時間：2022-01-28 09:17:34
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇稅費制度，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
（一）純公共物品與稅收
社會主義市場經(jīng)濟條件下的財政，與計劃經(jīng)濟條件下的生產(chǎn)建設(shè)性財政相比，最大的不同點就是公共財政。公共財政的基本職能就是滿足社會公共需要。所謂公共需要，指的是社會作為一個整體，社會公眾在生產(chǎn)，生活和工作中的共同需要，主要由純公共物品保障供給。純公共物品具有以下兩方面的特征：一是消費的非排他性，即無法將一個不繳費者排斥于對該公共物品的消費之外；二是消費的非競爭性，即每個人對這種物品的消費并不會導(dǎo)致其他人消費的減少。純公共物品消費的非競爭性，意味著純公共物品消費的邊際成本為零。這樣，根據(jù)邊際成本定價原則，政府在向社會提供純公共物品時不應(yīng)也無法向使用者直接收費。另一方面，純公共物品消費的非排他性特征，意味著政府很難確定純公共物品的收益者群體和受益大小，因而就無法確定純公共物品的價格和付費對象，即無法通過收費彌補成本。因此，對于純公共物品，既無必要也不可能向其使用者直接收費，只能通過強制征稅方式彌補其供給成本。稅收強制性、無償性和固定性的特征，決定了它的使用主要是為了滿足公共需要，不以盈利為目的無償性支出。這也是社會主義市場經(jīng)濟條件下，政府與市場關(guān)系的具體體現(xiàn)。即凡是市場能夠發(fā)揮調(diào)節(jié)作用的領(lǐng)域，首先由市場調(diào)節(jié)，也就是說，凡是能通過市場進行合理定價和回收成本的商品和勞務(wù)，均由市場提供，如私人物品；對市場不能有效調(diào)節(jié)或者無法調(diào)節(jié)的商品和勞務(wù)，由政府直接或參與調(diào)節(jié)。否則，如果政府直接參與市場競爭，就極有可能影響正常的市場秩序。而財政資金在盈利項目方面的“越位”和在公共物品領(lǐng)域的“缺位”，不僅降低財政資金的使用效率，也會降低社會經(jīng)濟的整體運行效率。因此，在社會主義市場經(jīng)濟條件下，財政職能范圍必須嚴(yán)格按照公共物品理論確定。
（二）準(zhǔn)公共物品與收費
在市場經(jīng)濟條件下，政府承擔(dān)的資源配置職能主要涉及以下兩種公共物品的供給：一種是純公共物品，如國家安全與社會秩序等；另一種是準(zhǔn)公共物品。準(zhǔn)公共物品是指既具有公共物品的某些特征又不完全具有公共物品特征的物品，例如教育、衛(wèi)生、文化等。這些物品一方面具有公共物品消費的局部公共性或外部性，另一方面，又具有私人物品消費的局部可排他性和競爭性等特征。準(zhǔn)公共物品消費的局部公共性和外部性，表明在一定范圍內(nèi)準(zhǔn)公共物品不能由市場提供，或由市場提供較無效率，從而需要政府部門的介入。例如，若通過市場定價方式由私人提供教育，由于私人部門往往并不考慮教育的外部效益，而只是根據(jù)私人邊際成本與私人邊際收益相等的原則提供這些服務(wù)，易導(dǎo)致教育的供給量低于社會最優(yōu)水平，造成社會福利損失。準(zhǔn)公共物品消費又具有競爭性的特點，這意味著其消費的邊際成本并不絕對為零，這樣根據(jù)邊際成本定價原則，在特定情況下有必要向其使用者收費，以免因免費供給而導(dǎo)致人們對該公共物品的過度消費。同時，準(zhǔn)公共物品消費還具有可排他性特征，這意味著對其收費具有實際操作上的可行性。因此，可通過收費方式供給準(zhǔn)公共物品，更符合經(jīng)濟效率原則。
此外，對于某些具有壟斷性質(zhì)的私人物品，如水、電、暖等公用事業(yè)部門，及具有信息不對稱的私人物品，如醫(yī)療、保險等，雖然也可通過市場定價的方式提供，但由于存在壟斷、信息不對稱等情況，由市場提供易導(dǎo)致消費和生產(chǎn)的無效率，因而在實踐中往往也是由公共部門提供。由于這些私人物品同樣具有排他性及競爭性的消費特征，因而公共部門在提供這些物品時應(yīng)該也可以實行收費制度。
（三）規(guī)范性的稅費關(guān)系
從以上分析可以看出，社會主義市場經(jīng)濟條件下的公共財政，稅收作為主要收入形式，主要用于純公共物品的提供；同時，準(zhǔn)公共物品和壟斷性質(zhì)私人物品的存在，收費又有其存在的合理性和必然性。另外，從一般意義上說，稅和費都是政府取得財政收入的形式。政府取得財政收入，可以采用稅收形式，也可以采用收費形式。由于稅收形式的規(guī)范性、客體的廣泛性、征收的法律強制性，較之于其他收入形式有著無可比擬的優(yōu)點，稅收已成為各國普遍運用的取得財政收入的主要形式，并成為貫徹政府政策目標(biāo)的重要手段。但是，稅種的設(shè)置和稅款的征收也有其特定的約束條件，對于某些經(jīng)濟活動的調(diào)控或公共產(chǎn)品、公共服務(wù)成本的補償，有時不適合采用征稅方式，政府便采用較為便利和靈活有效的收費方式，作為其取得財政收入、調(diào)節(jié)經(jīng)濟活動的必要補充。從財政收入的構(gòu)成看，各國或多或少都存在一定數(shù)量的收費，但無一例外地將其納入預(yù)算統(tǒng)一管理。
在這方面，市場經(jīng)濟比較完善的國家稅費關(guān)系的大致格局為我們提供了借鑒。從一般的情況而言，在世界上主要的市場經(jīng)濟國家中，預(yù)算內(nèi)的稅收（即所謂“正稅”），是以法律為依托的、規(guī)范的政府主要籌資方式和調(diào)節(jié)經(jīng)濟與社會生活的主要手段；同時，各級政府還可以通過一定的法律程序開征一些規(guī)費，即政府機關(guān)對居民或法人提供特定服務(wù)時收取的手續(xù)費或工本費（在全部政府收入中只占很小部分）。地方政府在提供區(qū)域的或社區(qū)的某些公共服務(wù)項目時，還可按“使用者付費”原則向接受服務(wù)者收取一定數(shù)量的使用費，如高速公路、地鐵的收費，污水或垃圾處理的收費等（也要經(jīng)過法定程序確定收費條款，此類收入有時可占地方財政收入不小的比重）。正稅、規(guī)費、使用費收入，都應(yīng)反映在政府預(yù)算收入中。同時，企業(yè)也可以有“收費”（在我國即經(jīng)營性收費），但這屬于商業(yè)行為，與政府財力運作系統(tǒng)無關(guān)。
二、政府收費的現(xiàn)狀及存在的問題
（一）我國現(xiàn)行政府收費的基本分類及改革取向
從收費部門和單位分析，從中央到地方，各級黨政機關(guān)、司法機關(guān)、有行政職能的事業(yè)單位、學(xué)會、行業(yè)協(xié)會等，幾乎所有的部門都收費。目前大致分五類：一是國家機關(guān)為特定對象提供專門服務(wù)，而收取的證照工本費、注冊登記費、環(huán)境補償治理費和訴訟費等。這部分收費具有補償性質(zhì)，屬規(guī)費收入，在市場經(jīng)濟發(fā)達國家也普遍征收，不存在“費改稅”問題，今后主要是納入預(yù)算，依法管理，并嚴(yán)格控制在一定范圍內(nèi)。二是國家機關(guān)進行公共管理、提供公共服務(wù)時，為彌補機關(guān)經(jīng)費不足收取的管理費，如鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)管理費、個體工商戶管理費、福利企業(yè)管理費、減稅免稅保稅物品海關(guān)監(jiān)管費等。這部分收費主要是因為部分國家機關(guān)經(jīng)費不足引起的，應(yīng)逐步取消，經(jīng)費不足問題應(yīng)由財政撥款和其他辦法解決。三是公益服務(wù)費，包括教育、醫(yī)療、環(huán)衛(wèi)、殯葬等。這部分收費不能轉(zhuǎn)變?yōu)槎愂?，?yīng)在分清政府和市場責(zé)任的基礎(chǔ)上，建立和完善政府和市場雙重補償機制。四是中介服務(wù)收費，包括評估、鑒定、檢驗、、公證、律師等服務(wù)收費。這部分收費應(yīng)從國家機關(guān)收費中分離出來，按照市場原則進行管理。五是以籌集建設(shè)資金為目的而設(shè)立的各種使用費、附加費、建設(shè)費、基金等。這部分收費具有強制性，征收范圍和標(biāo)準(zhǔn)相對穩(wěn)定，數(shù)額一般較大，具備稅收的一般特征，可把這部分合理的收費（基金）改征稅收。
從收費項目的管理分析，大致有3種情況：（1）納入預(yù)算管理。國務(wù)院決定，自1996年起，將養(yǎng)路費、車輛附加費、鐵路建設(shè)基金、三峽建設(shè)基金、新菜地開發(fā)基金、公路建設(shè)基金、民航基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)基金、農(nóng)村教育事業(yè)附加費、郵電附加、港口建設(shè)費、市話初裝費、民航機場管理建設(shè)費等13項數(shù)額較大的收費（基金）納入財政預(yù)算管理。（2）納入預(yù)算外資金管理。主要包括：法律、法規(guī)規(guī)定的行政事業(yè)性收費、基金和附加收入等；國務(wù)院或省級人民政府及財政、計劃（物價）部門審批的行政事業(yè)性收費；國務(wù)院以及財政部審批設(shè)立的基金、附加收入等；用于鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府開支的鄉(xiāng)自籌和鄉(xiāng)統(tǒng)籌資金等。這部分資金實行“收支兩條線”管理，由財政專戶儲存。（3）游離于財政預(yù)算之外，脫離人大、財政監(jiān)督，實際上處于管理的“真空”狀態(tài)。這是亂收費、亂攤派最集中的領(lǐng)域。這部分收費大都是各部門、單位越權(quán)擅自設(shè)立或非法擴大原收費項目范圍、提高收費標(biāo)準(zhǔn)而形成的。其收入構(gòu)成本部門、單位的“小金庫”。據(jù)有關(guān)典型調(diào)查，除小部分用于有關(guān)事業(yè)發(fā)展外，相當(dāng)部分資金用于職工福利、公款吃喝玩樂，甚至通過各種途徑進入個人腰包，成為助長腐敗現(xiàn)象的根源。
（二）我國現(xiàn)行收費存在的主要問題
近些年來，由于管理體制不配套、法制不健全、改革滯后等原因，我國經(jīng)濟和社會生活中的亂收費現(xiàn)象愈演愈烈，雖然經(jīng)過了多次治理整頓，仍難以走出治理———膨脹———再治理———再膨脹的怪圈，由此帶來了一系列的負(fù)面影響。
一是越權(quán)和重復(fù)設(shè)立收費項目，收費過多過亂，加重了企業(yè)、農(nóng)民和社會的負(fù)擔(dān)，嚴(yán)重干擾了企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動，國有大中型企業(yè)難以擺脫困境，不利于國有企業(yè)改革目標(biāo)的實現(xiàn)。二是收費規(guī)模過大，存在以費擠稅、費大于稅、費多于稅的現(xiàn)象，弱化了政府宏觀調(diào)控能力。當(dāng)前收費（基金）的征收主體幾乎擴大到政府各個部門，甚至有些部門中的各個職能單位都有相應(yīng)的收費項目，形成了每增加一項業(yè)務(wù)，都要以經(jīng)費或資金不足為由要求設(shè)立收費（基金）項目的狀況，而且這些收費（基金）由部門、單位直接收取和使用。政府分配主體多元化、收費資金使用部門化的狀況，嚴(yán)重干擾了正常的社會分配秩序，侵蝕了稅基，擠占了財政收入，分散了國家財力，弱化了政府宏觀調(diào)控能力和財政分配職能。三是收費極不規(guī)范，影響了黨和政府在人民群眾中的威信。在有的自由市場上，某些收費人員如狼似虎，想向攤販?zhǔn)斩嗌馘X就要多少，攤販如不繳納，收費人員則抱著攤販出售的物品就走，群眾極為反感。另外，收費人員使用票據(jù)不規(guī)范，打白條或無憑據(jù)，也影響了執(zhí)法隊伍的整體形象。四是資金管理不規(guī)范，使用缺乏監(jiān)督，助長了腐敗現(xiàn)象的滋生和蔓延，影響了黨群干群關(guān)系。地方和部門越權(quán)設(shè)立收費項目、擅自提高收費標(biāo)準(zhǔn)的現(xiàn)象屢禁不止，收費規(guī)模日趨膨脹。由于收費缺少法律約束，大量資金游離于國家預(yù)算之外，形成“體外循環(huán)”，成為部門和單位的“小金庫”，而脫離監(jiān)督的收費資金易成為腐敗現(xiàn)象滋長蔓延的經(jīng)濟“補給線”。一些部門和單位挪用收費資金發(fā)放獎金、增加福利、修建超標(biāo)準(zhǔn)辦公用房或宿舍，嚴(yán)重敗壞了黨風(fēng)和社會風(fēng)氣。五是大量的收費加劇了社會分配不公的矛盾誤導(dǎo)了勞動力的非理性流動。凡有權(quán)收費且數(shù)額較大的單位和部門，職工福利較好，這樣不僅造成了不同單位之間收入差距的增大，而且誤導(dǎo)勞動力向有收費權(quán)力或福利待遇較好單位的非理性流動，增加了機構(gòu)改革的難度。更值得注意的是，有收費權(quán)力的部門和單位的福利獎金與部分繳費企業(yè)效益低下、工資欠發(fā)、職工下崗形成強烈的反差，已引起社會公眾的強烈不滿。六是亂收費及收費的膨脹造成資金使用的低效率。一方面大量收費在財政體外循環(huán)，許多資金被轉(zhuǎn)入消費領(lǐng)域或重復(fù)、盲目投資，造成集團和個人消費的扭曲、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的失調(diào)、社會資源的極大浪費。另一方面，“三亂”行為加大了社會投資者預(yù)期收益的不確定，惡化了投資環(huán)境，造成整個社會資金運用效率低下。七是收費稽征機構(gòu)重疊設(shè)置，征收成本較高，不僅浪費了社會資源，而且造成“吃費”人員膨脹。
三、稅費制度改革的必要性
1從規(guī)模龐大的收費存在的問題和造成的負(fù)面影響分析，稅費制度改革勢在必行。規(guī)模龐大的收費不僅影響了稅收收入，弱化了政府的宏觀調(diào)控能力，加重了農(nóng)民和企業(yè)的負(fù)擔(dān)，阻礙了經(jīng)濟的正常發(fā)展，而且容易滋生腐敗，不利于廉政建設(shè)，并由此帶來了一系列政治、經(jīng)濟和社會問題，這是我國當(dāng)前稅費制度改革的直接動因。
2從公共財政的角度出發(fā)，稅費制度改革十分迫切。（1）根據(jù)公共財政理論，普遍的無選擇的服務(wù)，其費用的取得只能采取向全體公民征稅的辦法，并以政治權(quán)力為基礎(chǔ)，因此在政府收入體系中，稅收是基本財源；對特定公民提供服務(wù)，其費用不能也不應(yīng)當(dāng)用全體公民繳納的稅收進行彌補，只能對直接享受服務(wù)的公民個人采取規(guī)范性的政府收費（如規(guī)費或使用費），因此在政府收入體系中收費只能起補充和輔助作用。（2）財稅部門一定要統(tǒng)攬政府收支（包括預(yù)算內(nèi)收支、預(yù)算外收支和制度外收支），并按照政府政策通過財政收支實現(xiàn)資源的有效配置和滿足社會公共需要?，F(xiàn)行的以費擠稅、費強稅弱和不規(guī)范的政府收支管理格局已經(jīng)成為建立和完善社會主義市場經(jīng)濟體制的極大障礙，因此稅費制度改革迫在眉睫。
3從促進社會和經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展角度考慮，稅費制度改革意義深遠?，F(xiàn)行稅費制度改革主要涉及農(nóng)村、社會保障、交通車輛、環(huán)境保護和教育等經(jīng)濟和社會領(lǐng)域，如，農(nóng)村的穩(wěn)定和農(nóng)村經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展離不開農(nóng)村稅費制度改革；國有企業(yè)改革的順利實施和其他改革的順利推進離不開社會保障體系的建立和健全，而健全的社會保障體系亟需稅費制度改革；從我國經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展看，通過稅費制度改革及相應(yīng)征收社會保險稅，對健全我國社會保障體系具有重要的現(xiàn)實意義。可以說，稅費制度改革對促進我國經(jīng)濟和社會的可持續(xù)發(fā)展具有深遠的影響。因此，必須全面深化財稅體制改革，加快推進稅費制度改革，建立規(guī)范的政府收支機制，增強財政分配職能和政府宏觀調(diào)控能力，建全社會主義公共財政體系。
參考文獻：
關(guān)鍵詞：石油稅費 稅費制度 稅費種類
國外石油稅費制度模式
完全開放模式。其特征主要是國家石油工業(yè)對內(nèi)對外完全開放，石油稅收對國內(nèi)外各類石油公司都采用單一標(biāo)準(zhǔn)，一視同仁。政府所得主要來自以所得稅為中心的直接稅。采用這類模式的國家主要是發(fā)達國家，其石油勘探開發(fā)活動主要是以現(xiàn)代租讓制為基礎(chǔ)的。同時，這些國家往往實現(xiàn)分稅制，即中央政府與地方政府都有權(quán)征稅。
大開放模式。其特征主要是石油工業(yè)對外開放程度很大，石油勘探活動主要以產(chǎn)量分成合同或者租讓制為基礎(chǔ)，石油稅收對內(nèi)對外實行兩套標(biāo)準(zhǔn)。采用這類模式的國家主要是一些開放較早的發(fā)展中國家，其石油勘探活動主要是以產(chǎn)量分成合同或者租讓制為基礎(chǔ)的。雖然國家對外國石油企業(yè)主要征收公司所得稅和礦區(qū)使用費，但是國家有大量的來自產(chǎn)量分成和政府參股的非稅收入。因為這些國家一般都有國家石油公司，所以政府對其設(shè)置的稅收沒有實際意義。
小開放模式。其特征主要是對外開放的范圍小，其石油稅制結(jié)構(gòu)簡單，主要征收公司所得稅。采用這類模式的國家主要是一些開放比較晚的幾個大的石油輸出國，特別是中東地區(qū)的沙特阿拉伯、科威特以及拉美地區(qū)的委內(nèi)瑞拉和墨西哥。這些國家的石油工業(yè)主要靠國內(nèi)的石油公司在支撐，稅收主體也主要是國內(nèi)的石油企業(yè)。盡管國家對外國石油企業(yè)征收公司所得稅和油氣出口稅，但是這些稅額在國家財政收入中所占比例很小。
國外石油財稅制度類型
政府獲取石油稅費的方式主要體現(xiàn)于石油財稅制度。石油財稅制度是指一個國家的油氣稅收和合同安排，它囊括了構(gòu)成資源國政府與外國石油公司關(guān)系的所有合同和財稅因素，其主要內(nèi)容是與成本回收和利潤分配有關(guān)的財稅條款和規(guī)定。目前，世界上大多數(shù)產(chǎn)油國都擁有專門針對油氣勘探與開發(fā)的財稅制度。
世界上石油財稅制度主要有兩大類型，一種是租讓制，一種是合同制。租讓制允許私人獲得礦產(chǎn)資源的所有權(quán)，礦產(chǎn)所有者將礦產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓給石油公司，而石油公司向礦產(chǎn)所有者支付礦區(qū)使用費。合同制政府保留礦產(chǎn)的所有權(quán)，而石油公司可通過產(chǎn)量分成合同或服務(wù)合同獲得油氣產(chǎn)量或其銷售收入的分成權(quán)。合同制又細(xì)分為服務(wù)合同和產(chǎn)量分成合同，二者之間的差別在于承包公司所獲得的報酬是現(xiàn)金還是實物（原油）。其中，在服務(wù)合同下，勘探開發(fā)成果歸政府所有，承包公司只能根據(jù)合同約定以現(xiàn)金形式回收成本并獲得一定報酬；在產(chǎn)量分成制下，承包公司除回收成本外還可獲得產(chǎn)量分成。服務(wù)合同又進一步分為風(fēng)險服務(wù)合同和單純服務(wù)合同。二者的區(qū)別在于是否根據(jù)利潤收費。在風(fēng)險合同下，承包公司可根據(jù)利潤收費，而在單純服務(wù)合同下，承包公司的收費與利潤無關(guān)。
租讓制與合同制的根本差別在于對礦產(chǎn)資源所有權(quán)的處理不同。在租讓制下，石油公司可以得到礦產(chǎn)權(quán)；在合同制下，礦產(chǎn)權(quán)仍然歸政府所有。
不同石油財稅制度下有不同的石油稅費項目。租讓制下的稅費項目主要有定金、土地租金、礦區(qū)使用費、所得稅、生產(chǎn)稅或開采稅及其它稅。產(chǎn)量分成合同稅費項目主要有：定金、礦區(qū)使用費、產(chǎn)量分成、稅收及政府參股。石油稅費在不同階段，征收項目也不同。在油氣發(fā)現(xiàn)前，政府主要獲取定金和土地租金；發(fā)現(xiàn)油氣后，政府開始參股；在開始生產(chǎn)后，首先征收礦區(qū)使用費及生產(chǎn)稅和從價稅，然后是產(chǎn)量分成，最后是所得稅，各種附加稅均在所得稅后征收。通過對國外石油稅費項目、征收途徑和過程分析可知，不僅稅費種類和費率對石油公司的行為產(chǎn)生影響，稅費項目的性質(zhì)及其征收順序?qū)κ凸镜男袨橐餐瑯赢a(chǎn)生影響。在上述稅費項目中，定金和礦區(qū)使用費大多具有遞減性質(zhì)，并且是首先征收，這就人為地抬高了石油公司的成本，從而使低品味的儲量難以得到有效開發(fā)，而政府的收益也難以隨著油田效益的提高而提高，這是使用具有遞減稅性質(zhì)的稅費項目所存在的主要問題。
國外油氣礦業(yè)主要稅費種類
國外重要產(chǎn)油國石油稅費基本上由兩大部分構(gòu)成：油氣礦業(yè)特有的稅費，如權(quán)利金、資源租金稅、礦業(yè)權(quán)租金等；適用于所有工業(yè)企業(yè)的普通稅費，如所得稅、增值稅等。
權(quán)利金。權(quán)利金也稱“礦區(qū)使用費”，是指采礦權(quán)人向油氣資源所有權(quán)人因開采和耗竭了不可再生的油氣資源而進行的支付，是油氣資源所有者經(jīng)濟權(quán)益的體現(xiàn)，其所調(diào)節(jié)的是油氣資源所有權(quán)人與油氣資源開采人之間的法律關(guān)系。
資源租金稅。資源租金稅也稱“資源稅”，是指對石油企業(yè)超過基本的投資收益水平以上的利潤征收的稅收，從性質(zhì)上看，屬于應(yīng)由采礦權(quán)人返回給油氣資源所有權(quán)人的一部分或全部的超額利潤。資源租金稅是作為權(quán)利金制度的一種必要補充，體現(xiàn)礦產(chǎn)資源所有權(quán)人經(jīng)濟權(quán)益中的級差地租部分，目的在于調(diào)節(jié)因不同石油企業(yè)的資源豐度等自然條件不同而造成的采礦權(quán)人收益上的顯著差距，保證公平競爭。
礦業(yè)權(quán)租金。礦業(yè)權(quán)租金也稱礦業(yè)權(quán)使用費，是指礦業(yè)權(quán)人依法向油氣資源所有權(quán)人繳納的探礦權(quán)、采礦權(quán)使用費。其租金費率各國都不一樣，一般根據(jù)礦業(yè)活動的類型按面積收費。礦業(yè)權(quán)租金雖然是按照所占土地面積征收的，但它與土地權(quán)無關(guān)，而是礦地租金，也是源于礦產(chǎn)資源的所有權(quán)，體現(xiàn)的是油氣資源所有權(quán)人與礦業(yè)權(quán)人之間的經(jīng)濟利益關(guān)系。
所得稅。所得稅是最重要的一個稅種，通常按應(yīng)稅所得的一定百分比計征。不同國家所得稅稅基的確定方法不同，所得稅稅率也各不相同。所得稅稅率較多采取單一稅率制或累進稅率制。
增值稅。增值稅的類型有消費型、收入型和生產(chǎn)型三種。但國外基本上都采用消費型增值稅，稅率一般為20%左右，如丹麥、瑞典稅率為25%，芬蘭為22%。其特點是，在計征時允許將固定資產(chǎn)購置時，已納稅款一次性全部扣除。
結(jié)論
石油勘探開發(fā)是一個具有特殊性質(zhì)的行業(yè)，諸如投資開采的高風(fēng)險性、開采與輸送的巨額資本需求、相當(dāng)長的投資準(zhǔn)備期及投資償還期、儲量的可耗竭性等。因此，在制訂石油稅費制度時必須認(rèn)真考慮和研究石油工業(yè)發(fā)展的特點。經(jīng)過多年的實踐，世界各國逐步完善并形成了以所得稅和權(quán)利金為主的較有特色的石油稅費制度。
與石油勘探開發(fā)有關(guān)的財稅制度是一套由稅法、石油法及其附屬法規(guī)、投資法、國家資源政策及能源政策或特別法等組成的復(fù)雜體系，是調(diào)整石油生產(chǎn)經(jīng)營過程中諸多經(jīng)濟關(guān)系的法律、法規(guī)、條例乃至管理體制的總和。
石油勘探開發(fā)是一項具有高風(fēng)險性、以盈利為目的的經(jīng)濟活動，其稅制既要服從一般性的稅制規(guī)定與要求，又要體現(xiàn)這一行業(yè)的特殊性及政府對其發(fā)展給予的鼓勵政策。為此，大多數(shù)國家在制定稅制時給予這一行業(yè)諸多的優(yōu)惠。
石油勘探開發(fā)業(yè)是資金密集行業(yè)，其稅制多體現(xiàn)以下特點：允許投資有適當(dāng)?shù)氖找媛?；對于籌集的風(fēng)險資金所支付的利息和股息在計稅時有合理的扣減；允許通過加速折舊等各種辦法盡可能早地收回投資。
石油是不可再生資源，開采公司為了補償日益耗竭的儲量，必須投資于勘查，不斷尋找新的接替儲量。為此，許多國家在稅制中采取了“耗竭補貼”制度，這種耗竭補貼的實質(zhì)是通過降低公司的應(yīng)稅收入而減少公司的稅負(fù)。
對天然氣的消費，雖然各國都規(guī)定了較高的消費稅或增值稅稅率，但對商業(yè)性用氣均規(guī)定有“可以返還”的優(yōu)惠，以體現(xiàn)對天然氣工業(yè)發(fā)展和消費的鼓勵政策。
由于石油工業(yè)本身發(fā)展具有周期性以及世界石油市場變化頻繁，石油稅收政策調(diào)整的頻率因此大大加快；同時由于石油勘探和開發(fā)條件惡化，石油工業(yè)國際競爭日益激烈，使得稅收條件相對寬松。
參考文獻
1.單衛(wèi)國.國外石油稅制研究(上)[J].國際石油經(jīng)濟，1996（3）
【關(guān)鍵詞】巴西；石油行業(yè)；稅費制度
文章編號：ISSN1006―656X（2014）05-0040-02
一、勘探與開發(fā)環(huán)節(jié)
（一）特許經(jīng)營制度（Concession regime）中的稅費
巴西石油行業(yè)剛建立時，特許經(jīng)營是在巴西勘探開發(fā)石油資源的唯一制度。新法律誕生之后，該制度與產(chǎn)品分成制度共存。特許經(jīng)營制度下的競標(biāo)包括選任階段（qualification phase）和投標(biāo)階段（bidding phase），整個過程由ANP負(fù)責(zé)管理（ANP負(fù)責(zé)審核投標(biāo)協(xié)議、簽署特許經(jīng)營合同）。政府通過該制度收取的費用如下：
1、簽字金
由獲勝的投標(biāo)公司在拍賣時所繳納的一次性款項，其最低值由ANP在新一輪招標(biāo)的投標(biāo)協(xié)議中確定。
2、土地使用（租）金
在特許權(quán)合同的簽訂后，由特許權(quán)持有人按年支付的載列于招標(biāo)協(xié)議和特許權(quán)合同中的金額。僅適用于大批量生產(chǎn)或獲得高盈利的情形下，按照每平方公里10-5000巴西幣繳納。
3、特許參與費
由特許權(quán)持有人繳納的特別補償金，只有在大批量生產(chǎn)或獲得高盈利的情況下繳納。
4、特許權(quán)使用費
特許權(quán)利費是特許權(quán)持有人就其石油資源開采特權(quán)而支付的款項，特許權(quán)持有人按照每個生產(chǎn)階段產(chǎn)量的5%至10%繳納。
5、土地所有權(quán)人成本費
除上述費用之外，特許權(quán)持有人還需要支付石油產(chǎn)量市場參考價值的0.5%至1%給土地所有權(quán)人（開發(fā)區(qū)塊為陸上區(qū)塊時）。
（二）產(chǎn)品分成制度（Production sharing regime）中的稅費
如前文所述，產(chǎn)品分成制度是巴西政府通過2010年的石油法修正案引入的新制度，該制度增加了政府對戰(zhàn)略領(lǐng)域石油開發(fā)的影響力。在該制度下，政府征收的費用如下：
1、簽字金
由投標(biāo)公司負(fù)責(zé)支付，繳納的費用不得在計算利潤石油時扣除。
2、特許權(quán)使用費
在每個生產(chǎn)階段，需繳納該階段產(chǎn)量的15%作為特許權(quán)使用費，該部分可在計算利潤石油時扣除。
3、土地所有權(quán)人成本費
除上述費用之外，特許權(quán)持有人還需要支付石油產(chǎn)量市場參考價值的1%給土地所有權(quán)人（開發(fā)區(qū)塊為陸上區(qū)塊時）。
（三）資源稅
巴西領(lǐng)域內(nèi)從事礦產(chǎn)勘探開發(fā)和生產(chǎn)的企業(yè)需要繳納該稅，按銷售礦物取得的總收入從價計征，但不包括代客戶交納的稅金、海運費和保險費。巴西礦山企業(yè)綜合稅費負(fù)擔(dān)水平約在10%-15%。巴西資源稅由聯(lián)邦政府征收，屬于中央稅，歷年資源稅占聯(lián)邦稅收額的0.5%左右。同一環(huán)節(jié)征收資源稅的產(chǎn)品不繳工業(yè)產(chǎn)品稅和銷售稅。后續(xù)環(huán)節(jié)的工業(yè)產(chǎn)品扣稅時也不得扣除商品中包含的資源稅。
二、煉化環(huán)節(jié)
該環(huán)節(jié)主要涉及的是工業(yè)產(chǎn)品稅，該稅是一種單階段增值稅型的聯(lián)邦稅，征收于在巴西生產(chǎn)的商品和進口的商品之上，出口免稅。 在普遍征收商品流通稅的基礎(chǔ)上，對工業(yè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)的產(chǎn)品征收的一個稅種。根據(jù)巴西聯(lián)邦憲法，本地銷售、州內(nèi)銷售或進口石油產(chǎn)品（包括原油及其副產(chǎn)品）不需要繳納IPI稅。該稅實行從價計征。
1、稅率
稅率取決于產(chǎn)品的類型，稅率介于0到365%之間，平均稅率為20%。稅率結(jié)構(gòu)復(fù)雜，稅目多，實行多檔稅率，且以列舉方式詳細(xì)規(guī)定多種工業(yè)品具體適用稅率。
2、納稅人及納稅環(huán)節(jié)
工業(yè)產(chǎn)品稅的納稅人是應(yīng)稅物品的制造者、進口者等。納稅環(huán)節(jié)僅限于工業(yè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)，不包括批發(fā)、零售等環(huán)節(jié)。
3、稅基
根據(jù)征稅對象的不同，計稅基礎(chǔ)的確定也不相同。對于進口的在海關(guān)被拍賣的征稅物品，以其購入價格或根據(jù)進口繳納的關(guān)稅和附加稅及匯費與各種稅金所組成的價格為計稅基礎(chǔ)；對于其他物品，其銷售價格為計稅基礎(chǔ)。
三、銷售環(huán)節(jié)
（一）企業(yè)所得稅
1、納稅人
納稅人具體包括：在巴西境內(nèi)經(jīng)營的各類法人；海外公司設(shè)在巴西的子公司、分公司、機構(gòu)和辦事機構(gòu)；合伙企業(yè)，按照合伙人應(yīng)當(dāng)取得的所得由合伙企業(yè)預(yù)繳；非正式合作企業(yè)。按照巴西法律成立且主要辦事機構(gòu)在巴西境內(nèi)的法人為居民企業(yè)；按照國外法律設(shè)立且主要辦事機構(gòu)不在巴西境內(nèi)的法人為非居民企業(yè)。
2、稅率
企業(yè)所得稅按納稅人應(yīng)稅利潤的15%課征。然而，考慮到附加稅和凈利潤中的社會貢獻稅（費），合并后的稅率為34%。
附加稅 - 除法定企業(yè)所得稅稅率為15%，對年收入超過240，000巴西幣的納稅人征收（對納稅調(diào)整后的凈收入）1 0%的附加稅和9%的社會貢獻稅（CSLL）。對于金融機構(gòu)，社會貢獻稅（CSLL）稅率為15%。
3、應(yīng)納稅所得額的計算
（1）虧損的稅務(wù)處理
在計征公司所得稅和社會稅時，允許按照規(guī)定彌補虧損。損失必須區(qū)分為“營業(yè)內(nèi)”或“營業(yè)外”。營業(yè)外損失可能會僅針對經(jīng)營外收益進行抵銷。在一個會計年度所產(chǎn)生的稅務(wù)虧損可無限期結(jié)轉(zhuǎn)，但結(jié)轉(zhuǎn)的金額僅限于各結(jié)轉(zhuǎn)年度應(yīng)納稅所得額的30%。向前扣減損失是不允許的。
（2）壞賬損失的稅務(wù)處理
依據(jù)逾期的數(shù)額、時間和行政上或者法律上的裁決所形成的壞賬損失允許稅前扣除。關(guān)聯(lián)公司之間的交易所形成的壞賬損失不能扣除。
（3）存貨的稅務(wù)處理
就稅務(wù)而言，商品和原材料的價值，取其市場價值或收購成本的較低者。擬出售的商品收購成本包括運輸至納稅人營業(yè)場所的運輸和保險費用（即成本，保險費，運費），以及在當(dāng)?shù)厥召徍瓦M口支付的不可收回的稅費。最終消費的商品，其價值未超過前一納稅年度售出的產(chǎn)品總成本的5%時，可登記為該商品的成本。商品的銷售成本及原材料消耗成本，按期初登記的存貨及期末登記的存貨計算。成品和半成品的價值為他們的生產(chǎn)成本。
（4）外幣資產(chǎn)及負(fù)債的稅務(wù)處理
由于匯率波動引起的外幣資產(chǎn)及負(fù)債的價值變化，將被視為財務(wù)收入或支出在企業(yè)所得稅中所考慮（納稅額調(diào)增或調(diào)減）。巴西納稅人企業(yè)基于稅收原因可以選擇按權(quán)責(zé)發(fā)生制或現(xiàn)金收付制對相關(guān)負(fù)債及債權(quán)的貨幣收益及虧損進行核算（record），只有當(dāng)相應(yīng)的事務(wù)被清算時，其中的收益和損失才會被企業(yè)所得稅所考慮（納稅額調(diào)增或調(diào)減）。
（5）債權(quán)及債務(wù)的稅務(wù)處理
巴西居民法人實體按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則征稅。如果債權(quán)和債務(wù)均在一個以上的納稅期間延續(xù)，通常按比例納入各期間，計算相應(yīng)的所得稅。
4、預(yù)提稅
資本利得同普通所得征稅；從事金融市場交易實現(xiàn)的固定利率的利息收入和非固定收益的債券、股票、外匯、期貨交易實現(xiàn)的利得，應(yīng)按15%-22.5%的稅率征預(yù)提稅，但在最終納入應(yīng)稅所得計征公司所得稅時，預(yù)繳的稅款可以抵免。
（1）股息
對從1996年1月1日起獲得的收益中，分派給非居民的股息不征收預(yù)提稅。
（2）利息
支付給非居民的利息一般是征收15%的預(yù)提稅，除非該稅率按照稅收協(xié)定降低。如果收款人居住在避稅天堂，稅率為25%。
（3）特許權(quán)使用費
對特許權(quán)使用費征收的預(yù)提稅的稅率一般是15%，除非稅率按照稅收協(xié)定降低。
（4）技術(shù)服務(wù)費
針對支付給非居民的技術(shù)服務(wù)和技術(shù)援助費用，行政援助以及類似費用的預(yù)提稅稅率一般為15%，除非稅率按照稅收協(xié)定降低。不涉及技術(shù)轉(zhuǎn)讓的技術(shù)服務(wù)費用，要繳納25%或15%的預(yù)提稅。因此，盡管技術(shù)服務(wù)包括在特許權(quán)使用費的范圍內(nèi)，如果不在稅收協(xié)定別闡明，稅務(wù)機關(guān)仍可以按25%的稅率收取。
（二）商品流通服務(wù)稅
ICMS是巴西各州對商品的流通及提供跨州市交通和通訊服務(wù)征收的一種增值稅。該稅仍適用于即使交易和提供服務(wù)是在另一個國家開始的情形下。當(dāng)?shù)劁N售石油和天然氣也需要繳納該稅。工業(yè)產(chǎn)品的出口不征收該稅。自2013年1月1日起，巴西全國各州將統(tǒng)一實行4%的新稅率，取代此前聯(lián)邦各州各自制定稅率，從而改變摩擦不斷的局面，結(jié)束長期的“稅率戰(zhàn)爭”。 納稅人為應(yīng)納稅商品和勞務(wù)的制造者和販賣者包括直接販賣和委托販賣農(nóng)產(chǎn)品的購入者，實行價外征稅，稅基是轉(zhuǎn)讓貨物的價格或包括輔助費用的離岸價格，未定價貨物按市場價格計算；提供勞務(wù)按其補償價計稅。
四、進出口環(huán)節(jié)
（一）進口稅
該稅的納稅人為進口石油資源的進口人，此稅根據(jù)南方共同體市場的通用術(shù)語（MCN）商品分類中的不同稅率征收。稅基為進口貨物的海關(guān)價值（關(guān)稅完稅價格）。巴西已與幾乎所有的拉美國家簽訂了優(yōu)惠貿(mào)易協(xié)定，因此，從這些國家的進口可能享有低關(guān)稅或豁免。從南方共同體市場的其他成員國進口無進口關(guān)稅，只要進口項目有一個來自這些國家的原產(chǎn)地證書。
（二）進口環(huán)節(jié)的社會一體化計劃繳款（PIS）和聯(lián)邦社會捐助繳款（COFINS）
進口環(huán)節(jié)的PIS 和COFINS征收于：進口商品申報登記當(dāng)天；進口服務(wù)付費當(dāng)日。在進口服務(wù)的情況下，在發(fā)生付款、計入、交付、使用或向提供商匯款或居民定居于國外那一刻被視為納稅義務(wù)的產(chǎn)生。須繳納該稅的服務(wù)，是指那些在巴西或國外進行，結(jié)果在巴西產(chǎn)生的服務(wù)。
1、納稅人與稅率
作為一般規(guī)則，進口環(huán)節(jié)的PIS和COFINS按9.25%的合并稅率征收，或按PIS（1.65%），COFINS（7.6%）的稅率征收。納稅人為外國商品和服務(wù)的進口者，而不考慮他們適用的稅收體系（累積或非累積體系）。
2、稅基
PIS和COFINS進口稅的計稅基礎(chǔ)是支付（或入賬，交付，使用或匯出）國外的金額，源頭所得稅扣除前的金額，加上服務(wù)稅（ISS）與PIS和COFINS進口額。
3、稅收優(yōu)惠
只有當(dāng)進口商是本地PIS和COFINS非累積體系（non-cumulative）下，才能將進口環(huán)節(jié)的PIS和COFINS抵免其他環(huán)節(jié)按月收入征收的PIS和COFINS。然而，也只有在其進口的服務(wù)可能被視為貨物銷售或提供勞務(wù)的投入時，進口商才能享有抵免。投入被理解為進口服務(wù)（或商品）被使用于或消耗于該公司的主要核心活動。
（三）石油行業(yè)主要的關(guān)稅制度
1、特別保稅倉庫
在該制度下，進口環(huán)節(jié)的聯(lián)邦稅（進口稅，IPI，PIS和COFINS）全面暫停征收，其他環(huán)節(jié)的聯(lián)邦稅（IPI，PIS和COFINS）也暫停征收。有些州還將ICMS納入到了暫停征收的范圍。
2、臨時入境
【關(guān)鍵詞】 “兩型”社會;環(huán)境稅費制度;獨立環(huán)境稅方案;融入環(huán)境稅方案;環(huán)境稅費方案
當(dāng)前,我國正在建設(shè)資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會,努力實現(xiàn)經(jīng)濟社會全面協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展已成為全社會的共同目標(biāo)。然而,一些惡性的環(huán)保違法事件仍時有發(fā)生。雖然中央多次出臺政策進行治理,但情況仍然不容樂觀。而我國目前實施的環(huán)保措施主要是以收取各項費用為主,征稅為輔,并且這些少量的稅收措施還是零散地存在于資源稅、消費稅、增值稅、耕地占用稅等有關(guān)規(guī)定中,很難發(fā)揮遏制環(huán)境污染的合力作用。因此,對我國現(xiàn)行環(huán)境稅費制度進行必要的改革,完善原有稅種并開征專門的環(huán)境稅,讓環(huán)境污染者、資源過度使用者付出更大的經(jīng)濟代價,通過稅收手段來解決我國環(huán)境保護中的一些深層次問題,是我國改善環(huán)境治理現(xiàn)狀的迫切需要和必然選擇。
一、對我國現(xiàn)行環(huán)境稅費制度改革的必要性、可行性分析
環(huán)境稅費包括環(huán)境費與環(huán)境稅。其中,環(huán)境費主要是排污收費;而環(huán)境稅是國家為了保護環(huán)境與資源,對一切開發(fā)利用環(huán)境資源的單位和個人,按照其開發(fā)、利用自然資源的程度或污染、破壞環(huán)境資源的程度征收的一種稅。 我國現(xiàn)行的環(huán)境稅費制度體系是以排污費為主體,包括資源稅和與環(huán)境保護有關(guān)的其他稅(例如消費稅、增值稅、耕地占用稅等)在內(nèi)的一個整體。這一現(xiàn)行制度體系在其本身的設(shè)計和實際的施行方面均存在較多的缺陷。因此,對環(huán)境稅費制度進行改革的首要任務(wù)是建立完善、合理的環(huán)境稅收制度,改費為稅,或至少以稅為主、以費為輔,以稅收來促進“兩型”社會得以順利發(fā)展。
(一)現(xiàn)行環(huán)境稅費制度改革的必要性
對現(xiàn)行環(huán)境稅費制度的改革勢在必行,存在以下幾點必要性。
1.現(xiàn)行排污收費制度亟待改進。排污收費制度是我國環(huán)境稅費制度的核心,是我國一項重要的環(huán)境管理制度,也是我國籌集環(huán)境保護資金的主要渠道之一。但目前排污收費制度存在諸多弊端,比如缺乏強制性、收費隨意,協(xié)商收費現(xiàn)象嚴(yán)重;費用征收不力;費用被挪用和資金使用效率低下等。同時,高比例返還往往使企業(yè)怠于治理污染。這種“只收費,不治理”現(xiàn)象,嚴(yán)重偏離了政策制定的目標(biāo)。
2.企業(yè)形成合理價格機制需要反映環(huán)境成本的稅收政策。企業(yè)現(xiàn)行價格機制,主要考慮產(chǎn)品的生產(chǎn)成本,沒有將環(huán)境資源等外部成本“內(nèi)在化”,無法改變生產(chǎn)者、消費者破壞環(huán)境的行為,無法激勵環(huán)境治理,不能真實反映經(jīng)濟增長的資源環(huán)境代價。同時,原有的排污費可以計入企業(yè)的生產(chǎn)成本,而稅收卻要從企業(yè)利潤部分征收,從而對企業(yè)的收入產(chǎn)生更直接的影響。
3.我國現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)中缺少針對污染、破壞環(huán)境的行為或產(chǎn)品課征的專門性稅種,即環(huán)境稅。它的缺位既限制了稅收對污染、破壞環(huán)境行為的調(diào)控力度,也難以形成專門用于環(huán)境保護的稅收收入來源。有關(guān)環(huán)境保護的稅收優(yōu)惠措施的形式還比較單一,主要限于減稅和免稅,并且由于調(diào)節(jié)面窄,力度不夠,成效也不顯著?？傮w上看,現(xiàn)行稅收政策對調(diào)控企業(yè)和個人環(huán)境行為的作用有限。
(二)現(xiàn)行環(huán)境稅費制度改革的可行性
1.排污收費制度的長期施行為開征環(huán)境稅奠定了基礎(chǔ)。通過多年的實施和改革,我國排污收費制度已經(jīng)建立了一套比較完善的征管體系,包括收費對象、征收范圍、計費標(biāo)準(zhǔn)、征收環(huán)節(jié)等,為我國開征環(huán)境稅積累了經(jīng)驗。我國開征環(huán)境稅,可以在排污收費基礎(chǔ)上,按照稅收的模式進行改革。在保留少量容易變動項目、非主要污染物采用收費方式的基礎(chǔ)上,將碳化物、硫化物、噪聲污染以及部分一次性消費品納入環(huán)境稅收范圍,同時,將與機動車、船有關(guān)的稅費進行整合,突出燃油稅的作用。
2.稅收政策調(diào)整為開征環(huán)境稅提供了契機和空間。1994年開始的財稅改革取得了成功,已經(jīng)基本建立適合于市場經(jīng)濟的稅制。目前的改革重點正在轉(zhuǎn)向地方稅收體系的改革以及費稅改革。這對引進環(huán)境稅來說是一個良好的契機。同時,所得稅改革減少稅收收入近千億,增值稅轉(zhuǎn)型在一定程度上減輕了企業(yè)稅收負(fù)擔(dān),增加了引入新稅種的可接受性,為環(huán)境稅的引入提供了征稅空間。
3.經(jīng)濟實力增強為開征環(huán)境稅提供了物質(zhì)基礎(chǔ)。經(jīng)濟的增長為實施環(huán)境政策奠定了基礎(chǔ),使增加環(huán)保投入成為可能;生活水平的提高,也增強了企業(yè)和個人的經(jīng)濟承受能力。
4.開征環(huán)境稅的外部環(huán)境比較成熟。環(huán)境稅作為一種有效的環(huán)境經(jīng)濟手段,在發(fā)達國家得到大量應(yīng)用并取得良好效果,從而在我國開征獨立的環(huán)境稅有了很好的國際借鑒經(jīng)驗。同時,我國公眾的環(huán)境意識逐漸增強,參與環(huán)境保護的程度普遍有了明顯提高。
在這種內(nèi)部和外部的有利形勢下,進一步改革現(xiàn)行的環(huán)境稅費制度,建立符合中國國情的環(huán)境稅費制度,是貫徹科學(xué)發(fā)展觀,構(gòu)建資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會的具體表現(xiàn)。
二、我國環(huán)境稅費制度改革的指導(dǎo)原則和具體制度設(shè)計
現(xiàn)行的環(huán)境稅費制度改革是通過經(jīng)濟刺激的方式,讓市場充分發(fā)揮促進資源合理、有效的配置,產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整和優(yōu)化,促進“兩型”社會順利發(fā)展。
(一)指導(dǎo)原則
根據(jù)中國國情,中國環(huán)境稅費制度的設(shè)計應(yīng)遵循以下原則。
1.環(huán)境稅收法定原則。該原則主要包括課稅要素法定、課稅要素明確和程序合法三項內(nèi)容。在環(huán)境稅費改革中更多地強調(diào)將現(xiàn)有的一些不合理的收費項目予以清除,將具有稅收特征的某些收費項目稅收化、法律化,以防止亂收費。
2.稅收中性原則。稅收中性是指在確定環(huán)境稅費征收標(biāo)準(zhǔn)時應(yīng)該公平、合理、適中。既不能過高,稅率過高可能會讓生產(chǎn)者承擔(dān)過多成本,進而將成本轉(zhuǎn)嫁給消費者,使低收入家庭無力負(fù)擔(dān);也不能過低,使其對污染者產(chǎn)生不了約束力,對環(huán)境產(chǎn)生不了實際的影響。稅費的合理配置,能以更少的征收成本獲得更好的征收效果。
3.污染者負(fù)擔(dān)、利用者補償、受益者付費原則。該原則是指污染環(huán)境造成的損失及治理污染的費用應(yīng)當(dāng)由排污者來承擔(dān),而不應(yīng)轉(zhuǎn)嫁給國家和社會;開發(fā)利用環(huán)境資源者應(yīng)當(dāng)按照國家有關(guān)規(guī)定,承擔(dān)經(jīng)濟補償和生態(tài)補償責(zé)任;環(huán)境公共產(chǎn)品的受益者應(yīng)當(dāng)為維護生態(tài)環(huán)境平衡支付相應(yīng)的費用。
4.公平與效益原則。生態(tài)環(huán)境是一種公共產(chǎn)品,人們在對環(huán)境資源的使用過程中要始終堅持公平原則,對利用環(huán)境資源帶來的負(fù)外部性使其盡可能公平的內(nèi)部化。這種公平既包括代內(nèi)公平,也包括代際公平。在稅費的設(shè)計中應(yīng)盡量使其在產(chǎn)生收益方面取得最佳效益,并產(chǎn)生最少的扭曲行為。
5.?？顚Ｓ?、統(tǒng)收統(tǒng)支的原則。環(huán)境稅收有其特殊性,其征收的目的不是基于財政目的,而是基于環(huán)境目的。正因為如此,環(huán)境稅收收入不應(yīng)像一般稅收收入那樣統(tǒng)一納入財政。相反,應(yīng)當(dāng)實行?？顚Ｓ?更不能應(yīng)用于補貼污染。同時,為了避免稅收的過度剛性和低效率,應(yīng)當(dāng)將專款專用原則制定在宏觀水平上,即環(huán)境稅收根據(jù)整個國家和地區(qū)的總體環(huán)境狀況,綜合地應(yīng)用于各個環(huán)境項目,而不宜設(shè)立過多的專項稅。
(二)我國環(huán)境稅費體系的構(gòu)建
構(gòu)建我國環(huán)境稅費體系可以有不同的方式,政府既可以在現(xiàn)存的環(huán)境稅費體系中引入環(huán)境稅,也可以在現(xiàn)存體系之外重新建立一個新的環(huán)境稅制體制。具體包括以下幾種方式。
1.改費為稅,開征新稅。從世界各國的情況來看,作為稅收的補充而設(shè)置少量收費確有必要,但由于其缺乏效率,且征收成本過高,盡可能減少收費數(shù)量是各國的共同發(fā)展趨勢。目前,在我國存在著稅費混雜、費多稅少、稅費結(jié)構(gòu)不合理的現(xiàn)象。這就需要涉及到取消某些收費或費該稅。至于廢或改的標(biāo)準(zhǔn)主要是看收費事項的屬性是否是為公民提供純公共服務(wù)品。是,則應(yīng)通過收稅來解決,反之,則亦為費。
2.增補舊稅。在現(xiàn)有稅費體系中,增加幾種新的稅收項目,以彌補原有稅制系統(tǒng)環(huán)境功能的欠缺。我國現(xiàn)行的環(huán)境稅費體系中,還有許多領(lǐng)域是稅費都未涉足的,而這些領(lǐng)域環(huán)境公共物品的特征明顯,有必要通過稅收的方式予以調(diào)節(jié),如生活垃圾就是典型一例。
3.調(diào)節(jié)舊稅。將環(huán)境保護原則融入現(xiàn)有的稅費體系中,對現(xiàn)行稅制進行一些調(diào)整。這一方式在我國現(xiàn)有的增值稅、消費稅、所得稅、關(guān)稅等一系列的其他相關(guān)稅種中普遍適用,主要通過對現(xiàn)有稅種的計稅方式、稅率和稅收減免等稅制要素進行修訂以實現(xiàn)稅制綠色化。
4.替代舊稅。進行徹底的生態(tài)稅制改革,對現(xiàn)行稅收制度進行重新設(shè)計,用生態(tài)稅收全面替代現(xiàn)存稅收。生態(tài)稅制的建立是一個極其漫長的過程,而要實現(xiàn)這個過程,還不能一步到位,只能按部就班。
因此,構(gòu)建環(huán)境稅費體系應(yīng)當(dāng)采取先易后難、先舊后新、先融后立的策略。首先消除不利于環(huán)保的補貼和稅收優(yōu)惠;其次綜合考慮環(huán)境稅費結(jié)合;再次實施融入型環(huán)境稅方案對現(xiàn)有稅制進行綠色化;最后設(shè)立環(huán)境稅、直接污染稅和污染產(chǎn)品稅等獨立型環(huán)境稅。
(三)具體制度設(shè)計
基于以上體系,理想的改革后的環(huán)境稅費法律制度設(shè)計如下。
1.設(shè)立幾種獨立的環(huán)境稅稅種
(1)排污稅。這一稅種是環(huán)境稅的核心稅種,是在我國原有的排污費的基礎(chǔ)上進行改進而來。其征收原則是污染者負(fù)擔(dān)。征稅主體為國家,但由于其特殊性,可以由國家授權(quán)環(huán)保行政主管部門代為征收。此外,對于家庭生活用水所排放的污水的排污費,可由供水的自來水公司代扣代繳;納稅主體應(yīng)為一切向我國境內(nèi)排放污染物的單位和個人;征稅對象為向大氣、水體排放污染物以及向環(huán)境排放固體廢物、噪聲的行為;稅基應(yīng)以污染物的實際排放量為計稅依據(jù),采用超額累進稅率。此外,可根據(jù)污染物在不同地區(qū)對自然界的邊際影響程度,設(shè)計不同地區(qū)的差別稅率。該稅種亦可規(guī)定當(dāng)排放量達到特定的廢水、廢氣、廢渣量的標(biāo)準(zhǔn)時,可以給予一定的稅收優(yōu)惠,以此鼓勵排污者積極減排。具體稅目可以考慮初步設(shè)計為:大氣污染稅、水污染稅、固體廢物稅、噪音稅,今后進一步擴大到放射性物質(zhì)排污稅。
(2)污染產(chǎn)品稅。該稅是指對在使用過程中會造成環(huán)境污染和危害的產(chǎn)品,如有毒性、含重金屬和氯烴類等污染產(chǎn)品所征的稅。其征收原則為使用者補償。它的設(shè)置目的在于,促進消費者減少有潛在污染的產(chǎn)品消費數(shù)量,或者鼓勵消費者選擇使用無污染或低污染的替代消費品。污染產(chǎn)品稅一般可分為兩種:一是燃料環(huán)境稅,二是特種產(chǎn)品污染稅。該稅種的征稅主體為稅務(wù)機關(guān),納稅主體為在我國境內(nèi)應(yīng)稅污染產(chǎn)品的單位或個人;征稅范圍可以包括能源燃料、含磷洗滌劑、汞鎘電池、臭氧耗損物質(zhì)、過度包裝材料、化肥、農(nóng)藥、一次性方便餐具、家用辦公電器等;稅率可實行定額或比例稅率;課稅環(huán)節(jié)應(yīng)選擇在銷售環(huán)節(jié)最佳。但要注意的是,如果適用了污染產(chǎn)品稅,則必須取消相應(yīng)的消費稅目,以免重復(fù)征稅。
(3)資源稅。我國現(xiàn)行環(huán)境稅費體系中已存在資源稅這一稅種,但其規(guī)定比較繁雜和零亂,且立法層次較低,因而需要進一步改革完善。資源稅的征稅主體為稅務(wù)機關(guān),但在考慮某些資源的特殊情況下,可以由某些單位代扣代繳;納稅主體應(yīng)規(guī)定為在我國境內(nèi)開采利用礦產(chǎn)品、鹽、水、森林、草原、法定野生動植物資源的單位和個人(包括外商投資企業(yè)、外國企業(yè)和外國個人);征稅范圍在現(xiàn)有的礦產(chǎn)品和鹽的基礎(chǔ)上擴大到淡水資源、森林資源、草場資源和法定野生動植物資源。稅率也要相應(yīng)提高,應(yīng)該將資源的稀缺性和生態(tài)補償與恢復(fù)的成本費用納入稅額中,同時,也可考慮不同地區(qū)實行差別稅率。
(4)環(huán)境收入稅。該稅即一般所稱的環(huán)境稅,是指為了籌集環(huán)境保護資金而向環(huán)境保護的受益者所征收的一種稅,它是“受益者付費原則”的具體運用。對這一稅種的設(shè)計,可以考慮將現(xiàn)行的某些行政事業(yè)性收費并入該稅種,同時取消其中一些不合理的規(guī)定。該稅種的納稅主體為按所得稅法規(guī)定應(yīng)繳納所得稅的單位和個人,但設(shè)計的總稅負(fù)不應(yīng)超過現(xiàn)有的水平。在稅率形式上,可沿用我國現(xiàn)行的所得稅的稅率模式,對單位采用比例稅率,對個人采用累進稅率。此外,環(huán)境收入稅稅款應(yīng)列入環(huán)境保護專項基金,貫徹專款專用的原則,并實行宏觀調(diào)控,綜合運用于各個環(huán)境項目。
2.對其他相關(guān)稅收制度的綠色化改進
(1)增值稅的綠色化。取消一些不利于環(huán)境保護的稅收優(yōu)惠和補貼措施。比如現(xiàn)行的增值稅規(guī)定中將農(nóng)膜列為低稅率范圍,對農(nóng)藥、化肥實行稅收優(yōu)惠政策等等,這實際上鼓勵了對這些物品的大面積使用,非常不利于環(huán)境保護。同時,應(yīng)增加對城市廢物貯存設(shè)施、危險廢物處理設(shè)施等的減征或免征增值稅的規(guī)定,并可進一步擴大對可再生能源利用的增值稅減免優(yōu)惠幅度。
(2)消費稅的綠色化。在現(xiàn)行的消費稅基礎(chǔ)上進一步擴大環(huán)保的稅目、對使用綠色環(huán)保燃料的汽車設(shè)置減免稅條款、提高部分污染環(huán)境或浪費資源的應(yīng)稅消費品的稅率等等,但如前所述,要厘清與污染產(chǎn)品稅的關(guān)系。
(3)所得稅的綠色化。在所得稅上應(yīng)充分體現(xiàn)出對環(huán)境保護方面的優(yōu)惠措施。比如對企業(yè)投資于帶有水土保持性的工程項目、投資于生產(chǎn)環(huán)保產(chǎn)品的項目、有償轉(zhuǎn)讓環(huán)保科技成果及提供相關(guān)的技術(shù)服務(wù)而取得的收益等均應(yīng)給予減免稅、加速折舊和稅額抵免等優(yōu)惠政策。
(4)車船稅和車輛購置稅的綠色化。我國現(xiàn)行的車船稅和車船購置稅中對環(huán)保車輛并未有稅收優(yōu)惠規(guī)定,對此應(yīng)予以增設(shè)。此外,對用于環(huán)保用途的車輛(比如環(huán)?；颦h(huán)衛(wèi)部門的特殊車輛)也應(yīng)給予稅收優(yōu)惠措施。
(5)關(guān)稅的綠色化。為適應(yīng)WTO中對環(huán)境問題作出的諸多規(guī)定,我國一方面要遵守國際社會制定的環(huán)境保護規(guī)則;另一方面也要加快建立健全綠色稅收法律體系,強化“綠色關(guān)稅”。 在出口關(guān)稅方面,應(yīng)取消部分不利于提高能源、資源利用效率的出口退稅政策;在進口關(guān)稅方面,對一些污染環(huán)境、影響生態(tài)環(huán)境的進口產(chǎn)品加征進口附加稅,或限制、禁止其進口。
(6)城市維護建設(shè)稅的綠色化。該稅種為城市環(huán)境基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)提供了資金來源,具有環(huán)境保護的功能和作用,但還需進行完善。一是擴大該稅的征收范圍,將鄉(xiāng)鎮(zhèn)也納入征稅范圍,并更名為城鎮(zhèn)維護建設(shè)費;二是適當(dāng)提高該稅的稅率。
(7)營業(yè)稅的綠色化。對現(xiàn)行的營業(yè)稅改革,主要是對木材、稀缺動植物等容易破壞生態(tài)環(huán)境、引起環(huán)境污染的產(chǎn)業(yè)規(guī)定較高稅率;同時,降低那些有利于保護生態(tài)環(huán)境、消費自然資源較低的產(chǎn)業(yè)的稅率。
(8)耕地占用稅的綠色化。耕地占用稅是土地占用環(huán)節(jié)的唯一稅種,對其進行完善,是從源頭上抑制耕地迅速減少的關(guān)鍵。該稅的綠色化改革首先是要擴大征收范圍,將新菜地建設(shè)基金、耕地開墾費等并入其中,林地資源也應(yīng)納入征稅范圍,并可考慮改名為農(nóng)用地占用稅。其次,改財政機關(guān)征收為稅務(wù)機關(guān)征收;稅率相應(yīng)提高;進一步嚴(yán)格免征范圍,取消一些不利于耕地保護的稅收優(yōu)惠規(guī)定。
(9)房產(chǎn)稅和城市房地產(chǎn)稅的綠色化。將現(xiàn)行的房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的房產(chǎn)稅和城市房地產(chǎn)稅合并,對土地、房產(chǎn)開征統(tǒng)一的物業(yè)稅。統(tǒng)一內(nèi)外稅制,納稅人為內(nèi)、外資企業(yè)單位、經(jīng)濟組織和個人。同時適當(dāng)擴大稅基,將物業(yè)稅擴大到農(nóng)村。計稅方式上以房地產(chǎn)評估價值作為計稅依據(jù),以客觀反映房地產(chǎn)價值和納稅人的承受能力。
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關(guān)鍵詞 ： 環(huán)境稅費；制度措施；改革；
一、我國環(huán)境稅費制度總體概況
我國從20世紀(jì)70年代開始運用法律和經(jīng)濟的手段進行環(huán)境保護，1994稅制改革后共設(shè)立23個稅種，其中消費稅、資源稅、車船稅、固定資產(chǎn)投資調(diào)節(jié)方向稅、城市維護建設(shè)稅等稅種與保護生態(tài)環(huán)境有關(guān)，同時也建立了相應(yīng)的環(huán)境排污收費制度。這些稅費措施在減輕或消除污染，加強環(huán)境保護方面起到了積極作用。但是，與國外相對完善的稅收制度相比，我國環(huán)境稅費制度起步晚、標(biāo)準(zhǔn)低、發(fā)展滯后，尚未真正構(gòu)建起完善的環(huán)境稅收體系，環(huán)境制度方面主要依托以排污收費制度為代表的環(huán)境收費制度。
二、我國環(huán)境稅費具體制度的現(xiàn)狀及問題
（一）排污收費制度
排污收費制度是指國家以籌集治理污染資金為目的，按照污染物的種類、數(shù)量和濃度，依據(jù)法定的征收標(biāo)準(zhǔn)，對向環(huán)境排放污染物或者超過法定排放標(biāo)準(zhǔn)排放污染物的排污者征收費用的制度。在20多年的實際運行中已暴露出許多問題，主要表現(xiàn)在以下方面：1.征收政策方面不完全；2.收費標(biāo)準(zhǔn)方面不清晰；3.排污資金的使用和管理方面不具體。
（二）資源稅
資源稅是對在我國境內(nèi)開發(fā)、利用自然資源的單位和個人就其開發(fā)、利用資源的數(shù)量或價值征收的一種財產(chǎn)稅。我國現(xiàn)行資源稅主要在以下方面存在問題：第一，資源稅的目的僅僅是為了調(diào)節(jié)礦山企業(yè)由于礦產(chǎn)資源自然及經(jīng)濟條件優(yōu)越而引起的級差收益，納稅人具體適用的稅額主要于資源的開采條件，卻與資源開采造成的環(huán)境影響無關(guān)。因此資源稅的重要功能體現(xiàn)在調(diào)節(jié)開發(fā)者的級差收益而非環(huán)境保護上。這就極大地限制了資源稅應(yīng)有的環(huán)境保護作用，不利于將資源開采的社會成本內(nèi)部化，對遏制資源浪費的作用有限。第二，征稅范圍過窄。現(xiàn)行的資源稅只對部分礦產(chǎn)資源和鹽征稅，卻對森林資源、水資源、野生動物資源、海洋資源等我們必須加以保護和可持續(xù)利用，也造成了資源后續(xù)產(chǎn)品比價的不合理。第三，單位稅額過低，且一經(jīng)確定數(shù)年不變，不能反映礦產(chǎn)品市場價格的變化和礦山的盲目開采和過度開發(fā)，加重環(huán)境負(fù)擔(dān)。
（三）消費稅
消費稅屬于流轉(zhuǎn)稅的一種，對特定的商品和消費行為征收。其目的在于引導(dǎo)消費，限制超前消費和增加財政收入。但消費稅的實行又客觀上起到了環(huán)境保護的作用。我國目前納入征稅范圍的消費產(chǎn)品主要有煙；酒及酒精；化妝品；護膚護發(fā)品；貴重首飾及珠寶玉石；鞭炮、焰火；汽油柴油；汽車輪胎；摩托車；小轎車等。因為大部分消費稅都與環(huán)境保護有關(guān)，所以通常把消費稅也納入環(huán)境稅制系列。
我國目前消費稅的主要問題在于：環(huán)境因素在消費稅的設(shè)定中并未得到應(yīng)有的考慮，如電池、煤炭、化肥、農(nóng)藥和許多一次性產(chǎn)品等，尚未列入征稅范圍。
（四）固定資產(chǎn)方投資方向調(diào)節(jié)稅
固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅起征于1991年，是為了貫徹國家產(chǎn)業(yè)政策，引導(dǎo)投資方向，調(diào)整投資結(jié)構(gòu)，加強重點建設(shè)而征收的一種行為稅。
（五）城鎮(zhèn)土地使用稅和耕地占用稅
城鎮(zhèn)土地使用稅開征于1988年，目的是為了促進合理使用城鎮(zhèn)土地資源，適當(dāng)調(diào)節(jié)城鎮(zhèn)土地級差收入。城鎮(zhèn)土地使用稅的納稅人是在不同地區(qū)使用土地的企事業(yè)單位和個人。城鎮(zhèn)使用稅根據(jù)不同地區(qū)和各地不同的經(jīng)濟發(fā)展?fàn)顩r來確定稅額，如大城市0.5-10元；中等城市0.4-8元；小城市0.3-6元；縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)0.2-4元。城鎮(zhèn)土地使用稅的征收對城鎮(zhèn)土地資源的合理利用起到了一定的刺激作用。
（六）所得稅
現(xiàn)行企業(yè)所得稅中最能體現(xiàn)環(huán)保政策的規(guī)定是：第一，企業(yè)利用“三廢”生產(chǎn)的產(chǎn)品所得，自生產(chǎn)經(jīng)營之日起，免征所得稅5年；對于以處理利用“三廢”為目的新辦的企業(yè)，減免所得稅1年；第二，企業(yè)獲得的《關(guān)于消耗臭氧層物質(zhì)的蒙特利爾議定書》多邊基金的贈款，符合條件的可視為有指定用途的基金，免予征收企業(yè)所得稅；第三，企業(yè)技術(shù)改造項目凡使用《當(dāng)前國家鼓勵發(fā)展的環(huán)保產(chǎn)業(yè)設(shè)備（產(chǎn)品）目錄》中的國產(chǎn)設(shè)備的，可享受投資抵免企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策、符合條件的還可實行加速折舊法；對符合條件的專門生產(chǎn)目錄內(nèi)設(shè)備（產(chǎn)品）的企業(yè)，其年度凈收入在30萬元，（含）以下的，暫免征收企業(yè)所得稅，超過30萬元的部分，依法繳納企業(yè)所得稅等。
（七）稅收優(yōu)惠方面
在稅收優(yōu)惠方面，我國對環(huán)衛(wèi)部門的公共設(shè)施，如垃圾站、污水處理站、廁所等，免征房產(chǎn)稅和土地使用稅，以及城鎮(zhèn)的綠化帶免征土地使用稅等。但目前我國現(xiàn)有的稅收優(yōu)惠形式過于單一，僅限于減免稅，而且范圍小。
三、總結(jié)
從總體上來看，我國現(xiàn)行稅制在環(huán)境目標(biāo)的實現(xiàn)方面存在眾多不足：其一，我國目前尚未真正構(gòu)建起完善的環(huán)境稅收法律制度體系。有關(guān)環(huán)境稅收措施只是散見于各相關(guān)稅種之中，環(huán)境目標(biāo)不夠明確，環(huán)境稅收原則不能從整體上貫徹。整個環(huán)境稅制設(shè)計沒有形成一個整體思路，征收主體不統(tǒng)一，納稅人不明確，征收方式不科學(xué)，收入分配不透明，實施步驟不細(xì)化，稅收效果缺乏有效評估。其二，現(xiàn)行環(huán)境稅收措施中缺少針對污染、破壞環(huán)境的行為或產(chǎn)品的專門性稅種?，F(xiàn)行稅制中的環(huán)保措施基本屬于其他環(huán)境措施的配合性措施，這限制了稅收對污染損害行為的監(jiān)督、調(diào)控力度，難以形成環(huán)境保護的專項稅收來源，弱化了稅收對環(huán)境保護的特定職能。其三，我國現(xiàn)行稅制中的實施形式過于單一。稅收政策優(yōu)惠形式主要限于減稅、免稅，受益面較窄，缺乏靈活性和針對性；差別性稅收、稅收返還、加速資產(chǎn)折舊等多樣、有效的手段尚未利用。其四，現(xiàn)行稅制中的環(huán)境保護措施比較粗糙、簡略，有些規(guī)定不明確，操作性差，容易在操作中產(chǎn)生漏洞，有待于進一步的細(xì)化和完善。
參考文獻：
[1]安體富,龔輝文.《可持續(xù)發(fā)展與環(huán)境稅收政策》,《涉外稅務(wù)》1999(12):23.
摘要
稅費制度的合理設(shè)計是礦產(chǎn)資源可持續(xù)開發(fā)利用的關(guān)鍵。本文梳理了中、美兩國煤炭資源一般與特殊稅費的種類與征收標(biāo)準(zhǔn)，在定量估算的基礎(chǔ)上比較分析了中國神華集團和美國Peabody能源公司煤炭開采業(yè)的稅費水平及負(fù)擔(dān)率。研究結(jié)果表明，①對煤炭資源的一般稅費，美國以所得稅為主，中國以增值稅和所得稅為主；對于資源租，美國以權(quán)利金為主，中國以資源稅和資源補償費為主；對環(huán)境稅費，美國以復(fù)墾保證金為主，中國以地方稅費為主。②美國Peabody能源公司的煤炭資源在2009-2011年三年平均的一般稅費、資源稅費與環(huán)境稅費的負(fù)擔(dān)率分別為3.87%、12.87%和30.64%，而中國神華集團的負(fù)擔(dān)率分別為5.1%、1.73%和3.18%.。③中國礦產(chǎn)資源的稅費制度存在結(jié)構(gòu)性扭曲，一般稅費負(fù)擔(dān)過重，而對資源耗竭的跨代外部成本與環(huán)境負(fù)外部成本的補償率偏低。應(yīng)減少礦業(yè)企業(yè)的一般稅費，并按照完全補償兩個外部成本的要求提高資源稅費與環(huán)境稅費。
關(guān)鍵詞 資源稅費；環(huán)境稅費；稅費負(fù)擔(dān)率
中圖分類號 F43/47；X22
文獻標(biāo)識碼 A
文章編號 1002-2104（2013）03-0025-08
doi：10.3969/j.issn.1002-2104.2013.03.004
以煤炭為主的能源資源是我國實現(xiàn)工業(yè)化重要的物質(zhì)基礎(chǔ)。稅費制度的合理設(shè)計是礦產(chǎn)資源可持續(xù)開發(fā)利用的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。現(xiàn)行的礦產(chǎn)資源稅費在征收標(biāo)準(zhǔn)上缺乏科學(xué)依據(jù)，在結(jié)構(gòu)上存在扭曲，其突出的表現(xiàn)在四個方面。第1，礦產(chǎn)資源的價格形成不完全，不能充分反映其稀缺成本與環(huán)境外部成本，不利于資源的節(jié)約利用和環(huán)境保護，并影響到我國經(jīng)濟發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變。第2，礦產(chǎn)資源長期以低價出口，相當(dāng)于中國向國外購買者以國內(nèi)資源耗損和環(huán)境污染為代價提供隱性補貼，為了減少國內(nèi)福利的凈損失而對礦產(chǎn)品出口設(shè)置配額及出口關(guān)稅等政策措施又容易誘致國際貿(mào)易爭端，這是我國礦產(chǎn)品國際貿(mào)易政策面臨的兩難困境的制度性根源[1].。第3，稅費制度不合理是當(dāng)前礦產(chǎn)資源開采秩序混亂，私挖盜采、掠奪式開采難以遏制的重要誘因。第4，資源富集區(qū)經(jīng)濟發(fā)展滯后，資源優(yōu)勢無法轉(zhuǎn)換為經(jīng)濟優(yōu)勢，呈現(xiàn)出“富饒的貧困”現(xiàn)象[2].。本文探討了礦產(chǎn)資源課征特殊稅費的理論基礎(chǔ)，在梳理中、美兩國煤炭資源一般與特殊稅費種類與征收標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上，以中國神華集團與美國Peabody能源公司為例，對兩家礦業(yè)企業(yè)的稅費水平與負(fù)擔(dān)率進行了定量研究，以期為中國礦產(chǎn)資源稅費制度的深化改革提供經(jīng)驗借鑒。
稅費負(fù)擔(dān)的受益原則主張納稅人的稅費支付應(yīng)與其享受的公共服務(wù)相對應(yīng)。我國農(nóng)村以鄉(xiāng)鎮(zhèn)為基層政府，農(nóng)村的稅費大部分為其所用。對鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府的財政支出結(jié)構(gòu)加以分析，就可了解它提供了哪些公共產(chǎn)品，可以看出農(nóng)民受益和稅費支付的對應(yīng)狀況。
一般統(tǒng)計資料顯示在我國鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府的財政支出中，人員經(jīng)費有60%-80%以上的比重，其中2/3是中小學(xué)教師工資。農(nóng)村的供電、供水由于有專門的收費（電費、水費）與之相應(yīng)，不在政府財政支出的范圍。其余的服務(wù)如公共安全、公共衛(wèi)生、交通服務(wù)集中在鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府所在地，在那些分散的自然村并不很多。與農(nóng)民最相關(guān)的農(nóng)田水利及技術(shù)服務(wù)并不占主要地位。從這種支出結(jié)構(gòu)中可以看出，基礎(chǔ)教育是鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府提供的最重要的公共產(chǎn)品。但它具有很大的外部性，農(nóng)民并不能享受其中所有的收益。而與農(nóng)民密切相關(guān)的農(nóng)田水利、農(nóng)業(yè)技術(shù)等公共產(chǎn)品的比例并不很高。農(nóng)民并沒得到與其稅費支付相應(yīng)的公共服務(wù)。這是農(nóng)民對稅費的反感和抵制的重要原因。產(chǎn)生這種現(xiàn)象大體有以下幾個原因：
其一是政府收取的稅費并沒有全部用到公共服務(wù)上。由于我國原有計劃體制的影響，政府機構(gòu)承擔(dān)很大的直接資源配置功能?；鶎诱写嬖谝恍┓枪膊块T性質(zhì)的機構(gòu)，它們占有的稅費只是投入而少有公共服務(wù)的產(chǎn)出。在改革的初期，為發(fā)展地方經(jīng)濟，大量公共資源被用來生產(chǎn)私人產(chǎn)品，其中失敗的投資，成為地方政府的債務(wù)，這些債務(wù)的償還占用了部分的稅費。歷史遺留下來的龐大政府機構(gòu)和債務(wù)，給地方政府形成了巨大的財政壓力。它引起的財政支出對農(nóng)民沒有任何公共服務(wù)的受益，成為一種沒有交換的負(fù)擔(dān)。
其二是地方政府效率低下，財政資源沒有得到最有效的使用，產(chǎn)出未能最大化。我國的鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府機構(gòu)臃腫、官僚作風(fēng)、人浮于事都有不同程度地存在。對官員的尋租行為缺乏強有力的監(jiān)督，財政資源被挪用和浪費現(xiàn)象嚴(yán)重。高額的財政支出和低下的公共服務(wù)加大了納稅人（農(nóng)民）稅費支付和受益間的不等價。
其三是一些地方公共產(chǎn)品具有較大的外部性，它們由地方財政承擔(dān)但其收益并不能完全被當(dāng)?shù)鼐用袼苡?。例如，基礎(chǔ)教育在大多數(shù)地區(qū)完全是鄉(xiāng)鎮(zhèn)的責(zé)任，而其產(chǎn)生的“產(chǎn)品”（人才）卻并不能完全為地方受用，更不能為成本承擔(dān)者——稅費支付者（農(nóng)民）所獲得。這些公共產(chǎn)品的受益范圍超越了地方，完全由地方承擔(dān)成本，損害了稅費支付與受益對等的稅收公平的受益原則。
基于這三個原因，我國農(nóng)民的稅費負(fù)擔(dān)與其公共服務(wù)的受益存在嚴(yán)重的不對等，農(nóng)民大量的稅費沒有得到相應(yīng)的公共服務(wù)，農(nóng)村稅費沒有體現(xiàn)稅收公平的受益原則，是農(nóng)民沒有等價的不公平的支付。
2.農(nóng)民與非農(nóng)民相比，稅費負(fù)擔(dān)重嗎？
稅收負(fù)擔(dān)的橫向公平原則要求，對相同的人應(yīng)給予同等的對待。就農(nóng)村稅費而言，要求在相同的情況下，農(nóng)民與非農(nóng)民稅收負(fù)擔(dān)應(yīng)相等。將農(nóng)民與非農(nóng)民的稅費負(fù)擔(dān)相比較，可以分析我國農(nóng)村稅費的橫向公平性。
對于農(nóng)業(yè)稅，其征收方式是按每畝的單產(chǎn)（取常年平均產(chǎn)量）為計稅基礎(chǔ)，稅率在7%（安徽試點稅率）左右浮動，有人認(rèn)為其實際稅率只有3%左右，因而認(rèn)為農(nóng)業(yè)稅負(fù)擔(dān)是不重的。但這是與過去相比，與非農(nóng)業(yè)部門的橫向比較的結(jié)論則大不相同。張元紅(1997)將它與城市個體工商業(yè)的所得稅比較，發(fā)現(xiàn)它的邊際稅率是高于后者的。同樣的收入，在其他行業(yè)可能無需繳稅，而農(nóng)民則負(fù)擔(dān)了稅負(fù)。其他行業(yè)的所得稅，以扣除了成本費用后的凈所得為基礎(chǔ)，而農(nóng)業(yè)稅的計繳，以農(nóng)田總收入為基礎(chǔ)，沒有減除農(nóng)民的工資，并以所有產(chǎn)品收入而非銷售產(chǎn)品的收入為基礎(chǔ)?？梢姡J(rèn)為農(nóng)業(yè)部門的稅費負(fù)擔(dān)低于第二、第三產(chǎn)業(yè)的觀點是不正確的，相反，其邊際稅率是遠遠高于非農(nóng)業(yè)部門的。
作為“三提五統(tǒng)”的收費，則完全可以看成個人所得稅，中央規(guī)定的征收率為5%，實際執(zhí)行中往往以定額的方式為多。與其他非農(nóng)行業(yè)從業(yè)人員的個人所得稅相比，邊際稅率很高是顯而易見的。它沒有起征點，不管農(nóng)民收入的多少，即使以5%為標(biāo)準(zhǔn)，也高于了一般個人所得稅，其邊際效應(yīng)十分突出。
即使不考慮“三亂”，農(nóng)業(yè)和農(nóng)民與非農(nóng)行業(yè)及其從業(yè)人員相比，在相同的情況下，稅費負(fù)擔(dān)是不同的，其邊際稅率已經(jīng)遠遠高過了后者。農(nóng)村稅費成為農(nóng)民在社會中不平等的負(fù)擔(dān)。
3.農(nóng)業(yè)稅費在不同收入的農(nóng)民之間公平嗎？
稅收負(fù)擔(dān)的縱向公平原則要求，對不同的人應(yīng)給予不同的對待。對我國農(nóng)村稅費而言，要求在不同收入的農(nóng)民之間，稅費負(fù)擔(dān)應(yīng)有所不同。而我國目前的農(nóng)村稅費的實踐并沒有遵守這一點。我國農(nóng)業(yè)稅費在實際征收中，大多按田畝或人頭為計稅基礎(chǔ)定額征收，即以每畝田或每人為計稅單位，按田畝或人口平均分?jǐn)?。這種定額方式（每畝或每人交納一定金額）忽略了不同田和個人之間的差異。高產(chǎn)的田和低產(chǎn)的田、高能力農(nóng)民和低能力農(nóng)民，承擔(dān)了同樣數(shù)額的稅費。農(nóng)業(yè)稅費的負(fù)擔(dān)金額與農(nóng)民個人收入高低完全無關(guān)，收入越低的人，農(nóng)業(yè)承擔(dān)的稅費占收入的比重反而越高。農(nóng)業(yè)稅費在實踐中具有了累退的性質(zhì)。這造成農(nóng)民間收入差距進一步擴大。在收入不同地區(qū)，課以同等的稅額，也進一步加大地區(qū)間的收入差距。不同地區(qū)和收入的農(nóng)民對農(nóng)村稅費的感受不同：越是貧窮地區(qū)，貧困的農(nóng)民越能感受稅費負(fù)擔(dān)的沉重。農(nóng)村稅費違背了縱向公平，加大了農(nóng)民間的差距。
二、從資源配置角度看農(nóng)村稅費的經(jīng)濟影響
稅費作為政府的一種政策手段，會對資源配置產(chǎn)生影響。一般對農(nóng)村稅費的分析，都忽視了這一點。本文通過分析農(nóng)村稅費的歸宿來探討它的資源配置功能。
1.農(nóng)村稅費歸宿局部均衡分析
農(nóng)村稅費可以看成對農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)者的征稅，運用局部均衡的分析工具可以追溯農(nóng)業(yè)稅費的最終承擔(dān)者。農(nóng)產(chǎn)品市場的重要特征是它接近于完全競爭市場，作為單個生產(chǎn)者的農(nóng)民面對的是一條具有完全彈性的需求曲線。他只是價格的接受者，不能對價格加以調(diào)控。這樣，對他征收的稅費的最終承擔(dān)者可以分析如下：
圖中線S代表征稅前的供給曲線，線D是單個農(nóng)民（農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)者）面臨的需求曲線，由于農(nóng)產(chǎn)品市場接近于完全競爭，農(nóng)民只能是價格的接受者，線D平行于X軸。征稅后，供給曲線移到S+T，結(jié)果稅收T完全由供給者（農(nóng)民）承擔(dān)，沒有一點可以轉(zhuǎn)嫁。
從這個分析可以看出，農(nóng)業(yè)稅費不同于其他行業(yè)的稅費，即使在同樣的稅率下，由于它完全無法轉(zhuǎn)嫁，生產(chǎn)者承擔(dān)的部分要多于能轉(zhuǎn)嫁的其他行業(yè)。這部分的稅費完全等價于農(nóng)民可支配收入的減少，直接影響農(nóng)民的消費需求。最近幾年，農(nóng)民稅費負(fù)擔(dān)的增長幅度大于農(nóng)民收入增長幅度，更加促進了這種效應(yīng)，農(nóng)村的社會總需求不旺已經(jīng)是一個公認(rèn)的事實。增加農(nóng)民的收入已經(jīng)成為我國農(nóng)村政策的一個重要方面，稅費改革在其中的作用應(yīng)得到更多的重視。
2.農(nóng)村稅費歸宿一般均衡分析
稅收的一般均衡理論認(rèn)為稅費負(fù)擔(dān)可以通過要素的流動，達到均等化。一般均衡的分析可以找到稅費的最終承擔(dān)的要素，可以分析稅費對要素投入的影響。
我國農(nóng)業(yè)稅費的征收可看成對農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)的征稅。農(nóng)村稅費可能影響到農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的要素投入，并通過要素相對價格與產(chǎn)品相對價格的共同作用對整個經(jīng)濟產(chǎn)生影響。
農(nóng)民投入農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的要素有農(nóng)業(yè)資本和農(nóng)業(yè)勞動力，對農(nóng)業(yè)征稅可以對這兩種生產(chǎn)要素的投入產(chǎn)生影響。在農(nóng)業(yè)和非農(nóng)業(yè)之間不存在流動的情況下，對農(nóng)業(yè)的征稅如果高于非農(nóng)業(yè)部門，農(nóng)民就會減少對農(nóng)業(yè)的投資和勞動力投入，從而減少農(nóng)業(yè)部門的產(chǎn)出，進而改變農(nóng)產(chǎn)品和非農(nóng)產(chǎn)品之間的相對價格，使對農(nóng)業(yè)的高稅費得以轉(zhuǎn)嫁到非農(nóng)業(yè)部門，從而是整個社會各部門稅費負(fù)擔(dān)均等化。在存在流動性差的要素的情況下，流動性較好的生產(chǎn)要素可以通過流動到稅費負(fù)擔(dān)較輕的部門來逃避超額負(fù)擔(dān)，流動性較差的要素將成為稅費超額部分的最終承擔(dān)者。
我國當(dāng)前的情況是，城鄉(xiāng)長期處于分割狀態(tài)，作為生產(chǎn)要素的農(nóng)民的流動性受到約束，同時農(nóng)產(chǎn)品的價格也受到較嚴(yán)格的管制，價格體制的作用不能充分的發(fā)揮。這樣流動性較好的資本就可以通過流動到其他部門來逃避農(nóng)業(yè)部門較高的稅費負(fù)擔(dān)，流動性差的生產(chǎn)要素—農(nóng)業(yè)勞動力將成為稅費超額部分最終承擔(dān)者。我國農(nóng)村稅費高于其他部門的部分最終由流動受限制的農(nóng)業(yè)勞動力承擔(dān)，直接表現(xiàn)為農(nóng)業(yè)勞動的低工資。較強的農(nóng)產(chǎn)品價格管制（定價制度和收購制度）進一步加強了這種效應(yīng)。從另一個角度看，也可以說我國當(dāng)前較重的農(nóng)村稅費激勵了農(nóng)業(yè)資本的外流（以逃避不公平的負(fù)擔(dān)），造成農(nóng)業(yè)資本投資的不足；同時它還維系著剝奪農(nóng)業(yè)勞動力收入的角色，長期中降低了農(nóng)業(yè)勞動力的勞動投入和創(chuàng)新的積極性。
在勞動力流動放松的情況下，農(nóng)產(chǎn)品價格機制是稅負(fù)均等化的障礙。放松農(nóng)產(chǎn)品價格管制對稅費改革的將來也有深遠意義。
這種效應(yīng)在我國實際生活中表現(xiàn)十分明顯。近年來農(nóng)業(yè)資本投入不足，大量資金外流，農(nóng)業(yè)現(xiàn)代化生產(chǎn)方式一直難以確立，一定程度上有農(nóng)村稅費的影響。而我國不同地區(qū)對農(nóng)業(yè)稅費問題反映不同也驗證了這一點。在沿海發(fā)達地區(qū)，非農(nóng)業(yè)經(jīng)濟的興起，吸引了部分農(nóng)業(yè)生產(chǎn)要素——勞動力和資本，它們的流動使農(nóng)業(yè)生產(chǎn)下降。結(jié)果或是該地區(qū)內(nèi)部為維持農(nóng)業(yè)生產(chǎn)，對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)實施相應(yīng)的補貼政策，或是由于供給不足造成農(nóng)產(chǎn)品價格上升，產(chǎn)品相對價格的變動調(diào)節(jié)生產(chǎn)要素在不同生產(chǎn)部門的配置，使稅費在不同生產(chǎn)部門的負(fù)擔(dān)均等化。這些地區(qū)也就不存在農(nóng)業(yè)稅費負(fù)擔(dān)的話題。在缺乏工業(yè)的中西部農(nóng)業(yè)地區(qū)，對農(nóng)業(yè)依賴大，要素（勞動力）流動性差，農(nóng)業(yè)稅費負(fù)擔(dān)很難與非農(nóng)業(yè)部門均等化，農(nóng)業(yè)稅費負(fù)擔(dān)沉重的反應(yīng)則相對強烈。
三、解決農(nóng)村稅費問題的出路：建立地方公共財政體制
農(nóng)村稅費問題表面上看是農(nóng)民負(fù)擔(dān)的問題，其實質(zhì)應(yīng)是農(nóng)村稅費負(fù)擔(dān)的不公平和農(nóng)村稅費對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)中資源配置的扭曲。一些其他制度在維持這種不公平和扭曲中起了重要作用。僅僅將“費”改為“稅”是不能從根本上解決問題的，農(nóng)村稅費需要系統(tǒng)性的革新，其根本出路在于建立地方公共財政體制。
1.實現(xiàn)地方基層政府的角色轉(zhuǎn)換
我國地方基層政府長期承擔(dān)地方經(jīng)濟發(fā)展之推動者的角色，隨著市場化程度的加深，這一角色定位已不再妥當(dāng)。地方政府應(yīng)成為地方經(jīng)濟的服務(wù)者，提供當(dāng)?shù)鼐用袼璧墓卜?wù)。這種轉(zhuǎn)變將是一個長期的過程，其間也必然會受到各方面的阻力。目前稅費改革的最大矛盾是減輕稅費負(fù)擔(dān)的同時也減少了政府收入，解決這個問題需要地方基層政府的改革。收縮原有基層政府規(guī)模是唯一可行的選擇，這種改革的最大阻力在于：收縮原有的機構(gòu)與在位官員的自身利益相沖突?；鶎诱晕腋锩膬?nèi)在激勵是有限的，地方政府改革需要外在的壓力機制。
其一，可以通過建立自下而上的選舉機制，緩解這一矛盾。自下而上的壓力，如果能充分發(fā)揮作用，其效果將是可觀的，特別在基層，范圍的有限，可以避免集體行動的悖論。基層的選舉可以表達居民（農(nóng)民）的偏好；可以增強地方政府對居民的責(zé)任感；可以讓居民更好地監(jiān)督地方政府。我國農(nóng)村村民自治的發(fā)展，能不能起到這方面的作用，值得關(guān)注。
其二，賦予居民“退出”權(quán)，這也可對機構(gòu)改革產(chǎn)生壓力。在實踐上就是打破城鄉(xiāng)流動、地區(qū)間流動的戶籍制度的限制。這種要素流動帶來的效應(yīng)在西方財政學(xué)中備受推崇。它可以讓居民（農(nóng)民）“用腳投票”選擇自己滿意的社區(qū)，以表達其偏好；也可以通過行業(yè)間的要素轉(zhuǎn)移，改變相對價格體系，均等稅費負(fù)擔(dān)；還可以引發(fā)地區(qū)政府間爭奪要素的競爭，提高地方政府的效率。隨著我國戶籍制度改革的深化和要素流動性的增強，這種壓力機制的作用會日益明顯。
地方政府作為地方公共產(chǎn)品的供給者，其自身行為的規(guī)范是解決稅費問題的重要方面，是建立地方公共財政體制的首要因素。規(guī)范地方政府行為，降低地方政府的預(yù)算規(guī)模，提高地方政府運行效率，使其成為真正的地方公共部門，是稅費改革成功的基礎(chǔ)。
2.重新建構(gòu)農(nóng)村稅費體系
安徽稅費改革方案，思路是將“三提五統(tǒng)”部分消減，部分改為農(nóng)業(yè)稅，也就是平常所說的“費改稅”。費改稅，改變的僅僅是原有費的征收數(shù)量和方式，效果上確實減少了農(nóng)民的總負(fù)擔(dān)，但這種減少是有限的，其中對農(nóng)業(yè)的稅費并沒有本質(zhì)改觀。從前文對農(nóng)業(yè)與非農(nóng)業(yè)部門的稅費負(fù)擔(dān)比較中，可以看出這種方案不僅沒有解決農(nóng)業(yè)作為一個生產(chǎn)部門稅費負(fù)擔(dān)較重（與非農(nóng)業(yè)相比）的問題，還有加大這一差距的趨勢。農(nóng)村稅費對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)中資源配置的扭曲也基本沒有改觀。作為農(nóng)業(yè)從業(yè)者的農(nóng)民（農(nóng)業(yè)稅費的最終承擔(dān)者），負(fù)擔(dān)也不可能有根本的減輕。農(nóng)村稅費改革需要的是農(nóng)村稅費體系的革新。
農(nóng)村稅費改革，其根本問題應(yīng)是農(nóng)村適宜征收什么樣的稅，以怎樣的方式征收。這需考慮效率、公平以及征稅成本等多方面因素。
西方財政理論認(rèn)為，地方最適合的稅種首先是受益稅或使用費，其次是對不流動的要素征稅。我國現(xiàn)行的農(nóng)業(yè)稅沒有體現(xiàn)稅收與受益的對等，不具有受益稅的性質(zhì)。它對農(nóng)業(yè)產(chǎn)出征稅，對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)要素的投入產(chǎn)生一種激勵作用，鼓勵其流向稅負(fù)更輕的產(chǎn)業(yè)。費改稅方案并沒有改變農(nóng)業(yè)稅收的性質(zhì)，并且在數(shù)量上還有加大農(nóng)業(yè)稅的趨勢，也就不能消除農(nóng)業(yè)稅原有的不公平和扭曲效應(yīng)。農(nóng)村最適合的征稅對象應(yīng)是土地本身以及一些不具有流動性的財產(chǎn)。西方典型的地方稅種是財產(chǎn)稅，他們對財產(chǎn)稅的研究值得我們在農(nóng)村稅費改革中借鑒。如何設(shè)計對效率影響最小的并具有公平性的農(nóng)村稅費體系是一個稅費改革的重要課題。單單費改稅是遠不能解決這個問題的，均等化農(nóng)業(yè)和非農(nóng)業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)應(yīng)是改革的方向。在新古典的假設(shè)下，這一點可以通過要素的流通和產(chǎn)品相對價格變動來實現(xiàn)。因此，打破城鄉(xiāng)分割和放松農(nóng)產(chǎn)品價格管制有利于這問題的解決。但現(xiàn)實而言，農(nóng)村人口的數(shù)量使通過要素流動，達到稅負(fù)均等化的設(shè)想在短期中作用有限，可行性欠缺，重新設(shè)計農(nóng)業(yè)稅制和農(nóng)村稅費十分必要。
現(xiàn)行的農(nóng)村“三提五統(tǒng)”收費是不符合費的基本要求的。在財政理論中，費的收取應(yīng)與受益一一對應(yīng)?！叭嵛褰y(tǒng)”并沒有實際的公共服務(wù)與之相對應(yīng)，更象所得稅。對此，可以直接改為所得稅，按現(xiàn)行的個人所得稅體系征收。這會使社會個人稅費負(fù)擔(dān)一致，城鄉(xiāng)、各行業(yè)間從業(yè)人員橫向公平。農(nóng)村地方經(jīng)濟的薄弱使在設(shè)計稅費改革方案時，更應(yīng)從經(jīng)濟效率的角度出發(fā)?，F(xiàn)行的農(nóng)村稅費體系需要的是一次根本的革新。
3.建立和完善政府間轉(zhuǎn)移支付制度
當(dāng)前地方基層政府的收入問題已成為農(nóng)村稅費改革的最大阻礙。其稅源的薄弱致使地方政府財政緊張與農(nóng)民稅費負(fù)擔(dān)過重同時并存。減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)和減少了政府收入之間的矛盾需要多方面的協(xié)調(diào)。政府機構(gòu)改革固然是根本途徑，但政府間轉(zhuǎn)移支付制度也要發(fā)揮應(yīng)有作用。建立和完善政府間轉(zhuǎn)移支付制度，對農(nóng)村稅費改革進一步的推廣，意義最大。
要求轉(zhuǎn)移支付的最重要的理由是外部性的存在。地方政府提供的某些公共產(chǎn)品具有很大的正外部性，如果沒有相應(yīng)的補償，這些產(chǎn)品的供給就會陷入不足的境地。比如我國鄉(xiāng)鎮(zhèn)級政府承擔(dān)的基礎(chǔ)教育投入責(zé)任（主要是教師工資），對整個社會的效用遠遠高于其自身的收益。正外部性的存在需要矯正，政府間的轉(zhuǎn)移支付是較適合的方式。由上級或鄰近地區(qū)政府對其進行適當(dāng)?shù)难a助（上級的補助更具有可行性），平衡這類公共產(chǎn)品成本的分?jǐn)?，調(diào)整當(dāng)?shù)鼐用穸愘M支付和受益享用間的偏差。轉(zhuǎn)移支付還可以調(diào)節(jié)地區(qū)間發(fā)展的不平衡，實現(xiàn)地區(qū)間的均等化。
我國農(nóng)村稅費改革面臨的財政缺口，客觀上需要通過建立和完善政府間轉(zhuǎn)移支付制度來解決。但我國一些地區(qū)縣級的財政也很不寬裕，轉(zhuǎn)移支付的能力有限。這需要整個財政體制的調(diào)整，建立從上到下的轉(zhuǎn)移支付。在支付方式上，專項撥款值得一試，如由上級對下級就教育專項補助。
政府間轉(zhuǎn)移支付制度的建立，對農(nóng)村稅費改革的順利進行，有重要的意義。
四、結(jié)論
農(nóng)村稅費問題涉及公平與效率。農(nóng)民稅費負(fù)擔(dān)沉重源于農(nóng)村稅費的不公平：它沒有體現(xiàn)稅費支付與公共服務(wù)的對應(yīng)，其金額的大小沒有考慮納稅能力的因素；它直接減少了農(nóng)民收入，并扭曲了農(nóng)業(yè)生產(chǎn)中的資源配置，影響到整個農(nóng)村經(jīng)濟的發(fā)展。農(nóng)村稅費改革不僅要減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)，增加農(nóng)民收入，還要解決農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的有效資源配置的問題。在策略上，需要改變基層政府的角色、革新整個農(nóng)村稅費體系，調(diào)整政府間關(guān)系。在具體措施上需要整個制度的配套改革，發(fā)展和完善村民自治，消除城鄉(xiāng)分割，完全放開糧食價格，完善政府間轉(zhuǎn)移支付制度和實行新的農(nóng)村稅費。農(nóng)村稅費改革的基本指導(dǎo)思想應(yīng)是建立地方公共財政模式。這是稅費改革成功的唯一出路。下一步的稅費改革工作，應(yīng)以建立農(nóng)村地方公共財政為目標(biāo)，以效率和公平為標(biāo)準(zhǔn)，完善相應(yīng)的配套制度，革新整個農(nóng)村稅費體系，以促進我國農(nóng)村經(jīng)濟的繁榮和農(nóng)業(yè)的發(fā)展。
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摘要： 我國油氣資源稅費體系研究集中在資源稅與礦產(chǎn)資源補償費的存廢及合并問題上，稅費體系仍然存在重復(fù)征收、管理分割、功能不足等問題，鑒于此，本文提出“一稅通”的設(shè)計理念并進行了初步設(shè)計，旨在對我國油氣資源稅改革完善有所裨益。
中圖分類號：[TE-9] 文獻標(biāo)識碼：A 文章編號：1006-4311（2012）19-0003-02
1 油氣資源稅費體系研究現(xiàn)狀
我國的油氣資源稅費制度曾包括資源稅、礦產(chǎn)資源補償費、礦區(qū)使用費和石油特別收益金。2011年改革使征收了近30年的礦區(qū)使用費走向終結(jié)，資源稅、礦產(chǎn)資源補償費和石油特別收益金構(gòu)成了目前“一稅一費一金”的油氣稅費體系，關(guān)于石油特別收益金，學(xué)術(shù)界爭論不大。鑒于2011年已經(jīng)取消了礦區(qū)使用費，研究意義不大，因此油氣資源稅和礦產(chǎn)資源補償費的存廢以及合并問題就成為學(xué)術(shù)界集中探討的焦點，主要有四種觀點:取消資源稅或礦產(chǎn)資源補償費、將二者合并、維持分征、全部廢除或合并為權(quán)利金。
1.1 取消資源稅或礦產(chǎn)資源補償費 認(rèn)為取消其一的主要依據(jù)是資源稅或者礦產(chǎn)資源補償費不符合初衷或者本質(zhì)目的，關(guān)于此問題主要有兩種觀點：
第一，取消資源稅，完善資源補償費的征收。贊同此觀點的學(xué)者居多，認(rèn)為資源稅存在的理論依據(jù)不夠充分。鮑榮華等（1998）認(rèn)為資源稅的實際征收違背了其開征的初衷，起不到調(diào)級差收益的目的。劉勁松（2005）認(rèn)為政府憑借政治權(quán)利向自身征收資源稅在邏輯上說不通，以具有無償性的稅收制度來體現(xiàn)資源有償使用的原則不合理。李顯冬（2006）明確提出取消資源稅，完善資源補償費的征收。流暢（2006）認(rèn)為被消耗的礦產(chǎn)資源價值只能作為礦產(chǎn)資源補償費，是不能成為征稅對象的，而資源稅實際上占據(jù)了補償費的擴展空間，應(yīng)當(dāng)廢止。張舉剛（2007）認(rèn)為中國的資源稅沒有實現(xiàn)其征收目的，也未體現(xiàn)國家的所有者權(quán)益，已經(jīng)失去存在的理論基礎(chǔ)，建議逐步廢除資源稅，采用考市場機制和明晰產(chǎn)權(quán)的方法完善礦產(chǎn)資源的有償使用,實現(xiàn)礦產(chǎn)資源的國家所有。柳正（2006）、張迎珍（2007）、陳文東（2007）、劉寧（2008）也認(rèn)為現(xiàn)行資源稅不再含有極差調(diào)節(jié)的功能，與礦產(chǎn)資源補償費實質(zhì)相同。曹明德（2007）、蒲志忠（2008）、丁丁等（2008）認(rèn)為，資源稅立稅原則應(yīng)與資源財產(chǎn)效益無關(guān)，資源稅目的定位于“調(diào)節(jié)企業(yè)級差收益，鼓勵企業(yè)間平等競爭”，并實行普遍征收，極差調(diào)節(jié)，然與礦產(chǎn)資源補償費的套接利益關(guān)系向混淆，與資源稅本質(zhì)相悖。晁坤（2003）、劉羽羿（2003）、張文駒（2006）、吳穎（2007）、馮宗憲、李用來（2008）等建議取消資源稅，建立統(tǒng)一的資源補償金制度，并重新確定合理的稅率。
第二，取消礦產(chǎn)資源補償費，只征收資源稅。王建銘（2004）認(rèn)為礦產(chǎn)資源補償費難以體現(xiàn)國家對礦產(chǎn)資源的所有權(quán)，不適用于油氣田企業(yè)。同時，資源稅和礦產(chǎn)資源補償費重復(fù)征收，礦產(chǎn)資源補償費名不副實，建議取消礦產(chǎn)資源補償費，改革資源稅制。王靈碧、杜濱（2006）認(rèn)為中國油氣田企業(yè)稅費體系過于復(fù)雜，建議取消礦產(chǎn)資源補償費，征收資源稅。
1.2 將資源稅和礦產(chǎn)資源補償費合并 認(rèn)為兩者合并的主要依據(jù)是二者性質(zhì)相同，理論上和實際上屬于重復(fù)征收。王廣成（2002）認(rèn)為，礦產(chǎn)資源補償費是對礦產(chǎn)資源開發(fā)后的部分超額收益的征收，資源稅是對礦產(chǎn)資源級差收益的征收，二者都是資源價值的實現(xiàn)形式，應(yīng)當(dāng)合二為一。芮建偉（2001）、王甲山（2004）主張將礦產(chǎn)資源補償費合并到資源稅中一并征收。陶樹人（2003）建議合并資源稅和礦產(chǎn)資源補償費為“優(yōu)質(zhì)資源稅”，使之真正成為補償資源所有權(quán)人的優(yōu)質(zhì)資源級差收益。葉建宇（2007）認(rèn)為資源稅與礦產(chǎn)資源補償費理論上重復(fù)，二者分征不符合國際慣例，不利于外資進入。侯曉靖（2007）建議合并資源稅和礦產(chǎn)資源補償費。李志學(xué)、彭飛鴿等（2010）認(rèn)為中國資源費中的礦產(chǎn)資源補償費屬于重復(fù)征收，造成企業(yè)負(fù)擔(dān)較重，建議將資源補償費合并到資源稅中統(tǒng)一征收。
1.3 維持稅費分征格局 持此觀點的學(xué)者認(rèn)為資源稅和補償費性質(zhì)、作用等不同，堅持“稅費并存”。高清蒞、郝志軍（2008）、劉天增（2008）、安仲文（2008）認(rèn)為，單一征收資源稅難以發(fā)揮稅收的作用，無法發(fā)揮保護資源的作用。殷燚（2006）認(rèn)為對采礦者征收絕對地租性質(zhì)的資源稅可實現(xiàn)資源的有償開采，對資源條件優(yōu)越者征收超額利潤稅即補償費可實現(xiàn)平等競爭，二者符合國際慣例。孫剛（2007）認(rèn)為稅費性質(zhì)不同，作用領(lǐng)域和發(fā)揮功能不同，一味追求稅費合一不一定是明智的選擇。他主張在較長時期內(nèi)，稅費并存是主要思路。王曉明（2009）也認(rèn)為資源稅和補償費性質(zhì)不同、作用也不同，堅持“稅費并存”。
1.4 將油氣稅費全部廢除或者合并為權(quán)利金 認(rèn)為將資源稅、礦產(chǎn)資源補償費廢除或者合并為權(quán)利金的主要依據(jù)是資源稅“名不正”，礦產(chǎn)資源補償費“實不符”，權(quán)利金制度可以克服二者共有的缺點。劉寶順、李克慶（2000）主張廢除資源稅和礦產(chǎn)資源補償費，建立油氣稅費的權(quán)利金制度。朱振芳（2000）認(rèn)為應(yīng)將礦產(chǎn)資源補償費、中外合作開采海上石油資源礦區(qū)使用費、開采海上石油資源礦區(qū)使用費合并為權(quán)利金。袁懷雨、李克慶等（2000）認(rèn)為資源稅“名不正”，礦產(chǎn)資源補償費“實不符”，他建議取消資源稅和礦產(chǎn)資源補償費，開征權(quán)利金，由國家礦管部門征收。關(guān)鳳峻（2001）從土地的剩余征稅出發(fā)，指出資源稅沒有立稅的理論依據(jù)，補償費解釋存在錯誤，也建議取消資源稅和礦產(chǎn)資源補償費，設(shè)立權(quán)利金制度。殷燚（2003）認(rèn)為，中國資源稅和補償費實際上是權(quán)利金的兩種不同形式，前者從價計征，后者從量計征，實際上在重復(fù)征收權(quán)利金，建議取消“稅”“費”，重建“權(quán)利金”制度。唱潤剛、張云鵬（2005）認(rèn)為資源稅費并存的制度混淆了財產(chǎn)權(quán)和政治權(quán)，實踐中造成重復(fù)征收，建議建立權(quán)利金制度，實現(xiàn)所有權(quán)與使用權(quán)相分離。劉權(quán)衡等（2006）認(rèn)為，征收“特別收益金”是資源稅制度改革的方向。馬爽（2007）建議將資源稅和礦產(chǎn)資源補償費合并為權(quán)利金，建立油氣資源權(quán)利金制度，從而與國際接軌，提高油氣田企業(yè)的國際競爭力。
本文作者：廖孝媛工作單位：深圳市恒誠稅務(wù)師事務(wù)所有限公司
開征物業(yè)稅的目的
從《決定》精神上看，開征物業(yè)稅是為了推進城鎮(zhèn)建設(shè)稅費改革，規(guī)范不動產(chǎn)建設(shè)中的政府稅費制度。本文認(rèn)為:將開征物業(yè)稅的目的定位在統(tǒng)一、規(guī)范城鎮(zhèn)建設(shè)中的政府稅費制度是合理的、科學(xué)的。從目前我國城鎮(zhèn)建設(shè)稅費制度來看，與城鎮(zhèn)建設(shè)相關(guān)的稅費的確過多過亂，少則幾十種，多則上百種。過多過亂的城鎮(zhèn)建設(shè)稅費扭曲了地方政府行為，加劇了金融風(fēng)險，加重了居民購房負(fù)擔(dān)，違背了以人為本，全面、協(xié)調(diào)、可持續(xù)的科學(xué)發(fā)展觀。因此，將過多過亂的城鎮(zhèn)建設(shè)稅費改為統(tǒng)一、規(guī)范的物業(yè)稅，對規(guī)范政府行為，防范金融風(fēng)險，減輕居民購房負(fù)擔(dān)，樹立以人為本，全面、協(xié)調(diào)可持續(xù)的科學(xué)發(fā)展觀無疑具有重要的推進作用。從近幾年全國各地發(fā)生的城市建設(shè)過程中各種損害市場利益的事件來看，都與地方政府在城鎮(zhèn)建設(shè)中的稅費過多過亂緊密關(guān)聯(lián)。但是城鎮(zhèn)建設(shè)中的稅費已經(jīng)成為了城市政府最重要的收入來源，從西方市場經(jīng)濟國家情況看，財產(chǎn)稅也是城市政府最主要的收入來源。從我國分稅制體制的完善來看，今后財產(chǎn)稅也應(yīng)該成為城市政府最主要的稅收來源，因此作為對不動產(chǎn)統(tǒng)一開征的物業(yè)稅，除了規(guī)范城鎮(zhèn)建設(shè)稅費制度外，還有為城市政府籌集財政收入的目的?；蛘呙鞔_地說，短期看物業(yè)稅的開征旨在于規(guī)范城鎮(zhèn)建設(shè)稅費制度，長期看物業(yè)稅的開征則旨在于為城市政府籌集財政收入。
物業(yè)稅的歸類:收益稅還是財產(chǎn)稅
從目前我國對物業(yè)稅的探討來看，都將它定位為財產(chǎn)稅類，但是從我國香港開征物業(yè)稅的情況看，卻是定位為收益稅類，即對有租金收入的物業(yè)按照租金收入一定比例征收的一種稅，但是香港稅制中還有一個與物業(yè)有關(guān)的稅種即差餉。差餉稅則是不分物業(yè)有無租金收入，按物業(yè)的評估租金按一定比例征收的一種稅。我國開征物業(yè)稅是對有租金收入的物業(yè)課征還是無論有無租金收入都統(tǒng)一征收也面臨著選擇問題。從物業(yè)稅的功能定位來看，物業(yè)稅歸類為財產(chǎn)稅比較合理，因為這比較符合稅收的效率與公平。從效率的角度看，開征財產(chǎn)稅性質(zhì)的物業(yè)稅，有利于促進物業(yè)從經(jīng)營能力差的人手中向經(jīng)營能力強的人手中流轉(zhuǎn)，從而提高物業(yè)的利用率，從公平的角度看，開征財產(chǎn)稅性質(zhì)的物業(yè)稅，雖然對窮人和富人的物業(yè)都要征稅，但富人住豪宅要納更多物業(yè)稅有利于稅負(fù)公平。
物業(yè)稅的征稅范圍的界定
開征物業(yè)稅，物業(yè)稅的征稅范圍的界定是一大難點。從效率角度看，不分物業(yè)性質(zhì)，對全部物業(yè)都征稅，物業(yè)稅的征稅范圍包括政府轄區(qū)內(nèi)的任何物業(yè)，征管效率最高。因為，征管機構(gòu)不需要花費人力物力去審核物業(yè)的性質(zhì)，不需要區(qū)分是征稅物業(yè)還是不征稅物業(yè)，征管效率當(dāng)然高，而在只對一部分物業(yè)征稅，一部分物業(yè)不征稅的情況下，征管機構(gòu)就需要花費很多人力物力去審核物業(yè)的性質(zhì)，去區(qū)分是征稅物業(yè)還是不征稅物業(yè)，征管效率當(dāng)然低。而且，將所有的物業(yè)都納入征稅范圍也有利于堵塞物業(yè)稅稅收收入流失的漏洞，從制度上防范納稅人偷逃物業(yè)稅。但是，從公平角度看，將所有物業(yè)都納入征稅范圍，富人和窮人都按相同的稅率繳納物業(yè)稅，顯然有利于富人，不利于窮人，有損稅收的公平。若區(qū)分物業(yè)性質(zhì)，物業(yè)就可區(qū)分為住宅物業(yè)和非住宅物業(yè)，住宅物業(yè)又區(qū)分為無租金收入的家庭自用住宅物業(yè)和有租金收入的非自用出租家庭住宅物業(yè)。非住宅物業(yè)有區(qū)分為經(jīng)營性物業(yè)和非經(jīng)營性物業(yè)。一般說來，無租金收入的家庭自用住宅物業(yè)、行政機關(guān)、文化、教育等社會公益事業(yè)單位非經(jīng)營性物業(yè)不征稅，對有租金收入的非自用出租家庭住宅物業(yè)、經(jīng)營性物業(yè)則征稅。這樣，雖然可以做得相對公平一些，但是征管效率必然低下，還會加劇偷逃物業(yè)稅，而且也并不能必然保證稅負(fù)公平。因為富人住豪宅不需納物業(yè)稅，窮人為了生存，將本來用于自用的物業(yè)卻用于出租或用于經(jīng)營以增加收入，卻需要納物業(yè)稅，顯然有失公平。并且還有現(xiàn)有物業(yè)和新增物業(yè)的區(qū)分問題。若對現(xiàn)有物業(yè)和新增物業(yè)都統(tǒng)一征稅，則現(xiàn)有物業(yè)已經(jīng)承擔(dān)了各種稅費，顯然不利于現(xiàn)有物業(yè)。但是若只對新增物業(yè)征稅，對現(xiàn)有物業(yè)不征稅，則顯然有利于現(xiàn)有物業(yè)，有利于已購物業(yè)的先富起來的富人，不利于未購物業(yè)的窮人。最好的辦法當(dāng)然是對現(xiàn)有物業(yè)和新增物業(yè)都統(tǒng)一征稅，然后對現(xiàn)有物業(yè)中包含的已納稅費在規(guī)定的年限內(nèi)分?jǐn)偅卯?dāng)年分?jǐn)偟亩愘M抵扣當(dāng)年應(yīng)納的物業(yè)稅，但是，這需要準(zhǔn)確測算現(xiàn)有物業(yè)中包含的已納稅費并合理確定分?jǐn)偰晗?。從我國香港征收物業(yè)稅的現(xiàn)狀看，香港稅務(wù)條例規(guī)定，所有位于香港的土地和建筑物都屬于香港物業(yè)稅的征收范圍，但香港稅務(wù)條例同時作出了優(yōu)惠規(guī)定，豁免物業(yè)稅的物業(yè)包括:(1)政府及領(lǐng)事物業(yè);(2)業(yè)主自住樓宇;(3)家、族、堂物業(yè);(4)閑置物業(yè);(5)供商業(yè)公司業(yè)主作業(yè)務(wù)用途的物業(yè)，如果其應(yīng)課稅物業(yè)收益已包括在利得稅利潤內(nèi)，或物業(yè)有業(yè)主自有做商業(yè)用途，則該物業(yè)可豁免物業(yè)稅。香港稅制中還有一種與物業(yè)稅類似的差餉，差餉的征收范圍是位于香港的樓宇或物業(yè)等不動產(chǎn)，不論其是否出租，都應(yīng)按物業(yè)估價署估定的全年租金的一定比例繳納差餉，很少有樓宇或物業(yè)能豁免差餉。政府只是對教育、慈善和福利機構(gòu)的樓宇給予一定的資助。因此，某種程度上說，差餉倒是真正的物業(yè)稅。本文認(rèn)為，從公平與效率角度綜合考慮，我國大陸開征物業(yè)稅，其征稅范圍應(yīng)借鑒我國香港地區(qū)物業(yè)稅和差餉征稅范圍的規(guī)定，將所有位于我國大陸的物業(yè)都納入物業(yè)稅的征稅范圍，統(tǒng)一按評估機構(gòu)評估的合理租值的一定比例納稅，同時將出租物業(yè)獲取的租金并入個人收入征收個人所得稅或者并入企業(yè)所得征收企業(yè)所得稅，對現(xiàn)有物業(yè)中已納相關(guān)稅費在10年內(nèi)分?jǐn)偅挚郛?dāng)年應(yīng)納物業(yè)稅，10年以后，則不得抵扣。這樣做的好處是:(1)有利于提高稅收征管效率，稅收征管機構(gòu)不需花費人力物力去核實那些是征稅物業(yè)，那些是不征稅物業(yè);(2)有利于從制度上堵塞偷稅逃稅的漏洞，納稅人無法將應(yīng)納稅物業(yè)說成是免稅物業(yè)而偷逃物業(yè)稅;(3)有利于提高政府機關(guān)、事業(yè)單位等單位物業(yè)的利用效率，在政府機關(guān)、事業(yè)單位等接受財政撥款單位的預(yù)算經(jīng)費一定的前提下，多占用物業(yè)及占用高檔物業(yè)必然要繳納更多的物業(yè)稅，這就從制度上抑制了這些單位不顧實際需要多占用物業(yè)及占用高檔物業(yè)的不合理現(xiàn)象;(4)有利于公平稅負(fù)，富人的物業(yè)和窮人的物業(yè)、現(xiàn)有物業(yè)和將來的物業(yè)都納稅，但富人的物業(yè)要繳納更多的物業(yè)稅，窮人的物業(yè)繳納較少的物業(yè)稅，現(xiàn)有物業(yè)中包含的相關(guān)稅費可以抵扣，體現(xiàn)出物業(yè)稅上窮人和富人的相對公平，現(xiàn)有物業(yè)和將來的物業(yè)上稅負(fù)的相對公平。
物業(yè)稅稅負(fù)水平的確定
除了部分物業(yè)用于經(jīng)營從而可以獲取利益外，對大部分物業(yè)來說，都是用于家庭居住。物業(yè)本身并不能夠產(chǎn)生收益，從而對家庭居住物業(yè)征稅，必然要從家庭收入中支付，因此，物業(yè)稅稅負(fù)水平的高低直接影響到家庭整體稅收負(fù)擔(dān)水平，物業(yè)稅稅負(fù)水平的確定必須充分考慮到家庭的稅收負(fù)擔(dān)能力，從而要求物業(yè)稅稅負(fù)水平盡可能低。另一方面，如果物業(yè)稅作為城市地方政府主要財政收入來源，則物業(yè)稅必須保持一定的稅負(fù)水平，以保證城市地方政府必要的財力需求。同時，我國開征物業(yè)稅是作為目前城鎮(zhèn)建設(shè)稅費制度的替代，開征物業(yè)稅后，相應(yīng)取消有關(guān)收費。這就要求必須提供目前城市建設(shè)中稅費實際情況，搞清哪些是合理的稅費，哪些是不合理的收費，從而將不合理收費從目前城市建設(shè)稅費水平中剔除，將合理的稅費水平在物業(yè)有效使用期限內(nèi)進行分?jǐn)?，以此作為物業(yè)稅稅負(fù)水平的確定依據(jù)。目前，一種觀點認(rèn)為，應(yīng)將政府向開發(fā)商一次性收取的國有土地出讓金改為向業(yè)主逐年征收物業(yè)稅，筆者認(rèn)為，這種觀點缺乏基本的理論依據(jù)。因為，國有土地出讓金是政府作為國有土地所有權(quán)的代表將一定時期內(nèi)的國有土地使用權(quán)一次性出售給國有土地使用者收取的使用費，這里，政府憑借的是國有土地所有權(quán)而不是依據(jù)的公共權(quán)力，是一種雙方自愿基礎(chǔ)上的經(jīng)濟交易行為，而不是強制性的征稅行為。因此，國有土地出讓金不可能逐年分?jǐn)偢臑槲飿I(yè)稅。即使是將政府向開發(fā)商一次性收取的國有土地出讓金改為逐年收取，那也只能是收取使用費而不能稱為征收物業(yè)稅。目前征收的土地使用稅和土地增值稅也不應(yīng)并入物業(yè)稅，因為在政府向開發(fā)商一次性收取的國有土地出讓金后，再征收土地使用稅，實際上是重復(fù)征稅。在實行土地出讓金制度之后，政府再征收土地增值稅只能是對最能開發(fā)創(chuàng)造提升產(chǎn)品價值行為的打擊，而不是對開發(fā)者創(chuàng)造產(chǎn)品價值提升土地價值的激勵。土地出讓金制度使政府應(yīng)收取的土地價值實際已被提前收取了。在政府出臺了土地出讓后開發(fā)商必須在2年內(nèi)動工建設(shè)的政策規(guī)定后，土地價值大多不是因為土地本身因素形成的升值，而是因為市場和開發(fā)商的開發(fā)建設(shè)而引起房價升值。土地上的房屋及其他建筑物的升值并不是因為土地價值的提高，相反，是因為土地上的房屋及其他建筑物的升值而提高了土地價值。土地價值的提高是因為土地開發(fā)者創(chuàng)造的而并非土地的自然升值，甚至也不包括因政府投入而導(dǎo)致的環(huán)境改善，因為政府在收取土地出讓金時已經(jīng)將這個因素考慮進去了。當(dāng)初政府出臺土地增值稅的動因也許是彌補政府首次出讓土地時的漏洞，在實行土地出讓金制度之后，政府出讓土地的行為已經(jīng)市場化了，政府再對開發(fā)商創(chuàng)造的價值額外征稅就沒有充足的理由了。因此，物業(yè)稅稅負(fù)水平的確定不應(yīng)該計入土地使用稅和土地增值稅的稅負(fù)水平。另外，在物業(yè)稅稅負(fù)水平的確定上，應(yīng)區(qū)分經(jīng)營用物業(yè)和家庭居住用物業(yè)，經(jīng)營用物業(yè)稅負(fù)水平應(yīng)高于家庭居住用物業(yè)稅負(fù)水平。經(jīng)營用物業(yè)稅負(fù)水平不應(yīng)高于合理估計租值的15%，家庭居住用物業(yè)稅負(fù)水平不應(yīng)高于合理估計租值的10%。
一、關(guān)于待認(rèn)證進項稅額的結(jié)轉(zhuǎn)
根據(jù)《規(guī)定》第二（一）2項，一般納稅人購進貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)，用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或個人消費等，其進項稅額按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定不得從銷項稅額中抵扣的，取得增值稅專用發(fā)票時，應(yīng)借記相關(guān)成本費用或資產(chǎn)科目，借記“應(yīng)交稅費――待認(rèn)證進項稅額”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認(rèn)證后，根據(jù)有關(guān)“進項稅額”、“進項稅額轉(zhuǎn)出”專欄及“待認(rèn)證進項稅額”明細(xì)科目的核算內(nèi)容，先轉(zhuǎn)入“進項稅額”專欄，借記“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“應(yīng)交稅費――待認(rèn)證進項稅額”科目；按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定轉(zhuǎn)出時，記入“進項稅額轉(zhuǎn)出”專欄，借記相關(guān)成本費用或資產(chǎn)科目，貸記“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）”科目。
二、關(guān)于已驗收入庫但尚未取得增值稅扣稅憑證的貨物等的暫估入賬金額
在對《規(guī)定》第二（一）4項中已驗收入庫但尚未取得增值稅扣稅憑證的貨物等暫估入賬時，暫估入賬的金額不包含增值稅進項稅額。一般納稅人購進勞務(wù)、服務(wù)等但尚未取得增值稅扣稅憑證的，比照處理。
三、關(guān)于企業(yè)提供建筑服務(wù)確認(rèn)銷項稅額的時點
根據(jù)《規(guī)定》第二（二）1項，企業(yè)銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按應(yīng)收或已收的金額，借記“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)收票據(jù)”、“銀行存款”等科目，按取得的收入金額，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”、“固定資產(chǎn)清理”、“工程結(jié)算”等科目，按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定計算的銷項稅額（或采用簡易計稅方法計算的應(yīng)納增值稅額），貸記“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）” 或“應(yīng)交稅費――簡易計稅”科目（小規(guī)模納稅人應(yīng)貸記“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅”科目）。
企業(yè)提供建筑服務(wù)，在向業(yè)主辦理工程價款結(jié)算時，借記“應(yīng)收賬款”等科目，貸記“工程結(jié)算”科目，貸記“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”等科目，企業(yè)向業(yè)主辦理工程價款結(jié)算的時點早于增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的時點的，應(yīng)貸記“應(yīng)交稅費――待轉(zhuǎn)銷項稅額”等科目，待增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時再轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”等科目；增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的時點早于企業(yè)向業(yè)主辦理工程價款結(jié)算的，應(yīng)借記“銀行存款”等科目，貸記“預(yù)收賬款”和“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”等科目。
四、關(guān)于調(diào)整后的收入
《定》第二（二）3項中，企業(yè)在全面推開營業(yè)稅改征增值稅前已確認(rèn)收入且已經(jīng)計提營業(yè)稅但未繳納的，根據(jù)調(diào)整后的收入計算確定銷項稅額時，該調(diào)整后的收入是指按照現(xiàn)行增值稅制度調(diào)整后的收入，即不含稅銷售額。
五、關(guān)于企業(yè)發(fā)生相關(guān)成本費用允許扣減銷售額的賬務(wù)處理中涉及的存貨類科目
《規(guī)定》第二（三）1項中，企業(yè)發(fā)生相關(guān)成本費用按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定允許扣減銷售額的，在發(fā)生成本費用時，按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，借記“主營業(yè)務(wù)成本”、“存貨”、“工程施工”等科目，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”等科目。其中，“存貨”類的科目具體包括“材料采購”、“原材料”、“庫存商品”、“開發(fā)成本”等科目，企業(yè)應(yīng)根據(jù)本單位業(yè)務(wù)的實際情況予以確定。
六、關(guān)于銜接規(guī)定
根據(jù)《規(guī)定》附則，本規(guī)定自之日起施行，國家統(tǒng)一的會計制度中相關(guān)規(guī)定與本規(guī)定不一致的，應(yīng)按本規(guī)定執(zhí)行。2016年5月1日至本規(guī)定施行之間發(fā)生的交易由于本規(guī)定而影響資產(chǎn)、負(fù)債等金額的，應(yīng)按本規(guī)定調(diào)整。
依法征收稅費適當(dāng)申請縣法院或縣財政局強制執(zhí)行，可以起到教育群眾、懲一儆百的效果。但如果過多、過濫，甚至完全依靠強制執(zhí)行，反而會加劇農(nóng)村社會矛盾：
一是影響黨群干群關(guān)系。稅費上交問題有多種原因，有的確實經(jīng)濟困難，入不敷出，暫時沒有執(zhí)行能力，如果再讓法官、財政人員上門征收稅費，就會加劇群眾的對立情緒，疏遠黨群干群關(guān)系，削弱基層黨政組織的威信，降低其凝聚力和戰(zhàn)斗力。
二是加大農(nóng)村工作的難度。強制執(zhí)行稅費后，群眾往往把怨氣發(fā)在基層干部身上，對基層干部更加不信任，不配合，結(jié)果興修水利、結(jié)構(gòu)調(diào)整等工作實施難度增大。有些被強制執(zhí)行過的農(nóng)戶，以后村組干部再去征收稅費就會碰釘子。
三是執(zhí)行成本比較高。這類案件標(biāo)的一般在二三千元，少的幾百元，具有案件標(biāo)的小、分布地域廣、路難跑、人難找的特點。有時為執(zhí)行一個案件，要動用車輛跑好幾趟，執(zhí)行費用收支倒掛。 依法征收稅費難的原因
農(nóng)民收入長期徘徊。近幾年，由于糧食、蠶繭等大宗農(nóng)產(chǎn)品價格下跌，糧食主產(chǎn)區(qū)的農(nóng)民收入普遍下降。有時再遇上天氣和小的自然災(zāi)害的影響，糧食產(chǎn)量下降、質(zhì)量低劣等，導(dǎo)致部分農(nóng)戶上繳稅費難。
農(nóng)民負(fù)擔(dān)減而不輕。盡管上級三令五申要求控減農(nóng)民負(fù)擔(dān)，實際上農(nóng)民負(fù)擔(dān)并未減輕。雖然通過稅費改革從種責(zé)任田的角度確實減輕了農(nóng)民負(fù)擔(dān)，但從農(nóng)民外出務(wù)工收入近兩年一路下滑，農(nóng)民依然認(rèn)為負(fù)擔(dān)減而不輕，而且有的農(nóng)戶僅靠種田得來的一點微薄收入，不僅要養(yǎng)家糊口，還要支付子女學(xué)費，人情往來，生老病死，也造成部分農(nóng)戶上繳稅費難。
部分農(nóng)民法律意識淡薄，缺乏主動履行義務(wù)的自覺性。有些農(nóng)民認(rèn)為，我種田，政府收稅收費，不合理，于是不想交，不愿交。還有的誤把減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)當(dāng)成免除農(nóng)民負(fù)擔(dān)，合理的負(fù)擔(dān)也不想交。
少數(shù)“人情戶”、“釘子戶”的負(fù)面影響。對少數(shù)上級領(lǐng)導(dǎo)干部的親屬，基層干部迫于工作上的關(guān)系與壓力，采取緩收或少收，還有些“釘子戶”死活就是不交，群眾一戶看一戶，最終形成征收稅費難。
少數(shù)基層干部不廉潔行為加劇了征收稅費難。有些經(jīng)濟條件比較好的地方，基層干部利用公款吃喝、請客送禮盛行。有些鄉(xiāng)村組織還截留、挪用農(nóng)民上交的稅費款也是造成征收稅費難的原因之一。
部分農(nóng)民為了達到個人的生產(chǎn)、生活方便或者對鄉(xiāng)村某些工作的不滿，故意向鄉(xiāng)村干部提出不合理的過高要求或鄉(xiāng)村暫時無法解決的問題，一旦這些農(nóng)民達不到個人目的，就抗稅抗費。還有鄉(xiāng)村集體與部分農(nóng)戶有經(jīng)濟糾紛和債權(quán)債務(wù)矛盾，也是造成征收稅費難的原因之一。
對策
農(nóng)村稅費征收不同于一般債權(quán)債務(wù)關(guān)系，它是農(nóng)村經(jīng)濟發(fā)展水平、農(nóng)民富裕程度、農(nóng)村黨群干群關(guān)系、農(nóng)村穩(wěn)定的綜合反映，可以說是農(nóng)村工作的“晴雨表”。面對稅費征收中出現(xiàn)的諸多新情況，切不可簡單從事，而要通過經(jīng)濟的、行政的、法律的手段，多管齊下，綜合治理。
一要鞏固稅費改革成果。要規(guī)范依法征收稅費的程序，該收的稅費必須足額入庫；對部分“釘子戶”必須依法強制執(zhí)行，必要時要對抗稅行為予以堅決打擊；對農(nóng)村“一事一議”等費的征收盡快提請省人大或省政府出臺地方法規(guī)或行政規(guī)章，規(guī)范征收工作，使征收工作盡快走上法制化軌道；加快農(nóng)村財務(wù)清理工作，結(jié)清鄉(xiāng)村集體與農(nóng)戶的債權(quán)債務(wù)，為依法征收稅費掃清障礙。
二要加強稅法宣傳和對農(nóng)民的思想教育。稅務(wù)、財政部門和鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府要廣泛開展稅法宣傳，教育農(nóng)民自覺履行法律規(guī)定的稅費上交義務(wù)，大力宣傳依法交稅的正面典型。
三要堅持農(nóng)村“村務(wù)公開”、“政務(wù)公開”制度，密切基層干部與農(nóng)民群眾的關(guān)系。農(nóng)村各項稅費上交、公差勤務(wù)要定期逐戶公布，要堅持農(nóng)村民主理財制度，村級財務(wù)收支、集體經(jīng)濟收入要定期向群眾公布，給群眾一個明白，還干部一個清白。
四要充分發(fā)揮基層干部和職能部門征收農(nóng)村稅費的積極性和主動性，改變方法，提高效果。鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府要確立以自己征收為主、縣法院或縣財政局強制執(zhí)行為輔的指導(dǎo)思想，充分發(fā)揮稅務(wù)、財政部門的職能作用。
隨著我國進入新的發(fā)展階段，特別是開始探索新的區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展戰(zhàn)略和加快推進形成全國主體功能區(qū)規(guī)劃，區(qū)域差異性對我國的排污稅費政策的影響會越來越明顯，這將逐漸成為其環(huán)境規(guī)制效率提升的重要障礙之一。為了減小甚至消除這種區(qū)域差異性對排污稅費政策的影響，本文從區(qū)域性這個角度出發(fā)，以排污稅費標(biāo)準(zhǔn)的制定為切入點，以最優(yōu)排污稅費理論模型為基礎(chǔ)，利用比較分析法，指出區(qū)域差異對我國現(xiàn)行的排污收費制度的消極影響是存在的這一客觀事實，并對不同行政主體主導(dǎo)制定的稅費標(biāo)準(zhǔn)的差異進行了分析。在此基礎(chǔ)上，提出了完善我國排污稅費政策的相關(guān)對策。指出排污稅費標(biāo)準(zhǔn)不能高度統(tǒng)一，應(yīng)研究探索區(qū)域劃分機制，結(jié)合區(qū)域特征推行差別排污稅費標(biāo)準(zhǔn)，以實現(xiàn)環(huán)境資源的充分利用和污染社會總成本的最小化；要建立動態(tài)的排污稅費標(biāo)準(zhǔn)評估與調(diào)整機制，靈活地、適時地調(diào)整排污稅費標(biāo)準(zhǔn)；同時，建立區(qū)域性的多主體協(xié)調(diào)機制，防范污染的區(qū)際轉(zhuǎn)移，提高政策的有效性。
關(guān)鍵詞 排污稅費政策；區(qū)域差異；排污稅費標(biāo)準(zhǔn)
中圖分類號 F811.0
文獻標(biāo)識碼 A
文章編號 1002-2104(2012)03-0093-05
doi:10.3969/j.issn.1002-2104.2012.03.016
基于“庇古稅”理論的排污稅費政策已成為許多發(fā)達國家進行環(huán)境保護和可持續(xù)發(fā)展的有效手段。從OECD自然資源和環(huán)境政策管理工具數(shù)據(jù)庫的統(tǒng)計中可以看出，目前OECD國家開征的排污類稅費主要包括水污染稅、硫稅、碳稅、空氣污染稅，噪聲稅等。瑞典于1991年開始實行硫稅，使石油燃料的硫含量降至低于法定標(biāo)準(zhǔn)的50% ,硫稅的實施刺激使用燃料的工廠采取措施，消減污染排放，從而使瑞典每年SO2的排放量降低了19 000 t［1］。德國的水污染稅自開征以來，年稅額在20億馬克以上，全部用于改善水質(zhì)，社會和環(huán)境效益顯著；加拿大的維多利亞市通過征收垃圾稅，以及鼓勵回收垃圾中有用的廢舊物資，使家庭垃圾產(chǎn)生量在一年之內(nèi)減少了18%；日本于2007年開征SO2稅，規(guī)定稅率為2 400日元/t硫，預(yù)計能夠削減大約4 300萬t硫排放，相當(dāng)于1990年排放量的3.5%左右［2］。經(jīng)過多年的實踐和發(fā)展，發(fā)達國家在排污稅費的立法、設(shè)計、征收、管理及應(yīng)用上積累了很多成功經(jīng)驗。從推進排污稅費的發(fā)展過程來看，排污稅費的設(shè)計特別是排污稅費標(biāo)準(zhǔn)的制定對環(huán)境保護目標(biāo)的實現(xiàn)是很重要的。排污稅費標(biāo)準(zhǔn)的制定除了可能受經(jīng)濟發(fā)展水平、制度環(huán)境、時間等多維因素影響之外，區(qū)域差異還可能對其產(chǎn)生影響。特別是在我國推進區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展戰(zhàn)略以及加快出臺全國主體功能區(qū)規(guī)劃的背景下，這種影響可能會有增大的趨勢，區(qū)域差異性也可能將逐漸成為排污稅費政策規(guī)制效率提升的重要障礙之一。從區(qū)域性的角度出發(fā)，分析區(qū)域差異性對排污稅費政策的影響，研究探索相關(guān)的對策以減小甚至消除這些影響，這將對我國排污稅費政策規(guī)制效率的提升具有重要意義。
1 文獻綜述
關(guān)于區(qū)域差異性對環(huán)境稅費政策的影響，國內(nèi)外學(xué)者都開展了相關(guān)的研究。Tietenberg在對William J. Baumol的最優(yōu)環(huán)境稅理論的相關(guān)評論中，指出環(huán)境污染的區(qū)域差異將會給“庇古稅”帶來影響，不考慮區(qū)域差異的統(tǒng)一環(huán)境稅費標(biāo)準(zhǔn)可能不會實現(xiàn)經(jīng)濟效率上的最優(yōu)［3］。William J. Baumol亦承認(rèn)其理論由于簡化了模型而忽略了區(qū)域差異性對環(huán)境稅費的影響，但在現(xiàn)實條件下，這種影響確實是存在的［4］。Hochman等通過關(guān)注上游農(nóng)田產(chǎn)生污染對下游土地生產(chǎn)成本的影響，研究了排污稅在內(nèi)化環(huán)境外部性時存在地理位置上的差異性［5］。隨后，Xepapadeas研究了環(huán)境污染在空間差異性上的體現(xiàn)以及區(qū)域能夠獲得最優(yōu)排污稅的動態(tài)和隨機特征［6］。隨著我國排污稅費實踐的推進，國內(nèi)學(xué)者也逐漸開始關(guān)注排污稅費實施績效問題，并針對區(qū)域差異性進行了初步研究。王金南等［7］認(rèn)為由于我國幅員遼闊，經(jīng)濟社會發(fā)展不平衡，現(xiàn)有區(qū)域環(huán)境質(zhì)量水平存在較大的差異性，排污收費標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)計應(yīng)考慮區(qū)域差異，可以提出綜合考慮區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展水平的排污收費標(biāo)準(zhǔn)調(diào)整系數(shù)。李齊云等［8］研究表明，環(huán)境稅稅率的具體設(shè)計上，要以地方環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)為準(zhǔn)繩，由于一個地區(qū)的最優(yōu)環(huán)境質(zhì)量水平不會等同于另一個地區(qū)的相應(yīng)水平，因此，全國統(tǒng)一的環(huán)境稅稅率是不明智的，因把全國分為合理的幾個區(qū)域，對每個區(qū)域設(shè)定不同的稅率。王京芳等［9］認(rèn)為，由于我國區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展不平衡，其所造成的環(huán)境污染也存在區(qū)際轉(zhuǎn)移的情況，并分析了區(qū)域性特點對環(huán)境稅稅制設(shè)計的影響，提出環(huán)境稅的設(shè)計不能高度統(tǒng)一，應(yīng)與區(qū)域?qū)嶋H情況相適應(yīng)。余江［10］等也認(rèn)為，根據(jù)區(qū)域環(huán)境條件差異對收費標(biāo)準(zhǔn)進行調(diào)整是非常必要的，這種調(diào)整有利于資源環(huán)境的充分利用，引導(dǎo)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)合理布局，使企業(yè)在選取廠址時，避開環(huán)境敏感區(qū)，向環(huán)境資源條件豐厚，功能要求低的地區(qū)發(fā)展。
總體上來看，我國排污稅費政策的設(shè)計對區(qū)域差異性仍缺乏系統(tǒng)的考慮，這逐漸成為環(huán)境規(guī)制效率提升的重要障礙之一。而國外文獻中也很少涉及區(qū)域差異性對排污稅費設(shè)計、征收等具體環(huán)節(jié)的影響?；诖?，本文在前期研究的基礎(chǔ)上，試圖以排污稅費標(biāo)準(zhǔn)設(shè)計為切入點，以最優(yōu)排污稅費理論模型為基礎(chǔ)，分析區(qū)域差異對排污稅費標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)生的影響，并提出相應(yīng)的對策。
2 最優(yōu)排污稅費的理論模型
通常情況下，污染排放引起的社會總成本包括兩部分：一部分是污染消減或者處理成本，另一部分則是污染排放所造成的社會損失成本［7］。污染邊際消減成本是隨著污染消減水平的提高而上升的，在污染消減的初始階段，所需的技術(shù)和成本較低，但隨著進一步的治理，技術(shù)和成本也就越來越大。以污水凈化為例，從實際經(jīng)驗上看，將COD的消減率從10%提高到20%和從80%提高到90%，它們所需要增加的處理費用通常是后者要大于前者。在污染產(chǎn)生量既定的情況下，污染消減量和排放量是成負(fù)相關(guān)的，所以，污染邊際消減成本將隨著污染排放量的提高而下降，反映污染排放量和污染邊際消減成本關(guān)系規(guī)律的曲線為污染邊際消減成本曲線，通常用MAC來表示。相對于污染者來說，污染排放所造成的社會損失成本實質(zhì)上是由于污染所帶來的一種外部成本，根據(jù)邊際成本遞增規(guī)律，在大多數(shù)情況下，污染邊際損失成本隨著污染排放量的增加而上升，污染邊際損失成本曲線通常用MDC來表示。
而最佳排污量是在MAC與MDC交點處所對應(yīng)的污染排放量，表征了經(jīng)濟系統(tǒng)中污染排放引起的社會總成本最小時的排污量。如圖1所示：
按照上述分析，在MAC與MDC的交點處所對應(yīng)的污染排放量F即為最佳排污量，F(xiàn)點所對應(yīng)的邊際費用t*即為所需征收的最優(yōu)排污稅費。此時，污染的社會總成本達到最小，其值為圖中陰影部分的面積。由圖1可知，要想使污染活動所造成的外部性完全內(nèi)部化，那么所征收的排污稅費標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該為：t*=MACF=MDCF。
但是，不同污染源的外部性是隨著所屬區(qū)域的特點變化而變化的。基于環(huán)境規(guī)制有效性提高這一邏輯前提，這種變化會直接影響環(huán)境規(guī)制行為所設(shè)定的政策目標(biāo)。如果減弱或者忽視污染的外部性的區(qū)域差異，可能會產(chǎn)生污染減排的無效率結(jié)果，而且對于那些生態(tài)環(huán)境承載力脆弱的區(qū)域可能會造成不可逆轉(zhuǎn)的環(huán)境影響。因此，從區(qū)域差異性的視角理性剖析排污費稅政策來應(yīng)對耦合性的復(fù)雜環(huán)境問題對提高排污稅費政策效率具有重要意義。
3 區(qū)域差異對最優(yōu)排污稅費的影響分析
3.1 區(qū)域差異對MAC和MDC的影響
在現(xiàn)實中，確定某一區(qū)域的MAC存在兩個難題。一是，某區(qū)域內(nèi)所有污染源的污染消減成本的確定；二是，在不同的污染源間，污染消減量分配方法的確定。為了簡化處理這些問題，通常利用“企業(yè)―行業(yè)”平均邊際處理成本法來確定某一區(qū)域的MAC曲線。選取某種類型企業(yè)（譬如有色金屬冶煉加工企業(yè)）的污染處理設(shè)施樣本，通過統(tǒng)計回歸得到企業(yè)平均污染消減成本函數(shù)，利用相應(yīng)的經(jīng)驗估值參數(shù)進行校正，得到該種企業(yè)（有色金屬冶煉加工企業(yè)）的平均邊際處理成本函數(shù)。再將同性質(zhì)的不同企業(yè)按照行業(yè)（有色金屬冶煉加工屬于冶金礦產(chǎn)行業(yè)）進行歸類，對企業(yè)平均邊際污染消減成本進行加和，得到行業(yè)的平均邊際處理成本曲線。按照“企業(yè)―行業(yè)―區(qū)域”這一思路，通過統(tǒng)計某一區(qū)域內(nèi)的企業(yè)或者行業(yè)的結(jié)構(gòu)組成，按照這些企業(yè)或行業(yè)的平均邊際處理成本則可以推演出該區(qū)域的污染邊際消減成本曲線。由于不同區(qū)域的企業(yè)、行業(yè)的結(jié)構(gòu)組成不盡相同，因此，MAC在不同的區(qū)域間可能存在很大的差異。
污染邊際損失成本曲線（MDC）是每個人支付意愿的垂直加總［8］。通過條件價值評估法，我們可以測度消費者對環(huán)境服務(wù)和資源價值的支付意愿。對居民支付意愿最主要的影響因子為居民的平均收入、受教育程度和對當(dāng)?shù)丨h(huán)境狀況的滿意程度等（鄒冀，梁勇等［11-12］）。由于不同區(qū)域的人口數(shù)量、經(jīng)濟發(fā)展水平、社會發(fā)展水平和環(huán)境質(zhì)量上存在差異，影響居民支付意愿的平均收入、受教育程度以及對環(huán)境的滿意度等因素也可能具有很大的差異，所以，MDC也會有所不同。
3.2 最佳排污量標(biāo)準(zhǔn)和最優(yōu)排污稅費的區(qū)域差異性
由上面的分析可知，最優(yōu)排污稅費標(biāo)準(zhǔn)的制定是和MDC及MAC曲線密切相關(guān)的。不同區(qū)域間的地理特點、人口數(shù)量、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)以及經(jīng)濟發(fā)展水平等區(qū)域特征存在著差異性，這些差異對環(huán)境影響程度的不同使得不同區(qū)域的MAC和MDC曲線各不相同，最終造成了最佳排污量標(biāo)準(zhǔn)的區(qū)域差異性。
如圖2，MAC1和MDC1是區(qū)域1中的成本曲線，其對應(yīng)的最佳排污量為F1，MAC2和MDC2是區(qū)域2中的成本曲線，其對應(yīng)的最佳排污量為F2。與區(qū)域2相比，區(qū)域1應(yīng)對排污采取更加嚴(yán)厲的標(biāo)準(zhǔn)，使其限制在F1水平。如果這兩個區(qū)域采用同一個排污標(biāo)準(zhǔn)，假定這個標(biāo)準(zhǔn)為F，且F1≤F≤F2。由對圖2的分析可知，這將使得污染的社會總成本增加一個等于圖中陰影面積大小的量，顯然陰影面積大小取決于不同區(qū)域的成本曲線位置和形狀上的差
異。考慮到這種差異的客觀存在，如果制定統(tǒng)一的排污量標(biāo)準(zhǔn)，可能會出現(xiàn)效率損失。
進一步分析，如果假定對區(qū)域1和區(qū)域2征收一個統(tǒng)一的排污稅費t，且t1≤t≤t2,由t和MAC曲線則可確定出相應(yīng)的排污水平F1、F2。結(jié)合圖3的分析可知，這將使污染的社會總成本增加圖中兩塊陰影面積大小之和的量，這一損失的多少也和不同區(qū)域間的MAC和MDC曲線差異相關(guān)。因此，如果制定統(tǒng)一的排污稅費標(biāo)準(zhǔn)，也可能會出現(xiàn)效率損失。
4 分析與討論
不同區(qū)域的區(qū)域特征可能會存在著很大的差異，這對環(huán)境的影響不盡相同，一個地區(qū)的最優(yōu)排污稅費水平和另一個地區(qū)的最優(yōu)排污稅費水平可能不一樣。因此，在排污稅費的設(shè)計過程中就首先需要考慮排污稅費標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定權(quán)的歸屬問題，是授權(quán)給地方政府，實施各自的地方標(biāo)準(zhǔn)，還是由中央政府環(huán)境當(dāng)局來制定和實施全國統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。
首先，在全國范圍內(nèi)實施統(tǒng)一的排污稅費標(biāo)準(zhǔn)可能會存在成本巨大和效率低下兩個限制因素。由上面的分析可知，若在全國范圍內(nèi)實施無差別的、統(tǒng)一的排污稅費標(biāo)準(zhǔn)，無疑將會帶來巨大的額外成本，由圖3可以看出，這種額外成本的大小是和不同區(qū)域的MDC和MAC曲線形狀和位置相關(guān)的，對不同的地區(qū)而言，這個統(tǒng)一的稅費標(biāo)準(zhǔn)可能有高有低，過高將會影響經(jīng)濟的發(fā)展，環(huán)境資源價值不能得到充分利用，過低又起不到刺激污染者排污從而無法達到既定的環(huán)保目標(biāo)。并且在這個統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)的制定和實施過程中，不同地區(qū)出于自身利益的考慮，可能會使這種統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)存在很大的爭議，這樣會給標(biāo)準(zhǔn)的推行增加諸多的阻力，造成實施效率的低下。
其次，上文的分析表明排污稅費標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)定權(quán)應(yīng)該歸屬于地方政府，地方政府在制定排污稅費標(biāo)準(zhǔn)時，應(yīng)結(jié)合該區(qū)域的人口、經(jīng)濟發(fā)展水平、環(huán)境質(zhì)量水平等特點，制定科學(xué)合理的標(biāo)準(zhǔn)，從而使該區(qū)域污染的社會成本達到最小化。但是，在很多情況下，地方政府出于對自身經(jīng)濟利益的考慮，不能客觀地制定合理的稅費標(biāo)準(zhǔn)和排污標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致實際標(biāo)準(zhǔn)要遠低于最優(yōu)標(biāo)準(zhǔn)，從而不能有效地控制污染。并且在全國范圍內(nèi)，在眾多地方政府中推行各自的排污費標(biāo)準(zhǔn)是不現(xiàn)實的，這樣可能會帶來行政管理機構(gòu)的臃腫和實施成本較大等諸多問題。再者，有很多跨區(qū)域的污染物，例如各種大氣污染物等，僅通過地方的污染控制政策不能得到很好的解決，還需要中央政府集中的規(guī)制政策。
因此，無論是統(tǒng)一排污稅費標(biāo)準(zhǔn)還是單獨的地方排污稅費標(biāo)準(zhǔn)，在實施成本和執(zhí)行效率上都存在相當(dāng)?shù)南拗菩砸蛩亍Ｒ罁?jù)我們國家的實際情況來看，在保護環(huán)境方面，我國施行的是“自上而下”的環(huán)保政策，各項環(huán)境政策的設(shè)計和推行都離不開中央政府的統(tǒng)籌規(guī)劃，排污稅費的設(shè)計也應(yīng)當(dāng)按照“中央政府為主導(dǎo)，各地方政府積極參與”的方式來展開。問題的關(guān)鍵在于中央如何主導(dǎo)，地方如何參與。我國現(xiàn)行的排污收費制度，排污標(biāo)準(zhǔn)有國家標(biāo)準(zhǔn)和地方標(biāo)準(zhǔn)兩種（地方標(biāo)準(zhǔn)不能低于國家標(biāo)準(zhǔn)，并且地方標(biāo)準(zhǔn)是非強制的），雖然這在一定程度上彌補了區(qū)域差異性所帶來的影響，但是，仍然存在以下兩個不足的地方，一方面，現(xiàn)有的地方排污標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致了眾多地方補充性收費的存在，這些收費呈現(xiàn)隨意性及非規(guī)范性等問題，導(dǎo)致我國排污收費制度體系混亂，執(zhí)行效率低下，政策的有效性大打折扣。另一方面，我國的排污收費制度中“排污即收費，超標(biāo)罰款”的規(guī)定，意味著對于不同區(qū)域現(xiàn)行的排污收費制度仍停留在“超標(biāo)罰款”這個層面上，并不能完全實現(xiàn)政策本身對區(qū)域差異性的調(diào)整。
5 結(jié)論和建議
排污稅費政策作為一種有效的環(huán)境規(guī)制手段，在我國的環(huán)境保護事業(yè)中發(fā)揮著十分重要的作用，但任何一項政策的產(chǎn)生和應(yīng)用都有其特定的歷史背景，隨著我國進入新的發(fā)展階段，特別是開始探索新的區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展戰(zhàn)略，并加快推進形成主體功能區(qū)劃，在這種背景下，忽視區(qū)域差異性的排污稅費政策已經(jīng)不能夠完全適應(yīng)這種新的發(fā)展形勢，而且在區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展聯(lián)系日益密切的情況下，也存在加重區(qū)域環(huán)境問題惡化趨勢的可能性。所以，從區(qū)域差異的視角來審視及調(diào)整排污稅費政策的設(shè)計過程是合理的同時也是有必要的?；诖?，本文提出以下建議：
首先，堅持“以中央為主導(dǎo)，各地方政府積極配合”的原則，研究探索區(qū)域劃分機制，實行差別排污稅費標(biāo)準(zhǔn)。區(qū)域差異性導(dǎo)致不同地區(qū)間的最優(yōu)環(huán)境稅費標(biāo)準(zhǔn)不同，使得我國排污稅費的設(shè)計比較復(fù)雜，這直接關(guān)系著環(huán)境稅費政策的調(diào)節(jié)效果。在設(shè)置排污稅費標(biāo)準(zhǔn)時，一方面通過將具有相似區(qū)域特征的地方進行合并，把全國劃分為若干個區(qū)域，制定和實施差別化的區(qū)域排污稅費標(biāo)準(zhǔn)，另一方面，運用集中與分散兩種方式相結(jié)合的方法，這樣不但可以實現(xiàn)污染控制政策能夠量體裁衣以適應(yīng)特定區(qū)域的情況，而且通過集中化的方式，中央和地方能夠互通有無，相互協(xié)調(diào)，從而使環(huán)境管理更為有效。
其次，建立動態(tài)的排污稅費標(biāo)準(zhǔn)評估與調(diào)整機制。環(huán)境質(zhì)量、經(jīng)濟發(fā)展水平等因素的變化會導(dǎo)致最優(yōu)排污稅費標(biāo)準(zhǔn)的改變。環(huán)境質(zhì)量和經(jīng)濟發(fā)展水平除了由于地域的差異而有明顯的不同外，還可能會隨著時間的推移而發(fā)生較大幅度的變化，因此，在排污稅費標(biāo)準(zhǔn)設(shè)計過程中，應(yīng)融入?yún)^(qū)域和時間二維變量去評估最優(yōu)排污標(biāo)準(zhǔn)及其變化趨勢，制定動態(tài)的排污稅費標(biāo)準(zhǔn)模型，根據(jù)經(jīng)濟和環(huán)境等因素的變化靈活地、適時地調(diào)整排污稅費標(biāo)準(zhǔn)。
第三，建立區(qū)域性的多主體協(xié)調(diào)機制。不同的區(qū)域施行不同的排污稅費標(biāo)準(zhǔn)，這可能比較容易帶來污染區(qū)域轉(zhuǎn)移的風(fēng)險，造成高耗能、重污染的企業(yè)向排污稅費標(biāo)準(zhǔn)低的區(qū)域集中。并且許多環(huán)境問題是超越行政區(qū)的（酸雨等），甚至有些環(huán)境問題是具有全球性質(zhì)的（氣候變化），要解決這些環(huán)境問題也需要多個區(qū)域的共同參與。因此，需要建立區(qū)域間的多主體協(xié)調(diào)機制，促進不同區(qū)域間相互配合，協(xié)同解決環(huán)境污染問題。
第四，選擇合適的污染物，開展融入?yún)^(qū)域差異的排污稅費征收試點的建設(shè)。融入?yún)^(qū)域差異的排污稅費的開征應(yīng)是一個循序漸進的過程，現(xiàn)階段我國在這方面還缺乏設(shè)計和征收管理經(jīng)驗，應(yīng)從重點污染物或便于征收管理的污染物著手，開展稅費征收試點工作，待取得經(jīng)驗、條件成熟之后再擴大排污稅費的征收范圍。
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Research on Regional Differences Impact on Pollution
Charge and Tax in China and the Countermeasures
WANG Junfeng YAN Yong YANG Chunyu
(Research Center of Environmental and Social Development, Nankai University, Tianjin 300071, China)
Abstract
The impact of regional difference on pollution charge and tax is becoming increasingly apparent in China as it enters a new stage of development, especially since the implementation of a new strategy of coordinated regional development and the introduction of the planning of main national functional areas; pollution charge and tax affected by regional difference will gradually be involved as one of the major obstacles which lower the efficiency of a regions environmental regulation. This paper aims at finding countermeasures to minimize or even eliminate this impact. The analysis is based on the theoretical model of optional pollution charge and tax while the methodology of comparative study is applied. Focusing on the establishment of pollution charge and tax standards, the paper catches on the different pollution charge and tax standards under different administrations from regional perspective. It shows the fact that regional differences impact on current pollution charge and tax system in China is negative and analyzes the difference among different regional standards. On this basis, relevant countermeasures are proposed to improve pollution charge and tax policies in China. It is suggested that pollution charge and tax cant be highly integrated; instead, different standards should be formulated in accordance with regional characteristics to fully utilize the environmental resources and minimize the total social cost concerning pollution. Meanwhile, it is necessary to establish a dynamic pollution charge and tax assessment and setting mechanisms to adjust the charge and tax standard in a right manner at a right time. Last but not the least, it is also imperative to establish a regional multiagent coordination mechanism to prevent pollution from interdistrict transference and improve the effectiveness of policies.
Key words pollution charge or tax policy; regional variation; pollution charge or tax standard
收稿日期：2011-11-20
