范圍的，應當補繳已經(jīng)減征、免征的稅款。
第十條土地使用權交換、房屋交換，交換價格不相等的，由多交付貨幣、實物、無形資產(chǎn)或其他經(jīng)濟利益的一方繳納稅款。交換價格相等的，免征契稅。
第十一條契稅納稅義務發(fā)生時間，為納稅人簽訂土地、房屋權屬轉(zhuǎn)移合同的當天，或納稅人取得其他具有合同效力的契約、協(xié)議、合約、單據(jù)、確認書以及由省人民政府土地主管部門、房地產(chǎn)主管部門確定的其他憑證的當天。
納稅人因改變用途應補繳已經(jīng)減征、免征的稅款，其納稅義務發(fā)生時間為改變有關土地、房屋用途的當天。
第十二條納稅人應當自納稅義務發(fā)生之日起10日內(nèi)，向土地、房屋所在地的財政部門辦理納稅申報，并在財政部門核定的期限內(nèi)繳納稅款。符合減征或免征契稅規(guī)定的，應當辦理減征或免征契稅手續(xù)。
第十三條納稅人辦理納稅事宜后，財政部門應當向納稅人開具契稅完稅憑證。納稅人應持契稅完稅免稅憑證和其他規(guī)定的文件材料，依法向土地管理部門、房地產(chǎn)管理部門辦理有關土地、房屋的權屬變更登記手續(xù)。未出具契稅完稅憑證的，不予辦理有關土地、房屋的權屬變更登記手續(xù)。
第十四條納稅人已繳納契稅，但土地、房屋權屬轉(zhuǎn)移未能實現(xiàn)而申請退稅的，經(jīng)縣以上財政部門審批退稅。
關鍵詞：無產(chǎn)權；地下車位（庫）；銷售；增值稅；土地增值稅；房地產(chǎn)企業(yè)
中圖分類號：F812.42 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2017）03-0082-02
房地產(chǎn)企業(yè)銷售無產(chǎn)權的地下車位（庫），通常是與業(yè)主簽訂《地下車位銷售買賣合同》，合同當中有明確的期限；或者是與業(yè)主簽訂地下車位的租賃合同，合同中約定：使用期限屆滿，房地產(chǎn)企業(yè)同意將該車位繼續(xù)無償提供給乙方使用，直到合同規(guī)定的期限前（與地上商品房的產(chǎn)權一致）。該合同實質(zhì)是將無產(chǎn)權的地下車位進行永久性轉(zhuǎn)讓，不存在使用期限的問題。在車位銷售買賣合同中約定；車位價款是一次性支付，不允許按揭貸款方式操作，車位價格在15萬～25萬元之間不等，與有產(chǎn)權的地下車位銷售價格相當。購買方則擁有車位的使用權等其他權益，可以出租、轉(zhuǎn)讓等處置，不受房地產(chǎn)企業(yè)的管理、控制。銷售無產(chǎn)權的地下車位如何申報、繳稅？目前全國大多數(shù)地區(qū)有兩種操作方法：一種是按銷售地上商品房的處理方式計算稅費，另一種是按租賃不動產(chǎn)方式計算繳納稅費。
縱觀我國各省市的稅務征收辦法來看，各稅務機關多數(shù)采用第一種方式征稅方式，也就是銷售地下無產(chǎn)權的車位和銷售地上的商品上一樣對待，按照銷售商品房處理方式繳納銷售環(huán)節(jié)的流轉(zhuǎn)稅（在這里主要討論與房地產(chǎn)行業(yè)有關的主要稅種，增值稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅）。
筆者認為，銷售地下車位（包括人防地下車位）永久性使用權，按照會計上實質(zhì)重于形式原則，應當按照銷售開發(fā)產(chǎn)品的方式申報、繳納增值稅（以前是營業(yè)稅）、土地增值稅、企業(yè)所得稅等流轉(zhuǎn)稅，原因有以下幾點：
一、從法律的層面分析
1.根據(jù)《物權法》的規(guī)定：建筑區(qū)劃內(nèi)，規(guī)劃用于停放汽車的車位、車庫應當首先滿足業(yè)主的需要。建筑區(qū)劃內(nèi)，規(guī)劃用于停放汽車的車位、車庫的歸屬，由當事人通過出售、附贈或者出租等方式約定。同時還規(guī)定，買賣雙方當事人之間訂立有關不動產(chǎn)的設立、變更和消滅的銷售合同，自合同成立時成立，雖然沒有不動產(chǎn)的登記，但不影響合同的成立、生效。而現(xiàn)在大多數(shù)商品房在設計規(guī)劃時，都在銷售合同或者營銷策劃中約定，有適量的車位，尤其是地下車位，在不占用地上的土地面積和地上的建筑物區(qū)分所有權的公共部位。因此在地下車位所有權上，是房地產(chǎn)企業(yè)自行籌資、自行建造的，所以出售無產(chǎn)權的地下車位（庫），業(yè)主是需要自行購買，才能使用，房地產(chǎn)企業(yè)在銷售環(huán)節(jié)中應當繳納流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)中的稅費。
2.根據(jù)《防空法》的規(guī)定，地下停車場在內(nèi)的人防工程均屬于國家所有，具體由人防辦管理。在現(xiàn)階段，在城市發(fā)展建設中可以利用人防工程為經(jīng)濟建設和居民生活服務，從而實現(xiàn)其自身價值。所以在實踐當中，很多房地產(chǎn)企業(yè)在獲得有關行政部門審核同意后，在不降低人民防空工程防護能力的情況下，將這種人防工程改建為地下停車位使用，因此同樣是房地產(chǎn)企業(yè)自行籌資、自行建造、自行銷售的。房地產(chǎn)企業(yè)在銷售地上商品房時一并銷售地下車位，地下車位的銷售價格計入到地上商品房中，還有一種方式就是購買商品房，房地產(chǎn)企業(yè)無償贈送地下車位的銷售模式，不論房地產(chǎn)企業(yè)怎樣銷售，都是將無產(chǎn)權的地下車位（庫）按照銷售有處置權的方式進行處理的，需要繳納銷售環(huán)節(jié)的各項稅費。
二、從稅法的層面分析
1.增值稅。根據(jù)《增值稅暫行條例》和（財稅[2016]36號）的規(guī)定，納稅人將地下人防工程建成車位（庫）、車庫的，對外一次性出售或者出租若干年經(jīng)營權的，屬于提供不動產(chǎn)的租賃服務，應當繳{增值稅；如果房地產(chǎn)企業(yè)一次性收取乙方地下車位的價款，視同轉(zhuǎn)讓開發(fā)產(chǎn)品的所有權，按照銷售不動產(chǎn)方式處理，同樣申報、繳納增值稅。
2.土地增值稅。根據(jù)《土地增值稅暫行條例》的規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入，應當繳納土地增值稅。根據(jù)條例規(guī)定，地上的建筑物，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各種附屬設施。房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)建造停車場（庫）等公共配套設施的，如果產(chǎn)權屬于全體業(yè)主所有的，或者是建成后有償轉(zhuǎn)讓的，其處理方式是計算確認收入，同時結轉(zhuǎn)相應的成本、費用和營業(yè)稅金。
不論是單獨建造的地下車位還是與地上商品房為一體的地下車位（含地下人防工程），在銷售環(huán)節(jié)中，不管雙方簽訂的銷售合同是一次性收取車位價款還是和商品房使用期限一致的方式收取租金的租賃合同，都體現(xiàn)了房地產(chǎn)企業(yè)具有實質(zhì)處置車位（庫）的權利，本著“誰受益、誰分攤”的原則，都應該區(qū)分產(chǎn)品的類別、功能。按照會計上的配比原則，分別確認地下車位收入、合理分攤其成本和費用及稅費，在土地增值稅清算中予以扣除，進而計算土地增值稅增值額。
3.企業(yè)所得稅。首先，根據(jù)《企業(yè)會計準則》和《所得稅暫行條例》相關規(guī)定，銷售無產(chǎn)權的地下車位使用費，取得的收入應當計入當期應納稅所得額進而繳納企業(yè)所得稅?！镀髽I(yè)會計準則》規(guī)定：“收入，是指企業(yè)在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的總流入。本準則所涉及的收入，包括銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產(chǎn)使用權收入?！狈康禺a(chǎn)企業(yè)銷售地下車位，一般是不再提供后續(xù)服務?；静辉俟芾砗途S護，而由乙方自由處置。不管房地產(chǎn)企業(yè)是捆綁銷售模式還是無償贈送的銷售模式，還是會計核算計入主營業(yè)務收入或者是其他業(yè)務收入，都應當視同銷售該車位確認收入，并同時結轉(zhuǎn)相應的成本、費用和稅費。其次，根據(jù)（國稅發(fā)[2009]31號）的規(guī)定：房地產(chǎn)企業(yè)單獨建造的停車位（庫），應當單獨核算；或者是在小區(qū)內(nèi)建造地下車位或者車庫等公共配套設施的，公共配套設施屬于營利性的，或產(chǎn)權歸企業(yè)所有的，按照銷售地上商品房一樣處理，不管是單獨建造還是和商品房為一體的附著物，都應當單獨核算、匯總其相應成本、費用和稅費，并確認相應的收入，計入企業(yè)應納稅所得稅。最后，根據(jù)《國家稅務總局納稅服務司房地產(chǎn)專業(yè)稅收答疑》的解釋規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國有土地使用權，地上的建筑物及其附著物（以下簡稱納稅人），都按照轉(zhuǎn)讓國有土地所有權計算土地增值稅，既然土地增值稅暫行條例的收入條件，也就同樣滿足企業(yè)所得稅的確認收入，因此需要計入企業(yè)所得稅的應納稅所得額，申報、繳納企業(yè)所得稅。
乙方雖然取得了無產(chǎn)權的地下車位（庫）（含人防工程），但在法律的層面上，其車位（庫）的所有權屬仍不屬于乙方所有，按照《契稅暫行條例》的規(guī)定，不用由乙方繳納契稅。
三、結論
根據(jù)以上分析，房地產(chǎn)企業(yè)銷售無產(chǎn)權的地下車位（庫）（包括人防地車位），應當作為銷售開發(fā)產(chǎn)品，結轉(zhuǎn)相應的收入、成本費用；對在銷售環(huán)節(jié)中應當繳納增值稅（“營改增”前繳納營業(yè)稅）、土地增值稅和企業(yè)所得稅，而不用繳納契稅。
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關鍵詞：自然災害 防災減災 稅收政策
一、我國自然災害的現(xiàn)狀
進入21世紀，我國災害頻發(fā)，造成的人員傷亡和經(jīng)濟損失進一步擴大。根據(jù)民政部數(shù)據(jù)資料顯示：僅2007年我國因自然災害共造成經(jīng)濟損失高達到2，300億元；2008年1月，南方部分地區(qū)遭遇了冰雪天氣， 造成100多人死亡，經(jīng)濟損失1，500億元，5月份四川汶川地震，造成69，000人受災，直接經(jīng)濟損失高達8，400億元?？梢?，自然災害對人類所產(chǎn)生的威脅頻率在增加，且破壞性在加大，不僅造成直接的人員傷亡、財產(chǎn)損失，而且還帶來許多間接危害。
二、我國現(xiàn)行應對自然災害的稅收政策現(xiàn)狀
（一）我國現(xiàn)行應對自然災害的稅收政策
我國現(xiàn)行應對自然災害的稅收政策主要涉及所得稅類、資源稅類、財產(chǎn)稅類等。
《企業(yè)所得稅法》對企業(yè)因洪水、地震等自然災害所造成的損失可在稅前列支，對企業(yè)的公益性捐贈也規(guī)定了相應的扣除比例?！秱€人所得稅暫行條例》對個人因洪水、地震等自然災害所造成的損失在計算個人所得稅時可以扣除，對個人向受災地區(qū)的捐贈行為規(guī)定了一定的優(yōu)惠政策。
《資源稅暫行條例》、《房產(chǎn)稅暫行條例》、《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》、《車船稅暫行條例》、《契稅暫行條例》對因意外事故、自然災害等原因遭受重大損失的，都有不同程度的減免。
（二）現(xiàn)行應對自然災害的稅收政策的局限性
1 、稅收政策對捐贈行為的支持力度不夠
雖然在現(xiàn)行的《企業(yè)所得稅法》、《個人所得稅暫行條例》對企業(yè)或個人的公益性捐贈都給予了一定的優(yōu)惠政策，但其扣除比例和范圍有嚴格的限制，并沒有起到鼓勵企業(yè)或個人捐贈的作用。同時，捐贈行為的稅收優(yōu)惠政策主要集中于所得稅，流轉(zhuǎn)稅中的《增值稅暫行條例》對捐贈行為要視同銷售，需要繳納增值稅等。捐贈行為的捐贈成本較高，大大打擊了企業(yè)或個人捐贈的積極性。
2、稅收優(yōu)惠的覆蓋不夠全面
我國現(xiàn)行的稅收法律法規(guī)中，關于災害救助的稅收優(yōu)惠政策主要集中在所得稅類，其他稅種涉及較少。因此，在一定的限度內(nèi)，應當將自然災害的稅收優(yōu)惠政策擴充到因自然災害所能涉及到的稅種。比如，企業(yè)或個人因預防自然災害所付出的人力、物力、財力等，在涉及到的稅種中要有一定的政策傾斜。
3、稅收優(yōu)惠方式比較單一
我國現(xiàn)行稅收法律法規(guī)中，應對自然災害的稅收政策主要以捐贈支出稅前扣除和直接減免稅為主，其他稅收優(yōu)惠方式如稅率減免、退稅、稅項扣除、納稅期限、征收管理等涉及較少。從某種程度上來講，自然災害是不可避免的，盡管社會及政府投入大量的人力、物力，但只能是預防和控制災害所造成的損失在最小范圍內(nèi)，那么，應對自然災害的稅收政策也應該是全方位的，不能只局限于捐贈支出稅前扣除和直接減免稅。
4、稅收優(yōu)惠政策層次較低且缺乏穩(wěn)定性
我國在應對自然災害的稅收政策中，絕大部分稅收優(yōu)惠政策是以財政部或稅務總局的名義頒布的部門規(guī)章，并且只是針對某一次自然災害或某一地區(qū)的自然災害而制定的，從空間方面和實效方面具有很大的局限性，具有不完整性和分散性。并且，幾乎所有的稅收政策都側重于災后的減災、救災。應對自然災害的稅收政策不僅是災后的減免，而是包括災前防御在內(nèi)的一套完整體系，其效率應上升為法律層面的稅收政策。
三、完善我國應對自然災害稅收政策的具體建議
（一）增強應對自然災害稅收政策的完整性、穩(wěn)定性
為應對自然災害，中國政府先后出臺了相關文件，如《國家綜合減災“十一五”規(guī)劃》和《國家自然災害救助應急預案》等，但在上述的文件中，并沒有涉及到應對自然災害的稅收政策的內(nèi)容。顯然，應對自然災害的稅收政策還不完整，沒有上升為法律、準法律的高度形成完整的體系。應在災后鼓勵救災、支持重建等補救措施的基礎上，不斷完善應對自然災害的稅收制度，制定出一套完整的、以預防自然災害發(fā)生為主兼顧救災和災后重建的稅收法律體系。
（二）利用稅收政策提高捐贈主體的積極性
首先，現(xiàn)行的稅收政策中，企業(yè)或個人的捐贈支出可以在稅前列支，但受到一定比例的限制，如企業(yè)所得稅對企業(yè)的捐贈支出做出了12%的限制。實際的執(zhí)行過程中，企業(yè)或個人的捐贈支出并不能全部在稅前列支，這樣就增加了企業(yè)或個人的捐贈成本。其次，在增值稅中，對企業(yè)或個人的捐贈行為要視同銷售，以市價為計稅基礎計算繳納增值稅，這樣進一步增加了捐贈者的捐贈成本，影響了捐贈者的積極性。從自然災害的頻發(fā)性考慮，在所得稅中取消捐贈支出稅前列支一定比例的限制，同時也應在增值稅方面對實際向災區(qū)的捐贈支出給予一定的稅收政策傾斜。如上，可以最大限度鼓勵捐贈主體的積極性。
（三）擴大應對自然災害稅收政策的范圍
在現(xiàn)有的稅收政策中，應對自然災害的稅收政策絕大部分內(nèi)容是針對災后救助和重建而產(chǎn)生的捐贈行為的一種政策傾斜，且只涉及到所得稅類的相關政策，流轉(zhuǎn)稅等其他稅類中，如增值稅、營業(yè)稅等涉及的應對自然災害的稅收優(yōu)惠政策甚少。其實在自然災害的預防、救助及災后重建過程中，部分行為不僅僅涉及到所得稅類，也涉及到流轉(zhuǎn)稅類、財產(chǎn)行為稅類等。如在自然災害預防方面，防災、減災基本常識的宣傳；咨詢服務及相關宣傳資料的制作、印刷；水庫的修建、防洪堤壩的建設、維護；防災、救災物資的生產(chǎn)、運輸?shù)取Ｉ鲜鰳I(yè)務不僅僅涉及所得稅，而且涉及到增值稅、營業(yè)稅等相關的流轉(zhuǎn)稅，涉稅比例也較大。應對自然災害的稅收政策應該是一套完整的稅收體系，應該是全方位的涉及所有稅種的稅收制度。因此應擴大應對自然災害稅收政策的范圍，在稅收允許的最大限度內(nèi)，全面減少因稅收問題對自然災害預防、災后救助和重建的影響，讓應對自然災害的稅收政策發(fā)揮到最大限度。
（四）重視防災救災資金的稅收扶持
首先，應重視保險公司防災、救災資金的扶持。保險公司在災害救助中發(fā)揮著越來越重要的作用，現(xiàn)代人對保險有了重新的認識，保險不僅對自然災害的救助有很大的幫助，也會對其他意外事故所造成的損失有一定的幫助，如人身意外傷害保險、車輛保險等。就自然災害造成損失的保險賠償而言，保險公司對受災人員進行一定的補償，這大大緩解了災后重建的壓力，同時也對災后重建工作起到了良好的促進作用。因此，應建立并完善自然災害保險制度，充分利用稅收政策促進保險資金投向防災、救災的工作中去。其次，災區(qū)的重建工作包括很多大型基礎設施建設項目，例如房屋建設、道路整修、通訊線路架設、管道鋪設等，上述基礎設施建設項目具有建設周期長、資金需求量大，效益不顯著等特點，絕大多數(shù)商業(yè)金融機構不愿意將資金投放到上述項目中去，為解決這一難題，應由政府牽頭，利用稅收政策、金融政策等對金融機構向災區(qū)投放資金的利息免征營業(yè)稅、企業(yè)所得稅，壞賬準備允許在稅前列支，以鼓勵資金流向受災地區(qū)，支援災區(qū)的恢復重建工作，促進災區(qū)經(jīng)濟的復蘇與發(fā)展。
（五）加強應對災害稅收政策的宣貫
稅法是一套稅款征收管理的科學體系，隨著政府對宏觀經(jīng)濟的調(diào)控，稅法中相應政策會隨著經(jīng)濟的發(fā)展而處在不斷變化中，這更大了稅法普及的難度。稅法也是國家法律的一部分，除政府部門的稅務人員、企業(yè)及中介機構的稅務經(jīng)辦人員、研究人員外，絕大部分人不能對稅法有更深入的了解。面對這種現(xiàn)實，政府稅務主管部門應通過多種形式，加強有關防災、救災稅收政策的日常宣傳。在災區(qū)，應該讓受災群眾知道自己可以享受哪些稅收優(yōu)惠政策，怎樣做才能通過稅收政策讓自己得到更多的援助；在非受災地區(qū)，應該讓捐贈者知道，因自己的捐贈行為，政府給予了多少稅收優(yōu)惠政策，鼓勵捐贈者更積極主動地從事捐贈事業(yè)。
（六）開征災害稅
面對自然災害，我國政府采取的多數(shù)是國家援助、補償形式來救災，很少在防災方面進行規(guī)劃。自然災害從某種程度上講是不可避免的，社會及政府只能控制其危害范圍。災害稅是一種預防災害的財稅舉措，在沒有發(fā)生自然災害時，通過災害稅的征收，聚集防災、救災資金。當災害發(fā)生時，以此項資金儲備來應對自然災害造成的損失。如此在大災之年，可以緩解財政支出的壓力，同時也有效地完善了我國應對自然災害稅收體系，改善了傳統(tǒng)的自然災害風險管理模式。
參考文獻：
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