時(shí)間：2022-04-22 12:32:11
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇財(cái)政研究論文，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過(guò)程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
一、引言
按照受益范圍的大小，公共產(chǎn)品可分為全國(guó)性的公共產(chǎn)品和區(qū)域性的公共產(chǎn)品。全國(guó)性公共產(chǎn)品的受益范圍覆蓋整個(gè)國(guó)家，每個(gè)區(qū)域的居民都能同等消費(fèi)，因而代表區(qū)域居民利益的地方政府不會(huì)自愿提供，只能由代表整個(gè)國(guó)家居民利益的中央政府提供。相反，區(qū)域性公共產(chǎn)品的受益僅局限在一定區(qū)域范圍內(nèi)，因而其他區(qū)域的地方政府不會(huì)提供，只能由代表該地區(qū)居民利益的地方政府提供。稅收是政府提供公共產(chǎn)品的價(jià)值補(bǔ)償，因而稅收收入和稅收權(quán)限的劃分也應(yīng)當(dāng)與公共產(chǎn)品的提供相對(duì)應(yīng)。為提供全國(guó)性公共產(chǎn)品而在全國(guó)范圍內(nèi)普遍征收的稅種，其稅收收入和稅收權(quán)限應(yīng)歸屬于中央政府；為提供區(qū)域性公共產(chǎn)品而選擇在區(qū)域范圍內(nèi)征收的稅種，其稅收收入和稅收權(quán)限應(yīng)歸屬于地方政府。
作為地方支出項(xiàng)目的資金來(lái)源，財(cái)產(chǎn)稅在世界各國(guó)地方財(cái)政中占有重要地位①。然而，目前各國(guó)學(xué)者對(duì)財(cái)產(chǎn)稅是否屬于受益稅的爭(zhēng)論尚未停止，一些學(xué)者也在試圖尋找能夠替代財(cái)產(chǎn)稅為地方政府籌集資金的其他稅種（Oates，2001）。財(cái)產(chǎn)稅稅負(fù)最終由誰(shuí)負(fù)擔(dān)？用于何處？能否采用其他收入予以替代？通過(guò)研究財(cái)產(chǎn)稅歸宿找到上述問(wèn)題的答案，有利于明確財(cái)產(chǎn)稅的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)和在地方財(cái)政中所應(yīng)發(fā)揮的作用，從而合理制定財(cái)產(chǎn)稅政策，改善地方財(cái)政狀況。
從研究方法上看，稅收歸宿可以分為絕對(duì)稅收歸宿、平衡預(yù)算歸宿和差別稅收歸宿。絕對(duì)稅收歸宿考察當(dāng)其他稅和政府支出不變時(shí)某種稅收的經(jīng)濟(jì)影響，是最基本的稅收歸宿分析方法。平衡預(yù)算歸宿考察的是稅收與政府支出計(jì)劃相結(jié)合所產(chǎn)生的分配效果。也就是既分析稅收的歸宿，又考慮通過(guò)稅收取得的政府支出的用途。差別稅收歸宿考察的是政府預(yù)算保持不變時(shí)，以一種稅替代另一種稅的歸宿差異。本文從的財(cái)產(chǎn)稅絕對(duì)稅收歸宿入手，對(duì)平衡預(yù)算歸宿和差別稅收歸宿進(jìn)行一次全面的考察。
二、絕對(duì)稅收歸宿：誰(shuí)負(fù)擔(dān)了財(cái)產(chǎn)稅
傳統(tǒng)觀點(diǎn)在分析中采用局部均衡方法，并將財(cái)產(chǎn)稅劃分為對(duì)土地課稅和對(duì)建筑物課稅兩部分，認(rèn)為財(cái)產(chǎn)稅是對(duì)土地和建筑物課征的一種貨物稅，稅收歸宿取決于相關(guān)的供給和需求曲線。對(duì)于土地而言，只要數(shù)量無(wú)法改變，其供給就是完全無(wú)彈性的，因而全部稅負(fù)由土地所有者承擔(dān)。如果土地的供給不是固定的（例如城市土地供給可以擴(kuò)展至毗鄰農(nóng)用土地的市郊地區(qū)；同樣，通過(guò)填埋改造也可以增加土地的數(shù)量），那么稅負(fù)則由土地所有者和土地使用者分擔(dān)，比例取決于供給和需求的彈性。對(duì)于建筑物而言，由于建筑業(yè)在長(zhǎng)期內(nèi)可以按市場(chǎng)價(jià)格取得所需資本，因而建筑物的供給曲線是完全水平的。如果資本無(wú)法在建筑部門取得預(yù)期收益，就將轉(zhuǎn)移至其他部門。因此，對(duì)建筑物征收的財(cái)產(chǎn)稅能夠向前轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者。對(duì)于財(cái)產(chǎn)稅的收入分配效應(yīng)，傳統(tǒng)觀點(diǎn)指出，對(duì)土地部分課征的財(cái)產(chǎn)稅，取決于來(lái)自于土地所有權(quán)的收入是否隨著收入的增加而提高。同樣，對(duì)建筑物課稅的累進(jìn)性取決于隨著收入的增長(zhǎng)，用于住房部分的收入是提高還是下降②。
與傳統(tǒng)觀點(diǎn)相反，Miesezkowski（1972）采用Harberger的稅收歸宿一般均衡模型（兩個(gè)生產(chǎn)部門、全國(guó)范圍內(nèi)固定的資本存量以及一定的政府服務(wù)水平）分析地方財(cái)產(chǎn)稅的歸宿。后來(lái)人們將Miesezkowski，Zodrow，Wilson等人的觀點(diǎn)合稱“新觀點(diǎn)”。Miesezkowski指出，傳統(tǒng)的局部均衡分析沒(méi)有考慮整個(gè)經(jīng)濟(jì)中所有地區(qū)廣泛征收財(cái)產(chǎn)稅時(shí)的一般均衡效應(yīng)。他在模型中假設(shè)全國(guó)的資本供給完全無(wú)彈性，因此資本所有者作為一個(gè)群體承擔(dān)全國(guó)范圍內(nèi)的財(cái)產(chǎn)稅。
Miesezkowskiki將這一效應(yīng)稱為財(cái)產(chǎn)稅歸宿中的利潤(rùn)稅部分。由于資本所得在富有階層收入中所占比重更大，因而財(cái)產(chǎn)稅歸宿中的利潤(rùn)稅部分具有較高的累進(jìn)性。該結(jié)論與上述傳統(tǒng)觀點(diǎn)截然相反。此外，在稅收相對(duì)較高的地區(qū)，財(cái)產(chǎn)稅使資本從該地區(qū)流出，降低了該地區(qū)生產(chǎn)要素（土地和勞動(dòng)力）的生產(chǎn)能力和要素回報(bào)率。資本流入稅收相對(duì)較低的地區(qū)，這些地區(qū)的工資和土地價(jià)格提高而住房和商品價(jià)格下降。Miesezkowski將其稱為財(cái)產(chǎn)稅歸宿中的貨物稅效應(yīng)，并指出，貨物稅效應(yīng)扭曲了經(jīng)濟(jì)中的資本配置，使資本從高稅收地區(qū)轉(zhuǎn)移至低稅收地區(qū)，直至所有地區(qū)資本的稅后收益相等。
可見，采用局部均衡分析與采用一般均衡分析的假設(shè)前提與結(jié)論的差異是顯著的。筆者認(rèn)為，這種差異的產(chǎn)生，主要源于對(duì)問(wèn)題分析的角度不同。傳統(tǒng)觀點(diǎn)想要解釋的是某一特定地區(qū)的財(cái)產(chǎn)稅歸宿，而一般均衡方法著重考察一個(gè)國(guó)家整體的財(cái)產(chǎn)稅歸宿。當(dāng)考察問(wèn)題的角度發(fā)生變化時(shí)，結(jié)論產(chǎn)生某些差異就不足為奇了。況且，兩種觀點(diǎn)并非完全對(duì)立。當(dāng)某一地區(qū)的財(cái)產(chǎn)稅相對(duì)于全國(guó)的平均稅率而言較高時(shí)，該地區(qū)的消費(fèi)者就將以更高的商品購(gòu)買價(jià)格承擔(dān)這種貨物稅效應(yīng)。這時(shí)，財(cái)產(chǎn)稅歸宿的傳統(tǒng)觀點(diǎn)就可以視為一般均衡觀點(diǎn)的一種特例。實(shí)際上，財(cái)產(chǎn)稅是一種地方稅，地方政府在討論征收財(cái)產(chǎn)稅所產(chǎn)生的效應(yīng)時(shí)，似乎并不關(guān)心其他地區(qū)的資本收益和房屋的消費(fèi)者，它們只考慮本地區(qū)居民所負(fù)擔(dān)的稅收以及對(duì)本地區(qū)經(jīng)濟(jì)所造成的扭曲。地區(qū)稅收負(fù)擔(dān)的增加，主要是通過(guò)貨物稅效應(yīng)產(chǎn)生影響，利潤(rùn)稅效應(yīng)作用很小，因而總體效應(yīng)是累退的。其他地區(qū)的利潤(rùn)稅效應(yīng)將被貨物稅效應(yīng)的收益所抵消，從而將所有稅收負(fù)擔(dān)留給課稅地區(qū)。課稅地區(qū)的稅收歸宿不僅是累退的，而且該地區(qū)承受所有的稅收負(fù)擔(dān)。從整個(gè)國(guó)家的財(cái)產(chǎn)稅體系上看，財(cái)產(chǎn)稅的稅收負(fù)擔(dān)則包含累進(jìn)性因素，但地方居民則視財(cái)產(chǎn)稅為累退的。由于財(cái)產(chǎn)稅主要是作為一種地方稅發(fā)揮作用，因此后一角度顯得更為重要，即貨物稅效應(yīng)是問(wèn)題的主要方面。
三、平衡預(yù)算歸宿：受益觀點(diǎn)與新觀點(diǎn)之爭(zhēng)
由于財(cái)產(chǎn)稅是地方財(cái)政支出的重要來(lái)源，因此在分析財(cái)產(chǎn)稅歸宿時(shí)，考慮財(cái)產(chǎn)稅的用途顯然是必要的。對(duì)于財(cái)產(chǎn)稅的平衡預(yù)算歸宿問(wèn)題，同樣存在著兩種觀點(diǎn)。第一種觀點(diǎn)被稱為“受益”觀點(diǎn)。該觀點(diǎn)基于Tiebout（1956）的分析框架，假設(shè)消費(fèi)者具有“用腳投票”的完全流動(dòng)性，地方政府間存在競(jìng)爭(zhēng)。這使得各地區(qū)的公共服務(wù)相對(duì)于個(gè)人需求而言具有同質(zhì)性，因此在該框架下地方公共服務(wù)的提供總能保持在有效的水平上。受益觀點(diǎn)最先由Hamilton（1975）提出，他將財(cái)產(chǎn)稅作為地方最重要的籌資手段納入Tiebout模型，并從四個(gè)方面對(duì)模型加以擴(kuò)展：假設(shè)地方公共服務(wù)提供的是滿足私人需求的產(chǎn)品，因而公共服務(wù)的人均成本是固定的，地區(qū)規(guī)模與公共服務(wù)的有效性無(wú)關(guān)；通過(guò)居住用財(cái)產(chǎn)稅為地區(qū)服務(wù)籌資；房屋市場(chǎng)模式明確，有足夠的地區(qū)可以滿足住房和公共服務(wù)需求，換言之，與理想的稅收及支出對(duì)應(yīng)的住房供給是完全有彈性的；地方政府制定了嚴(yán)密的地區(qū)法規(guī)，能夠確定地區(qū)內(nèi)住房的最低價(jià)格。在上述情況下，個(gè)人不會(huì)因財(cái)產(chǎn)稅的征收或提高調(diào)整其房屋消費(fèi)，個(gè)人按照對(duì)住房和公共服務(wù)的偏好選擇居住地區(qū)，正如在最初的Tiebout模型中，配置到公共部門的資源是有效的，因?yàn)樨?cái)產(chǎn)稅作為一次性總付稅，相當(dāng)于支付地方公共服務(wù)的成本。此外，用于住房的資本配置是有效的，各家庭間不產(chǎn)生收入的分配效應(yīng)。換言之，具有嚴(yán)格地區(qū)法規(guī)、能夠保證同質(zhì)住房以及財(cái)產(chǎn)稅的完全資本化在房屋價(jià)格上體現(xiàn)出差異的居住用財(cái)產(chǎn)課稅體系，相當(dāng)于不具有扭曲效應(yīng)的使用費(fèi)。Fischel和White將這一方法擴(kuò)展至對(duì)工業(yè)資本征收的財(cái)產(chǎn)稅，假定企業(yè)在地區(qū)間具有較高的流動(dòng)性。同樣，在適當(dāng)?shù)牡貐^(qū)法規(guī)下，工業(yè)財(cái)產(chǎn)稅相當(dāng)于為政府公共服務(wù)支付的費(fèi)用（GeorgeR.Zodrow，2001）。
另一種觀點(diǎn)即“新觀點(diǎn)”。以Miesezkowski的一般均衡分析為基礎(chǔ)，Zodrow-Miesezkowski（1986）在考慮財(cái)產(chǎn)稅用途的前提下，對(duì)原有模型進(jìn)行了修改，主要體現(xiàn)在四個(gè)方面：假設(shè)政府在模型中按照Coumot-Nash方式競(jìng)爭(zhēng)（認(rèn)為其他地區(qū)的財(cái)政政策和資本收益不變），因此地方稅收和公共支出是內(nèi)生的；模型考慮地方公共服務(wù)對(duì)個(gè)人效用水平的影響，個(gè)人效用函數(shù)包括地方服務(wù)，允許個(gè)人對(duì)地方服務(wù)具有不同的需求；按照Tiebout和受益觀點(diǎn)所強(qiáng)調(diào)的個(gè)人對(duì)地方公共服務(wù)需求不同，允許個(gè)人在地區(qū)間流動(dòng)，每個(gè)地區(qū)中的個(gè)體在其對(duì)公共服務(wù)的需求方面是同質(zhì)的；模型包括一種簡(jiǎn)單的土地使用范圍形式。分析的結(jié)果表明，引入Tiebout特征后，一般均衡分析的基本結(jié)論并未改變。只要資本隨著地區(qū)間財(cái)產(chǎn)稅的差異而在地區(qū)間流動(dòng)，且資本供給在全國(guó)范圍內(nèi)固定，財(cái)產(chǎn)稅歸宿中就將包含利潤(rùn)稅和貨物稅兩方面的內(nèi)容。
這說(shuō)明，盡管受益觀點(diǎn)和新觀點(diǎn)的前提和結(jié)論存在差異，但在二者的分析中，某一地區(qū)的地方支出都與財(cái)產(chǎn)稅負(fù)擔(dān)緊密相連。實(shí)際上，由于地方土地所有者（尤其是房屋所有者）居住在課稅地區(qū)，消費(fèi)者價(jià)格的提高局限于地區(qū)生產(chǎn)和消費(fèi)的商品，因此新觀點(diǎn)中明顯具有受益觀點(diǎn)的特征；換言之，通過(guò)提高地方財(cái)產(chǎn)稅籌集地方政府支出而增加的負(fù)擔(dān)完全由地方居民負(fù)擔(dān)。
新觀點(diǎn)的受益特征與實(shí)際的受益觀點(diǎn)之間的主要區(qū)別在于前者得到結(jié)論的過(guò)程與后者不同：按照新觀點(diǎn)，地方要素和消費(fèi)者的稅收負(fù)擔(dān)產(chǎn)生于因課稅而導(dǎo)致的資本流出。對(duì)于受益觀點(diǎn)和新觀點(diǎn)的爭(zhēng)論，一直以來(lái)從未停止。筆者認(rèn)為，既然財(cái)產(chǎn)稅是一種地方稅，那么在考慮地方財(cái)政支出時(shí)將其視為一種受益稅顯然更符合財(cái)政聯(lián)邦制的概念——各級(jí)次的政府在其范圍內(nèi)提供公共服務(wù)，并自行為之付費(fèi)③。然而，這種受益稅是相對(duì)意義上的，或者說(shuō)是地區(qū)間或各政府級(jí)次間受益稅，而不是絕對(duì)意義上的個(gè)人間受益稅。在絕對(duì)的受益稅情況下，稅收實(shí)際上成為一種使用者收費(fèi)，即公共服務(wù)的價(jià)格，因而不產(chǎn)生超額負(fù)擔(dān)，對(duì)資本市場(chǎng)沒(méi)有扭曲效應(yīng)，研究其歸宿問(wèn)題就顯得毫無(wú)意義。而事實(shí)上財(cái)產(chǎn)稅是一種相對(duì)意義上的受益稅——從全國(guó)范圍上看是累進(jìn)的，從地區(qū)角度看則是累退的。
四、差別預(yù)算歸宿：財(cái)產(chǎn)稅的替代性收入來(lái)源
由于地方政府提供的主要是地區(qū)受益的公共產(chǎn)品和服務(wù)，因此有必要掌握自身的收入來(lái)源。作為地區(qū)性公共產(chǎn)品的價(jià)值補(bǔ)償，財(cái)產(chǎn)稅一直在地方政府收入中占有重要比重。然而，在實(shí)踐中，財(cái)產(chǎn)稅的估價(jià)容易導(dǎo)致征納雙方的爭(zhēng)執(zhí)矛盾，按季或年度征收且由納稅人直接繳納又經(jīng)常使納稅人感到稅收負(fù)擔(dān)格外沉重，因此地方居民往往向地方政府施加壓力，要求減輕財(cái)產(chǎn)稅負(fù)擔(dān)④。在這種情況下，各國(guó)開始尋找替代性的收入來(lái)源。對(duì)地方政府而言，財(cái)產(chǎn)稅的替代性收入來(lái)源主要包括銷售稅（或增值稅）、所得稅、使用者收費(fèi)，以及來(lái)自更高級(jí)次政府的轉(zhuǎn)移支付。在上述收入中，使用者收費(fèi)對(duì)于地方政府而言是一種不斷增長(zhǎng)的、頗受歡迎的收入來(lái)源。使用者收費(fèi)被廣泛地用于為衛(wèi)生服務(wù)、開發(fā)許可、公用事業(yè)、文化景點(diǎn)等籌集資金。但是，作為一種為公共產(chǎn)品和服務(wù)籌資的收入來(lái)源，使用者收費(fèi)局限于具有排他性的服務(wù)。因此，對(duì)于地方政府有義務(wù)提供的很多產(chǎn)品和服務(wù)（如貧困救濟(jì)、基礎(chǔ)教育、治安等）而言，使用者收費(fèi)是不合適的。
除使用者收費(fèi)外，銷售稅（或增值稅）和所得稅也是地方政府考慮的主要對(duì)象。與地方財(cái)產(chǎn)稅相比，地方所得稅和銷售稅確實(shí)具有一些優(yōu)點(diǎn)。由于更高級(jí)次的政府（中央政府或州、省級(jí)政府）通常也征收這兩種稅，因此，由更高級(jí)次的政府代為征收和管理，能夠節(jié)省遵從和管理成本。此外，這兩種稅收的彈性都要好于財(cái)產(chǎn)稅，并且在大部分情況下可以自行申報(bào)。相比之下，財(cái)產(chǎn)稅的稅基需由稅務(wù)管理部門進(jìn)行估測(cè)，所費(fèi)時(shí)間較長(zhǎng)，而且通常被納稅人認(rèn)為是武斷和不合理的，稅收收入與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)之間的關(guān)系也不大。將銷售稅和所得稅作為地方收入主要來(lái)源的問(wèn)題是，一方面，由于更高級(jí)次的政府同時(shí)征收銷售稅和所得稅，因此，如果地方政府將其作為主要的收入來(lái)源，那么邊際稅率將會(huì)非常高。另一方面，銷售稅和所得稅的稅基要比財(cái)產(chǎn)稅稅基具有更大的流動(dòng)性。個(gè)人完全可以通過(guò)在鄰近的地區(qū)購(gòu)物或工作，以避免繳納地方銷售稅和所得稅。
更高級(jí)次政府的補(bǔ)貼是地方政府的又一收入來(lái)源。事實(shí)上，幾乎所有地方政府的財(cái)政資金中都包含著自身收入和上級(jí)補(bǔ)助，但二者所占比重各地差異較大。一種極端的形式是Tiebout-Hamilton-Fischel模式，地方政府提供廣泛的公共服務(wù)體系，家庭選擇適當(dāng)?shù)木幼〉貐^(qū)，以享有其希望得到的公共產(chǎn)品。在該模式中，地方財(cái)政具有市場(chǎng)化的特征：家庭在選擇居住地區(qū)時(shí)“用腳投票”，有效地“購(gòu)買”希望得到的公共服務(wù)，稅收如同市場(chǎng)決定的價(jià)格一樣發(fā)揮作用。另一種極端形式則在地方財(cái)政體系中強(qiáng)調(diào)地方服務(wù)的平等性，地方政府應(yīng)發(fā)揮基本的再分配作用。在該模式中，地方收入中很大一部分依賴于轉(zhuǎn)移支付，中央政府通過(guò)征收全國(guó)性的稅收在籌集收入中發(fā)揮基礎(chǔ)性作用，中央分配大量的補(bǔ)助給地方政府，用于地方公共支出。支持后一種模式的人認(rèn)為，主要依靠中央政府收入的財(cái)政體系更有效率，也更為公平。因?yàn)楦呒?jí)次的政府可以更為有效地使用累進(jìn)稅，這一方面提高了稅制的公平性，另一方面也使人們無(wú)法通過(guò)在各地區(qū)間遷徙而避稅，減少了扭曲性地區(qū)決策引起的超額負(fù)擔(dān)。此外，在集權(quán)財(cái)政體制下，可以采用平均的方式將資金分配給地方政府，從而使各地區(qū)間的財(cái)政機(jī)會(huì)更為平等。盡管這些觀點(diǎn)指出了更高級(jí)次政府補(bǔ)貼的優(yōu)越性，但筆者認(rèn)為，該模式的最大缺陷在于忽視了稅收與政府支出決策之間的聯(lián)系。實(shí)際上，地方政府想要作出正確的財(cái)政決策，就必須權(quán)衡公共支出的成本與收益——理想的結(jié)果是將支出調(diào)整至邊際收益等于邊際成本的點(diǎn)上。如果資金來(lái)源于其他地方，這一聯(lián)系就被割斷：公共支出項(xiàng)目的邊際收益不再等于其邊際成本。有關(guān)地方公共服務(wù)范圍和水平的決策很可能變成地方與更高級(jí)次政府間關(guān)于地方公共項(xiàng)目補(bǔ)貼規(guī)模和形式的談判結(jié)果。因此，決定在邊際上擴(kuò)大還是縮小地方公共項(xiàng)目時(shí)，地方稅收必須發(fā)揮主要作用，以使這些決策的成本和收益在復(fù)雜的決策中成為主要的決定力量。
五、中國(guó)財(cái)產(chǎn)稅改革：稅收歸宿理論的引申
改革開放后，中國(guó)對(duì)財(cái)政體制進(jìn)行了漸進(jìn)性的改革，并于1994年建立了以分稅制為基礎(chǔ)的財(cái)政體制。分稅制財(cái)政體制實(shí)施后，中央政府收入由之前的20％左右提高至50％以上，并且至今一直保持著這一水平（國(guó)家統(tǒng)計(jì)局，2004）。然而，在地方政府的收入份額大大降低的同時(shí)，其支出任務(wù)并未相應(yīng)減少，70％的公共支出仍由地方政府負(fù)擔(dān)，其中超過(guò)55％的部分落在縣、鄉(xiāng)政府肩上（WorldBank，2002）。中央政府財(cái)政收入的集權(quán)化和原有地方支出責(zé)任的保留使地方財(cái)政捉襟見肘。為了滿足地方居民對(duì)公共產(chǎn)品和服務(wù)的需求，地方政府不得不尋找替代性的收入來(lái)源。在眾多可選擇的渠道中，不納入財(cái)政預(yù)算管理的預(yù)算外收入和沒(méi)有納入預(yù)算外管理的非預(yù)算收入不在中央政府的預(yù)算控制范圍之內(nèi)，成為地方政府彌補(bǔ)財(cái)政收支差額的兩種最為常用方法⑤。世界銀行（2002）估計(jì)中國(guó)目前的預(yù)算外收入和非預(yù)算收入占GDP的20％，其中2/3由地方政府支配。Wong（1998）估計(jì)1994年中國(guó)的預(yù)算外資金高達(dá)2100億元，占GDP的4.7％。Gang（1998）的案例分析結(jié)果表明，中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府的大部分公共支出是通過(guò)非預(yù)算資金籌集的。例如，廣東省某鎮(zhèn)1993—1994年90％的基礎(chǔ)教育支出成本通過(guò)非預(yù)算資金彌補(bǔ)；浙江省溫州地區(qū)某鎮(zhèn)94％的道路建筑資金和50％的政府行政支出來(lái)源于非預(yù)算資金。按照他的估計(jì)，中國(guó)南方城市的政府收入中，1/3來(lái)源于預(yù)算收入，其余部分由預(yù)算外和非預(yù)算收入彌補(bǔ)。
預(yù)算外收入和非預(yù)算收入的使用反映了中國(guó)從中央計(jì)劃經(jīng)濟(jì)到市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌過(guò)程中的一種進(jìn)步和改良，因?yàn)槎唧w現(xiàn)了地方納稅人對(duì)地方公共產(chǎn)品的偏好與滿足這些偏好的資金之間存在更為緊密的聯(lián)系，從而使財(cái)政資源的配置更有效率。盡管具有上述優(yōu)點(diǎn)，但二者的負(fù)面效應(yīng)更加明顯：首先，由于各地方政府征集預(yù)算外資金和非預(yù)算資金的能力不同，因而地區(qū)間差距進(jìn)一步擴(kuò)大。實(shí)踐表明，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)比不發(fā)達(dá)地區(qū)更容易從地方經(jīng)濟(jì)中取得資金，結(jié)果是不發(fā)達(dá)地區(qū)處于更為不利的地位。由于預(yù)算外資金和非預(yù)算資金的征集會(huì)減少中央財(cái)政的收入規(guī)模，因而中央政府采用轉(zhuǎn)移支付以減輕地區(qū)差異的能力同樣降低，欠發(fā)達(dá)地區(qū)的財(cái)政狀況面臨著進(jìn)一步惡化的風(fēng)險(xiǎn)。其次，由于非預(yù)算資金完全由地方政府自由支配，不受中央政府監(jiān)督，因而地方政府往往以降低其稅收負(fù)擔(dān)為條件要求企業(yè)為地方公共基礎(chǔ)設(shè)施和社會(huì)服務(wù)投入資金。換言之，相對(duì)于預(yù)算資金而言，地方政府更加傾向于可以自行支配的預(yù)算外或非預(yù)算資金。這無(wú)疑將削弱中央政府的宏觀調(diào)控能力，不利于達(dá)到穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)的政策目標(biāo)。最后，預(yù)算外資金和非預(yù)算資金的取得大部分是無(wú)規(guī)則的。這種不透明的制度安排也為地方官員的腐敗敞開方便之門。
在這種情況下，如何規(guī)范地方財(cái)政體制，減少通過(guò)預(yù)算外資金和非預(yù)算資金籌資的負(fù)面效應(yīng)已經(jīng)成為下一步財(cái)政體制改革的關(guān)鍵問(wèn)題。筆者認(rèn)為，加快財(cái)產(chǎn)稅的改革將是解決該問(wèn)題的一劑良藥。該結(jié)論的得出主要基于以下三個(gè)方面的原因。第一，中國(guó)的稅制改革已經(jīng)到了必須處理省級(jí)以下財(cái)政關(guān)系的階段。雖然分稅制改革確立了中央與省級(jí)政府之間的收入分配關(guān)系，但并未明確省級(jí)以下財(cái)政關(guān)系。實(shí)際上，與中央——省級(jí)政府收入——支出不配比一樣，省級(jí)以下政府也存在這一問(wèn)題。盡管大多數(shù)公共支出發(fā)生在縣鄉(xiāng)級(jí)次上，但收入分配卻并未與支出模式相符。因此各級(jí)地方政府間也應(yīng)建立規(guī)范的財(cái)政關(guān)系。財(cái)產(chǎn)稅屬地方稅，如果下一步的改革集中于地方財(cái)政體制，那么財(cái)產(chǎn)稅必然成為主要的改革對(duì)象。第二，加快財(cái)產(chǎn)稅改革也符合中央政府希望地方政府減少使用預(yù)算外資金和非預(yù)算資金的愿望。實(shí)踐表明，每當(dāng)中央政府試圖抓緊對(duì)地方財(cái)政的控制，省級(jí)以下政府通常都采用非正式的預(yù)算安排予以應(yīng)對(duì)。可以說(shuō)，忽略省級(jí)以下政府作用的改革方式必然無(wú)法削弱預(yù)算外資金和非預(yù)算資金的使用。因而，在未來(lái)的改革中，中央政府必須對(duì)地方財(cái)政予以重視。財(cái)產(chǎn)稅的改革不僅不會(huì)使中央利益受損，還將有利于幫助其實(shí)現(xiàn)建立以稅收為基礎(chǔ)的財(cái)政體系和地方政府減少使用預(yù)算外資金和非預(yù)算資金的目標(biāo)。允許地方政府擁有財(cái)產(chǎn)稅的管理權(quán)將有助于激勵(lì)預(yù)算外資金和非預(yù)算資金向正式的預(yù)算體系轉(zhuǎn)化，從而更加便于中央政府監(jiān)控。第三，推進(jìn)財(cái)產(chǎn)稅的改革還將有助于防止地區(qū)差距的進(jìn)一步擴(kuò)大。財(cái)產(chǎn)稅不僅征收了地理位置租金，而且要求公共基礎(chǔ)設(shè)施和社會(huì)服務(wù)的主要受益者支付成本。用財(cái)產(chǎn)稅替代預(yù)算外資金和非預(yù)算資金，無(wú)疑有助于消除非正式預(yù)算籌資方法所導(dǎo)致的負(fù)面激勵(lì)效應(yīng)，實(shí)現(xiàn)中央政府所提出的區(qū)域經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)。
注釋：
①Bird，RichardM.和EnidSlack（2002）的研究結(jié)果表明，1990年代，發(fā)展中國(guó)家的財(cái)產(chǎn)稅占地方政府稅收收入的40％。發(fā)達(dá)國(guó)家的比例為35％（10年前為30％）。轉(zhuǎn)軌國(guó)家比例相對(duì)較低，但也達(dá)到了12％。
②Hanreys.Rosen（1995）指出，問(wèn)題的答案取決于對(duì)收入標(biāo)準(zhǔn)的選擇。采用當(dāng)期（年度）收入的研究結(jié)果表明，隨著收入的增長(zhǎng)，用于住房部分的收入比例下降，表明財(cái)產(chǎn)稅具有累退性。另一些學(xué)者則認(rèn)為，采用永久性（或長(zhǎng)期）收入研究財(cái)產(chǎn)稅的累進(jìn)程度似乎更為理想，因?yàn)槟骋患彝サ哪骋荒甓鹊氖杖胧歉呤堑蛯?duì)該家庭的住房消費(fèi)影響不大，決定這一問(wèn)題的是該家庭的長(zhǎng)期收入預(yù)期，而不是某一年度的波動(dòng)。采用永久性（或長(zhǎng)期）收入的研究結(jié)果表明，住房消費(fèi)大體上與永久性收入成比例。換言之，對(duì)建筑物部分的課稅既不是累進(jìn)的，也不是累退的。
簡(jiǎn)歷。陳少暉，男，1962年11月出生，祖籍福建安溪。1980―1998年間，分別就讀于南京師大、華東師大、福建師大，相繼獲得學(xué)士、碩士和博士學(xué)位。2002―2005年，在廈門大學(xué)應(yīng)用經(jīng)濟(jì)學(xué)博士后流動(dòng)站從事博士后研究，師從我國(guó)著名財(cái)政經(jīng)濟(jì)學(xué)家鄧子基教授。現(xiàn)任福建師范大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院財(cái)政金融系主任、教授、經(jīng)濟(jì)學(xué)博士、博士生導(dǎo)師、二級(jí)學(xué)科博士點(diǎn)經(jīng)濟(jì)史專業(yè)學(xué)科帶頭人，閩臺(tái)區(qū)域研究中心研究員，兼任中國(guó)經(jīng)濟(jì)史研究會(huì)理事、福建省國(guó)有資產(chǎn)管理學(xué)會(huì)常務(wù)理事、福建省人大財(cái)經(jīng)委專家團(tuán)成員、福建省勞動(dòng)保障學(xué)會(huì)常務(wù)理事。
研究領(lǐng)域及學(xué)術(shù)觀點(diǎn)。陳少暉教授的主要研究領(lǐng)域?yàn)樨?cái)政與國(guó)有資產(chǎn)管理研究、勞動(dòng)就業(yè)與社會(huì)保障研究以及當(dāng)代中國(guó)經(jīng)濟(jì)史研究，同時(shí)還涉及閩臺(tái)區(qū)域經(jīng)濟(jì)的比較研究。陳少暉教授在學(xué)術(shù)研究方面堅(jiān)持理論聯(lián)系實(shí)際，敏于探索社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中出現(xiàn)的新情況、新問(wèn)題，研究成果具有系統(tǒng)性和前瞻性。2003年針對(duì)我國(guó)國(guó)有資產(chǎn)管理體制問(wèn)題，在《國(guó)有資產(chǎn)研究》發(fā)表《國(guó)有資產(chǎn)分級(jí)所有的新思路》，突破“國(guó)家統(tǒng)一所有、地方分級(jí)管理”的傳統(tǒng)理論，提出了“國(guó)有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)分級(jí)所有”的創(chuàng)新觀點(diǎn)，在學(xué)術(shù)界具有較大影響。2005年在《財(cái)經(jīng)科學(xué)》發(fā)表了《國(guó)有資產(chǎn)“分級(jí)所有”體制的建構(gòu)原則和劃分標(biāo)準(zhǔn)》，對(duì)國(guó)有資產(chǎn)實(shí)行中央與地方“分級(jí)所有”過(guò)程中的建構(gòu)原則和劃分標(biāo)準(zhǔn)作出了深入的理論分析與實(shí)證研究，為國(guó)有資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)分割建構(gòu)了具有可操作性的政策思路。2007年在日本廣島召開的世界政治經(jīng)濟(jì)學(xué)第二屆年會(huì)上作《新合作主義：中國(guó)私營(yíng)企業(yè)勞資關(guān)系調(diào)整的目標(biāo)模式》的學(xué)術(shù)報(bào)告，認(rèn)為由于傳統(tǒng)的行政化勞資關(guān)系體制的慣性作用和中國(guó)私營(yíng)企業(yè)“再生”階段的不成熟性，使得現(xiàn)階段中國(guó)私營(yíng)企業(yè)的勞資關(guān)系模式更多地反映出舊合作主義（專制型合作主義）勞資關(guān)系的模式特征，應(yīng)當(dāng)將構(gòu)建新合作主義為基礎(chǔ)的勞資關(guān)系自主協(xié)調(diào)機(jī)制作為需要努力的中長(zhǎng)期目標(biāo)。2010年在《財(cái)貿(mào)研究》發(fā)表《國(guó)有企業(yè)利潤(rùn)上繳：國(guó)外運(yùn)行模式與中國(guó)的制度重構(gòu)》一文，現(xiàn)行國(guó)有企業(yè)紅利分配政策存在難以保障國(guó)有資本出資人權(quán)益等局限性，必須從國(guó)企理財(cái)目標(biāo)的設(shè)定、自由現(xiàn)金流量假說(shuō)、利潤(rùn)分配模式的選擇以及建立有效的激勵(lì)約束機(jī)制，防范國(guó)有企業(yè)規(guī)避利潤(rùn)上繳行為等方面，重構(gòu)國(guó)有企業(yè)利潤(rùn)上繳制度的設(shè)計(jì)思路。
主要學(xué)術(shù)成果。1998年以來(lái)，陳少暉教授主持承擔(dān)了《公共財(cái)政框架下省域國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算研究》（2008年國(guó)家社科基金項(xiàng)目）、《中央與地方國(guó)有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)關(guān)系研究》、《福建省科技投入多元化機(jī)制于政策研究》等國(guó)家級(jí)和省部級(jí)課題項(xiàng)目10余項(xiàng)；在中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社等出版《國(guó)有資產(chǎn)管理：制度變遷與改革模式》、《國(guó)有資本財(cái)政研究》、《國(guó)有企業(yè)勞動(dòng)就業(yè)體制改革研究》、《從計(jì)劃就業(yè)到市場(chǎng)就業(yè)》等學(xué)術(shù)專著（含合著）8部，主編撰寫相關(guān)教材3部；在《經(jīng)濟(jì)學(xué)動(dòng)態(tài)》、《財(cái)政研究》、《當(dāng)代經(jīng)濟(jì)研究》、《當(dāng)代中國(guó)史研究》、《中國(guó)風(fēng)險(xiǎn)投資》、《國(guó)有資產(chǎn)管理》、《臺(tái)灣研究》、《中國(guó)勞動(dòng)》等國(guó)家權(quán)威核心刊物及省內(nèi)外各類學(xué)術(shù)刊物上發(fā)表《新型投融資體制框架下的國(guó)有投資公司改革》等論文100余篇，其中20余篇被《新華文摘》、《人大報(bào)刊復(fù)印資料》、《高等學(xué)校文科學(xué)報(bào)文摘》、《經(jīng)濟(jì)學(xué)文摘》等全文轉(zhuǎn)載。
獲獎(jiǎng)情況。因科研成果突出，陳少暉教授先后獲得福建省第四屆、第六屆、第七屆、第八屆社會(huì)科學(xué)優(yōu)秀成果一等獎(jiǎng)（合著）、二等獎(jiǎng)（兩次）、三等獎(jiǎng)（兩次）；入選福建省首批“百千萬(wàn)人才工程”、福建省委組織部“541人才計(jì)劃”；被評(píng)為福建師大第二批優(yōu)秀青年教師（1996）、福建師大第三批科研先進(jìn)個(gè)人（1999）、福建師大第二屆“十佳”科研先進(jìn)個(gè)人（2006）；博士學(xué)位論文《國(guó)有企業(yè)勞動(dòng)就業(yè)體制改革研究》獲得福建省第二屆優(yōu)秀博士論文二等獎(jiǎng)；入選“2007年度福建省高等學(xué)校新世紀(jì)優(yōu)秀人才支持計(jì)劃”。
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關(guān)鍵詞：增值稅；增值稅費(fèi)用；遞延進(jìn)項(xiàng)稅額；遞延銷項(xiàng)稅額
一、增值稅會(huì)計(jì)的含義及其類型
（一）增值稅會(huì)計(jì)的含義
增值稅會(huì)計(jì)是在遵守現(xiàn)行增值稅法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的方法對(duì)增值稅涉稅業(yè)務(wù)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，向相關(guān)使用人提供增值稅核算信息，是稅務(wù)會(huì)計(jì)的重要組成部分。
（二）增值稅會(huì)計(jì)的類型
增值稅稅務(wù)會(huì)計(jì)模式與各國(guó)的增值稅法立法背景、立法程序以及會(huì)計(jì)規(guī)范方式等息息相關(guān)，目前全球增值稅會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)模式可以分為三種類型：財(cái)稅分離模式、財(cái)稅合一模式和財(cái)稅混合模式。我國(guó)現(xiàn)行的增值稅會(huì)計(jì)核算采取的是財(cái)稅合一的核算模式。
二、我國(guó)現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)體系
（一）會(huì)計(jì)目標(biāo)
增值稅會(huì)計(jì)是對(duì)增值稅涉稅業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理體系，它與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)相協(xié)調(diào)，即“受托責(zé)任觀”和“決策有用觀”。“受托責(zé)任觀”更加側(cè)重于強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的可靠性，“決策有用觀”更加側(cè)重于強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。
（二）會(huì)計(jì)對(duì)象及要素
增值稅會(huì)計(jì)要對(duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)從開始到價(jià)值的形成以及稅款的繳納這一系列的資金運(yùn)動(dòng)過(guò)程進(jìn)行核算、反映和監(jiān)督。所以，增值稅款的形成及繳納過(guò)程中的資金及資金運(yùn)動(dòng)就是增值稅會(huì)計(jì)的核算對(duì)象。
（三）現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)核算方法
我國(guó)現(xiàn)行的增值稅會(huì)計(jì)采取財(cái)稅合一的核算模式，具體核算原則為：以稅法為準(zhǔn)繩，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法不一致的差異要進(jìn)行納稅調(diào)整。一般納稅人在進(jìn)行具體會(huì)計(jì)核算時(shí)，在“應(yīng)交稅費(fèi)”一級(jí)科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”二級(jí)科目，并在借方設(shè)“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”等專欄；在貸方設(shè)“銷項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“轉(zhuǎn)出多交增值稅”等專欄分別核算。
三、我國(guó)增值稅會(huì)計(jì)核算方法存在的問(wèn)題
（一）進(jìn)項(xiàng)稅額不同處理方式產(chǎn)生的問(wèn)題
1.相關(guān)資產(chǎn)的成本計(jì)量不符合歷史成本原則
根據(jù)我國(guó)增值稅暫行條例的規(guī)定，一般納稅人取得增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書等合法扣稅憑證后，其進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，會(huì)計(jì)處理時(shí)將增值稅專用發(fā)票上標(biāo)明的買價(jià)計(jì)入了相關(guān)資產(chǎn)的成本，而隨買價(jià)一起支付的進(jìn)項(xiàng)稅額則計(jì)入了“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，導(dǎo)致增值稅一般納稅人賬面上記載的購(gòu)買資產(chǎn)的成本并不是其支付的全部?jī)r(jià)款，從而違背了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的歷史成本原則。
2.同類資產(chǎn)成本不可比性
對(duì)于增值稅一般納稅人而言，其在購(gòu)進(jìn)相關(guān)資產(chǎn)時(shí)取得增值稅專用發(fā)票與取得普通發(fā)票兩種情形不同，其資產(chǎn)賬面價(jià)值就會(huì)不同，因此導(dǎo)致即使是同一企業(yè)，其同類資產(chǎn)的購(gòu)置成本也可能不同，因而缺乏可比性。
增值稅一般納稅人實(shí)行憑票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的辦法，小規(guī)模納稅人無(wú)論是否取得增值稅專用發(fā)票，其進(jìn)項(xiàng)稅額均不得抵扣，不同的計(jì)稅方式下的會(huì)計(jì)計(jì)量結(jié)果會(huì)導(dǎo)致不同增值稅納稅人的相關(guān)資產(chǎn)的成本缺乏可比性。
（二）銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額的差額不能真實(shí)反映企業(yè)的增值稅稅負(fù)
企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)符合配比的原則，而目前按照稅法規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期銷項(xiàng)稅額基本上遵循了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，以當(dāng)期的銷售額或者視同銷售的金額為依據(jù)計(jì)算確認(rèn)，而增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的確認(rèn)則是依據(jù)企業(yè)的購(gòu)貨成本而不是企業(yè)當(dāng)期實(shí)際消耗成本，因而可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)當(dāng)期確認(rèn)的銷項(xiàng)稅額與當(dāng)期實(shí)際抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的差額并非因銷售而實(shí)際應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的稅負(fù)，也違背了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的配比原則。
（三）企業(yè)的增值稅稅收負(fù)擔(dān)沒(méi)有作為費(fèi)用反映在利潤(rùn)表中
在我國(guó)，由于增值稅作為一種價(jià)外稅存在，因此企業(yè)增值稅稅負(fù)無(wú)法像營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅一樣反映到利潤(rùn)表中，因而利潤(rùn)表中的利潤(rùn)是排除了增值稅稅負(fù)影響后的利潤(rùn)，從某種意義上來(lái)講違反了會(huì)計(jì)信息的完整性和可理解性。
四、我國(guó)增值稅會(huì)計(jì)核算方法的改進(jìn)和完善
（一）進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)計(jì)入采購(gòu)成本
為使納稅人資產(chǎn)的購(gòu)置符合歷史成本的原則，企業(yè)在購(gòu)進(jìn)資產(chǎn)的環(huán)節(jié)無(wú)論是否取得增值稅合法扣稅憑證都可以做如下會(huì)計(jì)處理：按價(jià)稅合計(jì)借記“原材料、材料采購(gòu)、固定資產(chǎn)”等科目，貸記“應(yīng)付賬款、銀行存款”等。增設(shè)“遞延進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，若企業(yè)取得了合法扣稅憑證，且屬于法定扣稅范圍時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”，貸記該科目。該科目借方則登記本期商品銷售成本中所含的進(jìn)項(xiàng)稅額、視同銷售貨物成本中所含的進(jìn)項(xiàng)稅額以及按稅法規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額。
（二）增設(shè)“增值稅費(fèi)用”科目
為體現(xiàn)增值稅稅負(fù)，需增設(shè)“增值稅費(fèi)用”一級(jí)科目，該科目。該科目借方登記本期確認(rèn)的銷項(xiàng)稅額，貸方登記本期銷售成本所含的進(jìn)項(xiàng)稅額，該賬戶為損益類科目，會(huì)計(jì)期末講其余額轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”科目，從而體現(xiàn)會(huì)計(jì)意義上的增值稅費(fèi)用。
（三）對(duì)期末納稅差異的調(diào)整
本著會(huì)計(jì)信息相關(guān)性和完整性原則，增值稅會(huì)計(jì)核算需要記錄稅法與會(huì)計(jì)對(duì)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間確認(rèn)不同而形成的暫時(shí)性差異，當(dāng)納稅義務(wù)已經(jīng)產(chǎn)生而依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定尚不符合收入確認(rèn)條件時(shí)，需要借記“遞延銷項(xiàng)稅額”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”。企業(yè)發(fā)生按照稅法規(guī)定需要做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，期末需要進(jìn)行增值稅納稅調(diào)整，借記“遞延進(jìn)項(xiàng)稅額”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出）”；發(fā)生按照稅法規(guī)定需要視同銷售的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，借記“增值稅費(fèi)用”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”。
（四）增值稅會(huì)計(jì)信息的披露
基于以上分析，在目前我國(guó)增值稅會(huì)計(jì)核算模式下，由于無(wú)法準(zhǔn)確測(cè)算出企業(yè)的增值稅負(fù)，所以會(huì)計(jì)系統(tǒng)無(wú)法對(duì)與增值稅有關(guān)的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行詳細(xì)的披露，如果依據(jù)增值稅“費(fèi)用化”的理論，以實(shí)現(xiàn)財(cái)稅分離，那么對(duì)增值稅明晰的披露就有了可能，為了完成這一目標(biāo)，我國(guó)需要對(duì)現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)的核算方法進(jìn)行改進(jìn)，制定統(tǒng)一的增值稅會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)和增值稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，進(jìn)一步規(guī)范企業(yè)增值稅會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和披露。（作者單位：山西省陽(yáng)泉市盂縣恒泰公司）
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【關(guān)鍵詞】 地方財(cái)政支出； 績(jī)效評(píng)價(jià)； 因子分析法
【中圖分類號(hào)】 F810.7 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2016）17-0086-04
一、引言
“十三五”是實(shí)現(xiàn)財(cái)政可持續(xù)發(fā)展的關(guān)鍵時(shí)期，財(cái)政支出剛性增長(zhǎng)壓力要求各級(jí)地方財(cái)政必須進(jìn)一步探索如何提高財(cái)政支出績(jī)效水平，保證財(cái)政資金的運(yùn)用既能滿足社會(huì)發(fā)展的需要，又能符合人民群眾的長(zhǎng)遠(yuǎn)利益，促進(jìn)地方經(jīng)濟(jì)和各項(xiàng)社會(huì)事業(yè)又好又快地發(fā)展[1]。財(cái)政支出績(jī)效水平的提高離不開健全的績(jī)效評(píng)價(jià)，為衡量財(cái)政支出的效率、財(cái)政資金運(yùn)用是否合理，客觀上需要構(gòu)建一套系統(tǒng)、科學(xué)、符合地方實(shí)際的財(cái)政支出績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系[2]。
遼寧省2014年財(cái)政支出總額5 925.20億元，與沿海發(fā)達(dá)省份相比規(guī)模有所擴(kuò)大卻仍顯薄弱。同時(shí)，財(cái)政支出結(jié)構(gòu)不盡合理，建設(shè)支出所占比重過(guò)大，社會(huì)文教支出和社會(huì)保障支出相對(duì)不足，未能有效滿足人民的需要。部分財(cái)政支出項(xiàng)目存在不同程度的立項(xiàng)不合理、執(zhí)行進(jìn)度慢，資金到位率低、使用不規(guī)范等問(wèn)題，未完成產(chǎn)出計(jì)劃，未取得預(yù)期社會(huì)效益、環(huán)境效益。為改善遼寧省財(cái)政支出總量不足、結(jié)構(gòu)不合理、支出績(jī)效不高的現(xiàn)狀，亟須建立一套符合該省財(cái)政支出實(shí)際的績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，以加強(qiáng)績(jī)效評(píng)價(jià)[3]。
二、遼寧省財(cái)政支出績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建
本文結(jié)合遼寧省財(cái)政支出現(xiàn)狀，根據(jù)科學(xué)性與可操作性相結(jié)合、系統(tǒng)性與目的性相結(jié)合、全面性與代表性相結(jié)合、導(dǎo)向性與實(shí)用性相結(jié)合的指標(biāo)體系構(gòu)建原則，以評(píng)價(jià)目標(biāo)為基礎(chǔ)，從經(jīng)濟(jì)發(fā)展、社會(huì)保障、居民生活、教育科技、生態(tài)環(huán)境五個(gè)維度構(gòu)建適合遼寧省的財(cái)政支出績(jī)效評(píng)價(jià)體系[4]。
（一）經(jīng)濟(jì)發(fā)展指標(biāo)
經(jīng)濟(jì)發(fā)展指標(biāo)反映遼寧省財(cái)政支出的資源配置績(jī)效。財(cái)政資源配置合理將伴隨經(jīng)濟(jì)發(fā)展、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化、單位財(cái)政支出的GDP產(chǎn)出增加[5]。因此，可以選取財(cái)政支出總額與年平均人口的比值，以人均消耗反映財(cái)政支出規(guī)模；選取一定時(shí)期內(nèi)財(cái)政收入、GDP增長(zhǎng)速度與這一時(shí)期財(cái)政支出增長(zhǎng)速度之比，反映財(cái)政支出創(chuàng)造收入與財(cái)政支出之比、GDP的能力；選取一定時(shí)期全社會(huì)固定資產(chǎn)的投資額與本期財(cái)政支出總量之比，反映財(cái)政支出拉動(dòng)社會(huì)投資的能力；選取第三產(chǎn)業(yè)比重反映財(cái)政支出對(duì)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化能力。
（二）社會(huì)保障指標(biāo)
提供社會(huì)保障，保障人民生活穩(wěn)定，維持一定的就業(yè)率，提供良好的醫(yī)療設(shè)施是政府財(cái)政支出的重要構(gòu)成。因此，選取設(shè)置社會(huì)保障和就業(yè)支出/財(cái)政支出、醫(yī)療衛(wèi)生支出/財(cái)政支出，反映社會(huì)保障與就業(yè)支出、醫(yī)療衛(wèi)生支出占財(cái)政支出總額的比重是否合理；設(shè)置失業(yè)保險(xiǎn)參保人數(shù)、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)參保人數(shù)、就業(yè)增長(zhǎng)率/社會(huì)保障和就業(yè)支出增長(zhǎng)率、衛(wèi)生機(jī)構(gòu)人員數(shù)、每千人口醫(yī)療機(jī)構(gòu)床位數(shù)，分別反映財(cái)政支出在社會(huì)保障、就業(yè)、醫(yī)療方面的績(jī)效水平。
（三）居民生活指標(biāo)
地方政府和財(cái)政的職責(zé)之一是為居民提供公共品與服務(wù)，保證人民生活逐步提高。故選取城鄉(xiāng)社區(qū)事務(wù)支出/財(cái)政支出、交通運(yùn)輸支出/財(cái)政支出，反映城鄉(xiāng)社區(qū)事務(wù)支出、交通運(yùn)輸支出占財(cái)政支出的比重是否合理；用水普及率、燃?xì)馄占奥省⑷司缆访娣e，從效益維度評(píng)估財(cái)政支出為居民提供基礎(chǔ)公共品和服務(wù)的能力；城市居民平均每人全年消費(fèi)支出、城鎮(zhèn)居民平均每人全年可支配收入，反映財(cái)政支出是否能夠逐步提高居民生活水平。
（四）教育科技指標(biāo)
選取教育支出/財(cái)政支出、科學(xué)技術(shù)支出/財(cái)政支出兩個(gè)指標(biāo)，分別反映財(cái)政支出在教育、科學(xué)發(fā)展方面的分配比例是否合理。每十萬(wàn)人口高等學(xué)校平均在校生數(shù)、教職工人數(shù)、從事科技活動(dòng)人數(shù)/從業(yè)人數(shù)，分別反映教育支出、科學(xué)技術(shù)支出績(jī)效水平。遼寧省各地市基礎(chǔ)教育的普及率相對(duì)較高，各地區(qū)差別很小，故選取“高等學(xué)校在校生數(shù)”反映該省教育水平。
（五）生態(tài)環(huán)境指標(biāo)
切實(shí)保護(hù)生態(tài)環(huán)境資源，實(shí)現(xiàn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)與生態(tài)環(huán)境友好協(xié)調(diào)發(fā)展是各級(jí)政府的重要職責(zé)，也是財(cái)政支出的重要組成部分。選取環(huán)境保護(hù)支出/財(cái)政支出反映教環(huán)境保護(hù)支出占財(cái)政支出的比重是否合理；工業(yè)廢氣排放處理設(shè)備數(shù)、廢水排放處理設(shè)備數(shù)、人均公園綠地面積、一般工業(yè)固體廢物處置量反映財(cái)政支出是否有效改善生態(tài)環(huán)境。
綜上，本文構(gòu)建的遼寧省財(cái)政支出績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系如表1。
以上指標(biāo)體系涵蓋了經(jīng)濟(jì)發(fā)展、社會(huì)保障、居民生活、教育科技、生態(tài)環(huán)境5個(gè)類別，33個(gè)具體指標(biāo)。這些指標(biāo)從不同的方面反映了財(cái)政支出是否能夠促進(jìn)經(jīng)濟(jì)和各項(xiàng)社會(huì)事業(yè)均衡發(fā)展、是否能夠滿足人民群眾的切實(shí)需求，體現(xiàn)出財(cái)政支出績(jī)效水平的高低。
三、基于因子分析法實(shí)證研究
在地方財(cái)政支出績(jī)效評(píng)價(jià)的研究中運(yùn)用因子分析法可以解決指標(biāo)權(quán)重的設(shè)置問(wèn)題，排除主觀因素，更客觀、快速[6]。本文以遼寧省為例，通過(guò)對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、社會(huì)保障、居民生活、教育科技、生態(tài)環(huán)境指標(biāo)分類簡(jiǎn)化抽取公共因子，計(jì)算出各績(jī)效因子的得分，進(jìn)而對(duì)各地市財(cái)政支出在這五個(gè)維度的績(jī)效進(jìn)行評(píng)價(jià)排名，利用評(píng)價(jià)得分，再進(jìn)行一次因子分析，即可得出遼寧省財(cái)政支出績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果。這樣既能對(duì)總體財(cái)政支出績(jī)效進(jìn)行評(píng)價(jià)，又能反映各地市財(cái)政支出在結(jié)構(gòu)上的不足，節(jié)約績(jī)效評(píng)價(jià)成本。
（一）數(shù)據(jù)來(lái)源和處理
財(cái)政支出績(jī)效指標(biāo)的原始數(shù)據(jù)節(jié)選自遼寧省統(tǒng)計(jì)信息網(wǎng)、各市政府財(cái)政部門網(wǎng)站、《遼寧省統(tǒng)計(jì)年鑒》《遼寧省各市的國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展統(tǒng)計(jì)公報(bào)》。運(yùn)用Excel軟件對(duì)原始指標(biāo)數(shù)據(jù)進(jìn)行初始加工整理，為消除指標(biāo)量綱和量級(jí)差別造成的不可比性，運(yùn)用SPSS 17.0軟件對(duì)原始指標(biāo)數(shù)據(jù)進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化處理。
（二）KMO值和Bartlett's球形檢驗(yàn)
根據(jù)統(tǒng)計(jì)學(xué)家KaiSer的論述，KMO的取值一般要求大于0.5。Bartlett's球形檢驗(yàn)的零假設(shè)概率值以0.05為標(biāo)準(zhǔn)，一般要求小于0.05。經(jīng)濟(jì)發(fā)展、社會(huì)保障、居民生活、教育科技、生態(tài)環(huán)境績(jī)效指標(biāo)檢驗(yàn)的KMO值分別為0.513、0.732、0.537、0.590、0.573，Bartlett's球形檢驗(yàn)的零假設(shè)概率值分別是0.004、0.000、0.006、0.000、0.042，均適合做因子分析。本文以綜合五個(gè)方面的最后一次因子分析為例，說(shuō)明基于因子分析法財(cái)政支出績(jī)效評(píng)價(jià)的過(guò)程。表2為最后一次因子分析KMO和Bartlett's球形檢驗(yàn)結(jié)果。
由表2可以看出，KMO的檢驗(yàn)值為0.760，大于0.5，Bartlett's球形檢驗(yàn)Sig.=0.000，小于0.05，表明檢測(cè)數(shù)據(jù)適合做因子分析。
（三）因子提取和因子旋轉(zhuǎn)
研究選用主成分分析的方法獲得因子分析的初始解，選用方差最大旋轉(zhuǎn)的方法進(jìn)行因子旋轉(zhuǎn)，具體結(jié)果如表3。
由表3可知，通過(guò)主成分分析法一共提出了2個(gè)公共因子，且累計(jì)貢獻(xiàn)率達(dá)到83.979%。也就是由這2個(gè)公共因子能夠反映績(jī)效指標(biāo)83.979%的信息量，所以提取這2個(gè)公因子是合理的。通過(guò)最大旋轉(zhuǎn)法作因子旋轉(zhuǎn)可提高因子載荷，得到因子載荷矩陣。績(jī)效評(píng)價(jià)不涉及因子命名，故不再詳述。
（四）因子得分和績(jī)效排名
運(yùn)用回歸法計(jì)算因子的得分情況，得到因子得分系數(shù)矩陣，見表4。
通過(guò)因子得分矩陣可求得各公共因子的得分F1、F2，然后把這2個(gè)主成分的得分值分別代入，以各主成分的方差貢獻(xiàn)率作為權(quán)重加權(quán)求和，即可計(jì)算出遼寧省14個(gè)地市財(cái)政支出績(jī)效的綜合得分及排名，如表5。
由表5可以看出遼寧省14個(gè)地市的財(cái)政支出績(jī)效綜合排名，基本上符合該省的實(shí)際情況。其中，地市綜合得分大于0表明財(cái)政支出績(jī)效水平處于遼寧省中上等，小于0則說(shuō)明績(jī)效相對(duì)不高。為了更直觀地反映各市財(cái)政支出績(jī)效水平，本文將因子分析計(jì)算得出的綜合得分轉(zhuǎn)化為百分制下的得分，轉(zhuǎn)化公式為：百分制下得分=（綜合得分/2）×50+50。
由表6可知，沈陽(yáng)市政府財(cái)政支出績(jī)效百分制得分為92.75，在遼寧省排名居榜首，表現(xiàn)出該市政府統(tǒng)籌財(cái)政資金、合理安排財(cái)政支出、不斷提高績(jī)效的綜合能力和水平。大連、鞍山、本溪經(jīng)綜合得分均高于平均水平，表明這些地市財(cái)政支出績(jī)效顯著。除了以上這4個(gè)地市之外，其余城市財(cái)政支出績(jī)效水平相對(duì)較低。綜合排名第二的大連財(cái)政支出績(jī)效百分制得分為84.75，排名第三的鞍山得分為57.75，排名相差較小的地市績(jī)效得分之間尚且存在較大的差距，表明遼寧省各地市政府財(cái)政支出績(jī)效水平發(fā)展存在著一定的不平衡性。
將遼寧省各地市財(cái)政支出績(jī)效百分制得分繪制成雷達(dá)圖，更直觀地對(duì)比和分析（圖1）。由圖1可以看出，經(jīng)濟(jì)發(fā)展、居民生活、生態(tài)環(huán)境三個(gè)板塊較為靠近雷達(dá)圖的中心，說(shuō)明這三個(gè)方面是遼寧省財(cái)政支出績(jī)效的短板，相比于社會(huì)保障、教育科技的效益而言處于較低的水平，表明財(cái)政支出未能統(tǒng)籌發(fā)展，而且各地市各項(xiàng)財(cái)政支出績(jī)效水平也存在著不均衡現(xiàn)象。例如，盤錦經(jīng)濟(jì)發(fā)展板塊距離雷達(dá)圖中心較遠(yuǎn)，生態(tài)環(huán)境則距離中心較近，表明盤錦政府財(cái)政支出促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)的發(fā)展卻沒(méi)有維持良好的生態(tài)環(huán)境。相反，朝陽(yáng)政府財(cái)政支出各方面績(jī)效水平都相對(duì)落后，但在改善生態(tài)環(huán)境方面居全省第四，這表明遼寧省各地市政府財(cái)政支出在各個(gè)績(jī)效子系統(tǒng)之間發(fā)展的不協(xié)調(diào)性。
四、結(jié)論與建議
本文以遼寧省為例，從經(jīng)濟(jì)發(fā)展、社會(huì)保障、居民生活、教育科技、生態(tài)環(huán)境五個(gè)維度構(gòu)建了地方財(cái)政支出績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，并通過(guò)因子分析法進(jìn)行實(shí)證研究，克服了指標(biāo)權(quán)重設(shè)置不合理的局限性，使研究結(jié)論更客觀、準(zhǔn)確。研究發(fā)現(xiàn)沈陽(yáng)市財(cái)政支出績(jī)效高于其他地市，且各地市績(jī)效水平存在較大差距；財(cái)政支出未能較好地統(tǒng)籌規(guī)劃，在經(jīng)濟(jì)發(fā)展、居民生活、生態(tài)環(huán)境方面未能取得良好效益；各地市各項(xiàng)財(cái)政支出績(jī)效水平未能協(xié)調(diào)發(fā)展，均存在短缺與不足的模塊。通過(guò)對(duì)遼寧省財(cái)政支出績(jī)效評(píng)價(jià)的實(shí)證研究，剖析出財(cái)政支出在各地市之間、各個(gè)績(jī)效方面發(fā)展的不平衡、不協(xié)調(diào)性，為地方財(cái)政支出績(jī)效管理工作提供了一定的參考。
基于上述研究，為改善財(cái)政支出現(xiàn)狀，提高績(jī)效，提出如下建議：第一，我國(guó)各地方政府應(yīng)轉(zhuǎn)變財(cái)政模式，深化行政管理體制改革，在優(yōu)化財(cái)政支出結(jié)構(gòu)的過(guò)程中，把壓縮的支出的一定比例用于民生、生態(tài)建設(shè)領(lǐng)域；第二，合理安排財(cái)政支出在城鄉(xiāng)區(qū)域之間的比例，縮小基本公共服務(wù)差距，逐步實(shí)現(xiàn)城鄉(xiāng)一體化；第三，根據(jù)自身不足有計(jì)劃地優(yōu)化一些重點(diǎn)支出結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)財(cái)政投入的實(shí)效性，逐步提高財(cái)政支出的效率與效益。總之，建立符合地方實(shí)際的財(cái)政支出績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，以此為基礎(chǔ)進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)，從中發(fā)現(xiàn)財(cái)政支出存在的問(wèn)題，并找到解決問(wèn)題的對(duì)策，是改進(jìn)財(cái)政支出績(jī)效的有效途徑。
【參考文獻(xiàn)】
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關(guān)鍵詞：非稅收入；公共財(cái)政體制；述評(píng)
中圖分類號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2013）21-0159-03
一、非稅收入的界定以及其存在合理性研究
1.非稅收入的概念。2001年首次在國(guó)家正式文件①中出現(xiàn)“非稅收入”一詞，在此之前中國(guó)對(duì)非稅收入的概念未作嚴(yán)格的界定，與之相關(guān)的代表性稱謂有“預(yù)算外收入”、“非稅性預(yù)算收入”和“特別稅收”等。如吳玉民（1999）將非稅收入定義為“用費(fèi)、基金以及罰款等方式籌集的用于政府行政事業(yè)性支出的收入”。王作勤等（1999）認(rèn)為非稅收入是各種財(cái)政性收費(fèi)、基金、罰款、附加等收入。2004年財(cái)政部頒發(fā)的《關(guān)于加強(qiáng)政府非稅收入管理的通知》②明確了非稅收入的定義，即“政府非稅收入是指除稅收以外，由各級(jí)政府、各級(jí)機(jī)關(guān)、事業(yè)單位、代行政府職能的社會(huì)團(tuán)體及其他組織依法利用政府權(quán)力、政府信譽(yù)、國(guó)家資源、國(guó)有資產(chǎn)或提供特定公共服務(wù)、準(zhǔn)公共服務(wù)取得并用于滿足社會(huì)公共需要或準(zhǔn)公共需要的財(cái)政資金。”至此之后，學(xué)者對(duì)非稅收入的定義逐漸趨于一致。潘明星和匡萍（2005）、史桂芬（2007）將非稅收入定義為“政府為實(shí)現(xiàn)特定目的和滿足社會(huì)公共需要，按照一定的標(biāo)準(zhǔn)，憑借社會(huì)公共權(quán)力（國(guó)有資產(chǎn)、資源所有權(quán)）、國(guó)家信譽(yù)收取的除稅收以外的財(cái)政性資金”。劉忠信和張智光（2007）認(rèn)為非稅收入是通過(guò)不同于稅收形式所取得的財(cái)政收入。
2.非稅收入的存在合理性。國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)非稅收入的存在合理性進(jìn)行了較深入的研究。根據(jù)側(cè)重點(diǎn)不同，將其存在合理性分為三類：（1）理論依據(jù)。首先是準(zhǔn)公共產(chǎn)品的存在具有公共物品和私人物品的雙重性，滿足這部分公共需要的資金不宜通過(guò)稅收來(lái)籌集，而應(yīng)按照“誰(shuí)受益、誰(shuí)付費(fèi)”的原則要求公共產(chǎn)品的使用者和受益者以非稅收入的方式進(jìn)行補(bǔ)償和調(diào)節(jié)，同時(shí)由于可售性公共產(chǎn)品的永久性存在決定了政府非稅收入的永久性存在。其次是“負(fù)外部效應(yīng)”的存在使政府應(yīng)該承擔(dān)起矯正外部效應(yīng)的責(zé)任，而在治理負(fù)外部效應(yīng)的效果上，收費(fèi)明顯優(yōu)于稅收，因?yàn)槭召M(fèi)具有的“懲戒性”使生產(chǎn)者自覺減少“負(fù)外部效應(yīng)”的產(chǎn)生。最后是自然壟斷的存在使得非稅收入較之稅收對(duì)于經(jīng)濟(jì)具有更優(yōu)的調(diào)節(jié)作用，因?yàn)榇嬖谧匀粔艛鄷r(shí)企業(yè)自行定價(jià)高于邊際成本將導(dǎo)致社會(huì)整體效率的下降，因此政府要用進(jìn)行公共定價(jià)的手段進(jìn)行管制；而定價(jià)超過(guò)邊際成本的部分即可看作是一種政府收費(fèi)，這種收費(fèi)對(duì)企業(yè)和消費(fèi)者利益的協(xié)調(diào)作用是稅收所不能取代的。（2）制度環(huán)境。高培勇（2004）把非稅收入存在的歷史根源歸為統(tǒng)收統(tǒng)支，且現(xiàn)實(shí)的制度環(huán)境使得中國(guó)政府非稅收入在改革中具有其獨(dú)特性。建國(guó)初期中國(guó)實(shí)行的高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，政府統(tǒng)收統(tǒng)支，各行政機(jī)關(guān)和企業(yè)事業(yè)單位嚴(yán)格按照國(guó)家規(guī)定進(jìn)行財(cái)務(wù)管理，對(duì)非稅收入的管理和收費(fèi)項(xiàng)目都是比較正規(guī)。改革開放以后，隨著財(cái)政體制改革進(jìn)程的加快，各級(jí)政府的財(cái)政收支單靠預(yù)算內(nèi)收入無(wú)法滿足改革和建設(shè)的需要，迫使政府增設(shè)預(yù)算外收入項(xiàng)目，允許和鼓勵(lì)行政事業(yè)單位“創(chuàng)收”，從此使非稅收入改革中出現(xiàn)了一系列問(wèn)題。（3）在政府收入體系發(fā)揮的作用。王小利（2005）指出非稅收入是政府合理利用不同收入渠道對(duì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)整、實(shí)現(xiàn)資源優(yōu)化配置、收入分配以及穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)的重要手段，是構(gòu)建公共財(cái)政體系的基礎(chǔ)。賈康和劉軍民（2005）認(rèn)為非稅收入是政府收入體系的重要組成部分，是構(gòu)建公共財(cái)政框架的重要內(nèi)容之一，同時(shí)也是從源頭上、制度上防治腐敗的重要舉措。此外，暴金玲（2005）認(rèn)為非稅收入一方面促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)和事業(yè)發(fā)展并在經(jīng)濟(jì)生活中發(fā)揮著公平收入分配的作用，并為財(cái)政預(yù)算的順利執(zhí)行提供了財(cái)力保障。徐永翥（2007）還認(rèn)為非稅收入有效地調(diào)動(dòng)了地方和部門籌集收入的積極性。
中國(guó)對(duì)于非稅收入概念及其存在合理性的研究多集中于公共財(cái)政理論下的一種政府職能實(shí)現(xiàn)形式。雖然非稅收入概念的表述不盡一致，但都體現(xiàn)了相近的意思：非稅收入是由一些除稅收收入以外的、不同性質(zhì)的收入組成的集合體，是對(duì)這些不同性質(zhì)的收入的統(tǒng)稱。因此，非稅收入是一個(gè)綜合性概念。對(duì)于非稅收入存在的合理性，是集多種必然性于一體的政府收入形式，它的合理性不能只從某一方面考慮，可以綜合以上觀點(diǎn)全面思考。
二、非稅收入規(guī)模與結(jié)構(gòu)的研究
1.非稅收入規(guī)模。吳云松和王慶華（2000）認(rèn)為非稅收入規(guī)模過(guò)大會(huì)加重企業(yè)負(fù)擔(dān)、分散國(guó)家財(cái)力、加劇社會(huì)分配不公和敗壞社會(huì)風(fēng)氣等。劉曉峰等（2005）研究發(fā)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)與稅收體制可能是影響非稅收入規(guī)模的重要因素。方建妃（2005）、吳萌（2007）從經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、政府職能、財(cái)政體制等方面分析了影響非稅收入規(guī)模的因素，當(dāng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平較高的時(shí)候，較高的生產(chǎn)力發(fā)展水平?jīng)Q定了政府非稅收入的來(lái)源相對(duì)充足；地方政府權(quán)限擴(kuò)大，政府非稅收入的來(lái)源就十分廣泛；從政府與其他部門之間的財(cái)政關(guān)系的角度研究發(fā)現(xiàn)財(cái)政體制是也是影響地方政府非稅收入規(guī)模的重要因素。王靜（2007）從分權(quán)式改革、“正稅”的稅源流失、政府系統(tǒng)本位利益驅(qū)動(dòng)及競(jìng)爭(zhēng)等方面分析了政府非稅收入膨脹的原因，并發(fā)現(xiàn)地方政府為增加自己的財(cái)政資金而增加收費(fèi)項(xiàng)目。除政府職能方面，方紅星（2009）從市場(chǎng)化程度等角度分析了作為非稅收入重要組成部分的政府收費(fèi)規(guī)模的影響因素。如果市場(chǎng)化程度很高，政府就能把本來(lái)就屬于市場(chǎng)范疇的職能很好地轉(zhuǎn)向市場(chǎng)，只擔(dān)負(fù)由于“市場(chǎng)缺陷”的存在而必須要承載的政府職能；如果政府過(guò)多涉足市場(chǎng)，政府就會(huì)擠占應(yīng)該歸屬于市場(chǎng)的職能范圍，非規(guī)范性收費(fèi)規(guī)模隨之膨脹。白宇飛等（2009）實(shí)證研究發(fā)現(xiàn)人均產(chǎn)出、人均轉(zhuǎn)移支付、財(cái)政供養(yǎng)人口以及市場(chǎng)化進(jìn)程等變量均對(duì)政府非稅收入規(guī)模有所影響，其中，人均產(chǎn)出和財(cái)政供養(yǎng)人口的增加會(huì)促進(jìn)非稅收入的增長(zhǎng)；而市場(chǎng)化進(jìn)程和轉(zhuǎn)移支付的增加則會(huì)有效抑制非稅收入規(guī)模的擴(kuò)大。財(cái)政供養(yǎng)人口主要是從需求方面影響非稅收入的規(guī)模，越是在基層政府和經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)的地區(qū)，財(cái)政供養(yǎng)人口在總?cè)丝谥械谋戎卦礁撸@些地區(qū)稅源較少，地方政府只能通過(guò)增加不規(guī)范的非稅收入（如部門收費(fèi)等資金）發(fā)放工資。
2.非稅收入結(jié)構(gòu)。已有研究通過(guò)對(duì)中國(guó)政府非稅收入現(xiàn)實(shí)存在的問(wèn)題進(jìn)行分析，對(duì)政府非稅收入結(jié)構(gòu)的優(yōu)化提出建議。例如，賈康等（2005）在分析中國(guó)政府非稅收入管理的突出問(wèn)題的形成原因的基礎(chǔ)上，提出對(duì)政府非稅收入的不同項(xiàng)目區(qū)別對(duì)待、分流歸位、依法立項(xiàng)，并以治本為目的實(shí)施財(cái)政、行政、法制、投融資等方面的配套改革。云南省財(cái)政廳課題組（2006）通過(guò)云南省政府非稅收入項(xiàng)目構(gòu)成的總體情況分析，發(fā)現(xiàn)行政事業(yè)性收費(fèi)和政府性基金是其主要來(lái)源，無(wú)名目的其他收入比重也較高。常向東等（2010）以甘肅省白銀市為例，將政府非稅收入結(jié)構(gòu)分為項(xiàng)目結(jié)構(gòu)、管理結(jié)構(gòu)和部門結(jié)構(gòu)且發(fā)現(xiàn)項(xiàng)目結(jié)構(gòu)中行政事業(yè)性收費(fèi)和政府基金占主體。除上述文獻(xiàn)外，一些學(xué)者提出從其他角度規(guī)范政府非稅收入項(xiàng)目的管理。例如何晞等（2008）把財(cái)政中收入結(jié)構(gòu)定義為以價(jià)值形式表現(xiàn)的財(cái)政收入內(nèi)部各要素的構(gòu)成和比例關(guān)系，反映財(cái)政收入中不同收入形式之間、不同來(lái)源之間的比例關(guān)系。各種形式的非稅收入增長(zhǎng)在總非稅收入增長(zhǎng)中的貢獻(xiàn)率應(yīng)該是合乎客觀規(guī)律和比例的。每種形式的收入都與一定階段的經(jīng)濟(jì)、社會(huì)結(jié)構(gòu)密切相關(guān)，如果出現(xiàn)異常或不協(xié)調(diào)，必然會(huì)對(duì)經(jīng)濟(jì)、社會(huì)結(jié)構(gòu)產(chǎn)生扭曲性，帶來(lái)效率損失和社會(huì)不公。丁兆君（2009）在對(duì)地方政府對(duì)于政府非稅收入的管理問(wèn)題進(jìn)行分析的基礎(chǔ)上，提出了從整合政府預(yù)算角度規(guī)范地方政府非稅收入項(xiàng)目管理的思路。
中國(guó)學(xué)者對(duì)非稅收入規(guī)模的現(xiàn)狀分析、影響因素等方面進(jìn)行了研究；對(duì)于非稅收入結(jié)構(gòu)，主要關(guān)注政府非稅收入結(jié)構(gòu)的管理和優(yōu)化分析。從上述分析可以看出，中國(guó)學(xué)者對(duì)非稅收入規(guī)模影響因素的研究較寬泛，主要集中在政府職能、財(cái)稅體制、市場(chǎng)化程度等方面；且主要以規(guī)范研究為主，實(shí)證分析較少。對(duì)非稅收入結(jié)構(gòu)的研究?jī)?nèi)容一般是基本的現(xiàn)狀—問(wèn)題式，方法一般是規(guī)范分析或描述性分析，缺少深入理論分析和經(jīng)驗(yàn)研究。
三、非稅收入增長(zhǎng)與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)關(guān)系研究
對(duì)于非稅收入對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)影響的實(shí)證研究，吳云松和王慶華（2000）研究發(fā)現(xiàn)非稅收入加重了企業(yè)的負(fù)擔(dān)，分散了國(guó)家財(cái)力，加重中國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)速度的下降。王小利（2004）利用VAR模型實(shí)證研究發(fā)現(xiàn)政府非稅收入支出對(duì)GDP的影響為正，稅收與非稅收之間有較強(qiáng)的替代關(guān)系，非稅收入的增加會(huì)侵蝕正常的稅基，進(jìn)而會(huì)影響到中央的財(cái)政能力。劉建民和宋建軍（2005）、高黎和聶華林（2006）對(duì)中國(guó)稅收增長(zhǎng)與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的關(guān)系進(jìn)行實(shí)證分析的結(jié)果表明稅收增長(zhǎng)與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)關(guān)系基本協(xié)調(diào)。劉寒波等（2008）研究發(fā)現(xiàn)，稅收、非稅收入和GDP存在長(zhǎng)期穩(wěn)定關(guān)系，無(wú)論是非稅收入還是稅收占GDP比重不斷提高，對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)都會(huì)產(chǎn)生一定的影響，但稅收和非稅收入不存在明顯的替代關(guān)系。王玉華和劉貝貝（2008）在稅收收入、非稅收入與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)之間建立VAR模型，實(shí)證研究發(fā)現(xiàn)中國(guó)稅收收入較非稅收入對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的沖擊力度更大，且為正向沖擊，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)對(duì)其自身產(chǎn)生負(fù)面沖擊。王喬和汪柱旺（2009）對(duì)中國(guó)政府非稅收入與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的相關(guān)性進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)GDP總量與政府非稅收收入互為因果，即經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)能促進(jìn)政府非稅收入的增長(zhǎng)，非稅收入的增長(zhǎng)也會(huì)反作用于經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)；進(jìn)一步研究發(fā)現(xiàn)地方非稅收入與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的關(guān)系更為密切。
總體而言，中國(guó)學(xué)者針對(duì)非稅收入與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)關(guān)系的實(shí)證研究較為薄弱，呈現(xiàn)如下特征：數(shù)據(jù)分析多基于國(guó)家層面，地區(qū)層面分析幾乎是盲點(diǎn)；實(shí)證模型的選擇基本采用線性模型進(jìn)行數(shù)據(jù)處理，從而無(wú)法避免數(shù)據(jù)的時(shí)間趨勢(shì)性導(dǎo)致結(jié)論存在的缺陷，①且個(gè)別采用時(shí)間序列模型，都是用差分后的均衡序列進(jìn)行分析，該方法會(huì)導(dǎo)致部分信息損失。
四、非稅收入管理中存在的問(wèn)題及對(duì)策研究
主要觀點(diǎn)大多集中在以下三個(gè)方面：（1）財(cái)政收支矛盾引起的收費(fèi)膨脹；（2）制度和控制機(jī)制的缺位；（3）相關(guān)的配套措施缺乏（羅培平，2003；李煥林，2005；史桂芬，2007）。針對(duì)這些問(wèn)題，學(xué)者提出解決非稅收入管理中存在的問(wèn)題，首先應(yīng)認(rèn)清非稅收入的財(cái)政屬性，明確非稅收入的政府公共收入性質(zhì)；其次應(yīng)將政府非稅收入納入預(yù)算管理；再次，應(yīng)在深化分稅制改革的基礎(chǔ)上，推進(jìn)非稅收入的規(guī)范管理，健全非稅收入征管機(jī)構(gòu)和管理制度是改革的核心內(nèi)容；最后，還應(yīng)強(qiáng)化監(jiān)督機(jī)制，健全非稅收入立法，合理確定非稅收入的征收標(biāo)準(zhǔn)，使非稅負(fù)擔(dān)合理化、規(guī)范化，統(tǒng)一的非稅收入征管法規(guī)是改革的法律保障。
學(xué)者提出的對(duì)策方面，尤以非稅收入管理模式的研究最為廣泛。潘明星（2005）提出，政府應(yīng)該清理現(xiàn)行收費(fèi)項(xiàng)目，實(shí)行價(jià)、稅、費(fèi)分流，對(duì)現(xiàn)有各級(jí)府及其所屬行政事業(yè)單位的收入，區(qū)別不同類別和不同情況，采取“一清、二轉(zhuǎn)、三改、四留”的改革措施。蔣國(guó)政等（2008）提出國(guó)庫(kù)直接辦理非稅收入收繳和管理，其模式設(shè)計(jì)為首先開發(fā)應(yīng)用非稅收入核算與管理系統(tǒng)，建立非稅收入的收納流程；二是罰沒(méi)款和臨時(shí)性、一次性行政規(guī)費(fèi)的收納流；最后完善非稅收入票據(jù)的事后核銷和監(jiān)督管理。① 楊樹棋和李興華（2008）分析了非稅收入規(guī)范化管理的約束條件及分類模式選擇，提出中國(guó)非稅收入分類管理模式選擇：政府性基金收入管理模式、行政事業(yè)性收費(fèi)收入管理模式、國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)收入管理模式、國(guó)有資源有償使用收入管理模式、國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收益管理模式、彩票公益金收入管理模式、專項(xiàng)收入管理模式和罰沒(méi)收入管理模式。
由此看出，已有研究對(duì)非稅收入管理中存在的問(wèn)題及相應(yīng)的解決措施最終一致歸結(jié)到制度和模式的構(gòu)建，雖具有普遍適用性，但缺乏針對(duì)性；且多數(shù)政策性建議僅從理論出發(fā)，實(shí)際中并不具有可實(shí)施性。
五、簡(jiǎn)評(píng)
1.國(guó)內(nèi)非稅收入研究的評(píng)價(jià)。已有研究主要關(guān)注三大方面的內(nèi)容：一是以非稅收入是政府財(cái)政收入的重要組成部分、政府參與國(guó)民收入分配的一種重要形式、政府實(shí)施宏觀調(diào)控的一種重要工具為出發(fā)點(diǎn)，研究非稅收入的概念、性質(zhì)、內(nèi)容范圍敘述其必要性、可行性、意義等方面，且以定性分析為主；二是以非稅收入規(guī)模和結(jié)構(gòu)為對(duì)象，研究影響非稅收入規(guī)模的影響因素、非稅收入結(jié)構(gòu)的合理性與否以及非稅收入對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的關(guān)系如何，研究方法多采用線性模型；三是以非稅收入管理為基礎(chǔ)，研究非稅收入管理的現(xiàn)狀、成因、對(duì)策等，研究主要針對(duì)現(xiàn)實(shí)問(wèn)題提出思考。研究?jī)?nèi)容比較表象，深入的理論研究不多；研究方法主要采用的是規(guī)范研究，零星涉及的實(shí)證研究（描述性分析和案例分析）也主要是基本現(xiàn)狀介紹，呈現(xiàn)出工作交流的特色。
已有研究取得了以下幾個(gè)方面的成效和不足。成效：（1）提出了政府非稅收入的概念并對(duì)政府非稅收入的內(nèi)涵和外延進(jìn)行了探討，形成了初步的共識(shí)和完善了政府收入的形式；（2）對(duì)政府非稅收入管理中存在的問(wèn)題與形成原因進(jìn)行了歸納概括，著重分析與探討了中國(guó)政府非稅收入改革與創(chuàng)新的途徑和方法。不足：（1）研究理論深度不夠，對(duì)非稅收入制度設(shè)計(jì)缺乏具體論述且缺乏針對(duì)性；（2）缺乏系統(tǒng)的分類研究，對(duì)非稅收入內(nèi)部結(jié)構(gòu)的發(fā)展趨勢(shì)未能做出預(yù)測(cè)；（3）對(duì)當(dāng)代西方國(guó)家政府或中國(guó)各地區(qū)之間非稅收入的管理缺乏橫向?qū)Ρ确治雠c研究。
2.國(guó)內(nèi)非稅收入研究展望。對(duì)于中國(guó)的非稅收入的研究，要深入探討的問(wèn)題還有很多，后續(xù)研究可關(guān)注以下幾個(gè)方面：（1）對(duì)中國(guó)非稅收入的實(shí)踐歷史進(jìn)行全面的梳理回顧，并做出評(píng)判，為非稅收入制度模式的創(chuàng)新及建立提供實(shí)踐依據(jù)；（2）采用制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的分析框架對(duì)非稅收入制度的發(fā)展變遷進(jìn)行深入剖析，找出影響非稅收入制度效率的主要因素，為非稅收入制度創(chuàng)新找到切入點(diǎn)、彌補(bǔ)現(xiàn)有制度的缺陷、提升制度效率；（3）非稅收入規(guī)模和結(jié)構(gòu)研究。在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)中如何使非稅收入規(guī)模實(shí)現(xiàn)合理穩(wěn)定增長(zhǎng)，如何實(shí)現(xiàn)非稅收入結(jié)構(gòu)的優(yōu)化是一些非常值得關(guān)注的研究命題；（4）研究方法上采用多元化的范式，加強(qiáng)實(shí)證研究方法的運(yùn)用，將規(guī)范研究與實(shí)證研究相結(jié)合，同時(shí)加強(qiáng)對(duì)地區(qū)層面的對(duì)比分析。
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【關(guān)鍵詞】政府預(yù)算會(huì)計(jì)；收付實(shí)現(xiàn)制；權(quán)責(zé)發(fā)生制；預(yù)算會(huì)計(jì)改革
一、我國(guó)政府預(yù)算會(huì)計(jì)發(fā)展歷程
在我國(guó)建國(guó)后的一段時(shí)間里，我國(guó)實(shí)行的是高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，統(tǒng)收統(tǒng)支的工作由中央全權(quán)負(fù)責(zé)，政府預(yù)算會(huì)計(jì)是以計(jì)劃經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)而進(jìn)行的。改革開放以后，以市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)為主體的經(jīng)濟(jì)體制成為了我國(guó)的主要體制，先前計(jì)劃經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)的政府預(yù)算會(huì)計(jì)改革為以市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化和財(cái)政管理體制改革的深入發(fā)展，預(yù)算會(huì)計(jì)的環(huán)境已經(jīng)發(fā)生了深刻而根本的變化，原有的預(yù)算會(huì)計(jì)模式越來(lái)越不適應(yīng)現(xiàn)實(shí)的需要。
（一）傳統(tǒng)的政府預(yù)算會(huì)計(jì)體系的形成
1950年，我國(guó)財(cái)政部通過(guò)《暫行總預(yù)算會(huì)計(jì)制度草案》、《暫行單位預(yù)算會(huì)計(jì)制度草案》。同年，財(cái)政部正式《各級(jí)人民政府暫行總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》以及《各級(jí)人民政府暫行單位預(yù)算會(huì)計(jì)制度》。至此，我國(guó)傳統(tǒng)的政府預(yù)算會(huì)計(jì)體系初步形成。
（二）傳統(tǒng)的政府預(yù)算會(huì)計(jì)體系的完善
改革開放以來(lái)，我國(guó)財(cái)政部于1983年，根據(jù)當(dāng)時(shí)預(yù)算管理的要求，在原來(lái)的會(huì)計(jì)體系基礎(chǔ)之上，廣泛征求修改意見，最后制定了《財(cái)政機(jī)關(guān)總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》。并在1988年，再次做了修改。
通過(guò)這兩次修改，我國(guó)的總預(yù)算會(huì)計(jì)制度又有了新的突破，更能全面反映預(yù)算會(huì)計(jì)中的收支問(wèn)題，更能體現(xiàn)預(yù)算的職能，更能滿足新時(shí)代的需求。
二、我國(guó)現(xiàn)行政府預(yù)算會(huì)計(jì)的局限性
（一）不能滿足政府財(cái)務(wù)管理的需要
1、無(wú)法準(zhǔn)確反映政府的資產(chǎn)狀況
政府的資產(chǎn)始終是以其初始實(shí)際成本計(jì)量和反映的，在資產(chǎn)持有期間不確認(rèn)減值損失，資產(chǎn)價(jià)值可能被高估。在單一歷史成本模式下，貨幣的時(shí)間價(jià)值得不到反映，資產(chǎn)反映的價(jià)值不準(zhǔn)確。
2、無(wú)法準(zhǔn)確反映政府的負(fù)債狀況
在收付實(shí)現(xiàn)制上，當(dāng)期已經(jīng)發(fā)生，但尚未用現(xiàn)金支付的政府債務(wù)不確認(rèn)，形成隱性債務(wù)、或有債務(wù)，這可能夸大政府真正可支配的財(cái)政資源，掩蓋當(dāng)前財(cái)政困難，加大政府未來(lái)的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。
3、無(wú)法進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量行政運(yùn)行成本和政府的財(cái)務(wù)績(jī)效
由于收付實(shí)現(xiàn)制，資產(chǎn)占用不實(shí)、缺乏成本核算等，政府財(cái)務(wù)績(jī)效評(píng)價(jià)不準(zhǔn)確。財(cái)政部門從單一賬戶或采購(gòu)專戶按規(guī)定程序直接撥入職工工資賬戶或直接撥付給提供商品或服務(wù)的供應(yīng)商，行政、事業(yè)單位收到的財(cái)政資金不再表現(xiàn)為貨幣資金，這就需要對(duì)行政單位和事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度規(guī)定的核算內(nèi)容進(jìn)行相應(yīng)的修改。
（二）不能滿足政府預(yù)算管理的需要
1、預(yù)算資金計(jì)量不準(zhǔn)確，分配預(yù)算的依據(jù)不科學(xué)
政府部門的預(yù)算資金來(lái)源多樣化，除財(cái)政撥款外，還有預(yù)算外資金。而預(yù)算外資金的確認(rèn)與計(jì)量存在一些問(wèn)題，例如有些預(yù)算外資金沒(méi)有按照收支兩條線管理。預(yù)算內(nèi)資金也沒(méi)有計(jì)量清楚，例如基本支出與項(xiàng)目支出被人為的用于調(diào)節(jié)收支。基本建設(shè)投資被反映在預(yù)算會(huì)計(jì)外。
2、預(yù)算執(zhí)行方面存在問(wèn)題
現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)主要披露財(cái)政部門的預(yù)算分配信息，沒(méi)在統(tǒng)一系統(tǒng)中反映預(yù)算單位的實(shí)際執(zhí)行信息，難以反映預(yù)算資金運(yùn)動(dòng)全貌，也難以真實(shí)、完整地核算國(guó)庫(kù)集中收付制度和政府采購(gòu)制度，無(wú)法為編制部門預(yù)算、實(shí)施零基預(yù)算提供信息，不能客觀反映財(cái)政實(shí)際結(jié)余和預(yù)算執(zhí)行結(jié)果。
3、預(yù)算執(zhí)行結(jié)果不準(zhǔn)確，不利于正確年終結(jié)轉(zhuǎn)
在年度預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中，各級(jí)財(cái)政部門經(jīng)常會(huì)遇到預(yù)算已經(jīng)安排，由于各種原因當(dāng)年無(wú)法支出，如果按照現(xiàn)金制的要求處理，容易造成當(dāng)年結(jié)余不實(shí)，給人為調(diào)節(jié)財(cái)政平衡提供技術(shù)缺口，造成財(cái)政虛假平衡。
三、我國(guó)現(xiàn)行政府預(yù)算會(huì)計(jì)改革的必然性
現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)由財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)以及事業(yè)單位會(huì)計(jì)組成，是極不完善的預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的混合體，既不是真正意義的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，不能全面反映政府的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)營(yíng)結(jié)果和現(xiàn)金流量，也非真正意義上的政府預(yù)算會(huì)計(jì)，難以完全發(fā)揮預(yù)算管理的作用。
為更為全面反映我國(guó)政府的實(shí)際財(cái)務(wù)情況，結(jié)合我國(guó)的實(shí)際國(guó)情，對(duì)政府預(yù)算會(huì)計(jì)的改革分步推進(jìn)尤為迫切。不僅要對(duì)會(huì)計(jì)科目進(jìn)行適當(dāng)?shù)母母铮惨獙?duì)報(bào)表進(jìn)行適當(dāng)?shù)母母铮詽M足現(xiàn)代社會(huì)發(fā)展的需求。
四、如何進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)改革
（一）明確政府會(huì)計(jì)體系、制定統(tǒng)一規(guī)范的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
與西方國(guó)家的預(yù)算會(huì)計(jì)相比，我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)還不夠完整，與西方國(guó)家的政府會(huì)計(jì)相比，差距更大，可以說(shuō)我國(guó)至今沒(méi)有真正意義上的政府會(huì)計(jì)。明確政府會(huì)計(jì)體系，并制定出一套結(jié)構(gòu)科學(xué)、內(nèi)容完整、先后有序、概念統(tǒng)一的適合我國(guó)國(guó)情的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是政府會(huì)計(jì)改革的基礎(chǔ)。
（二）政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)
政府預(yù)算會(huì)計(jì)和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在履行政府財(cái)務(wù)受托責(zé)任時(shí)相互補(bǔ)充，盡管研究時(shí)分開，但它們是政府會(huì)計(jì)整體的有機(jī)組成部分。兩者通過(guò)信息的協(xié)同，實(shí)現(xiàn)功能的協(xié)同，兩者協(xié)調(diào)的取向包括會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的協(xié)調(diào)、會(huì)計(jì)要素的協(xié)調(diào)、會(huì)計(jì)科目的協(xié)調(diào)和會(huì)計(jì)報(bào)告的。
（三）引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)
目前我國(guó)正處于發(fā)展轉(zhuǎn)型時(shí)期，還沒(méi)有統(tǒng)一的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，我國(guó)改革初級(jí)階段采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)，即原則上采用收付實(shí)現(xiàn)制，對(duì)某些特定業(yè)務(wù)則偏向于采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)。改革中期隨著政府會(huì)計(jì)體系的完善和法律法規(guī)的不斷健全、規(guī)范，擴(kuò)大權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)范圍，直到最后實(shí)行完全統(tǒng)一的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。
（四）擴(kuò)大政府會(huì)計(jì)核算內(nèi)容、完善財(cái)務(wù)報(bào)告體系
為了與我國(guó)財(cái)政體制改革相適應(yīng)，應(yīng)在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)上，擴(kuò)大政府會(huì)計(jì)核算內(nèi)容、完善財(cái)務(wù)報(bào)告體系。例如，可以增加長(zhǎng)期資產(chǎn)和長(zhǎng)期負(fù)債的核算內(nèi)容，并提供實(shí)際執(zhí)行與計(jì)劃、預(yù)算比較信息。并通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表附注提供大量重要財(cái)務(wù)信息（如或有負(fù)債的說(shuō)明等），以便對(duì)政府業(yè)績(jī)進(jìn)行正確的界定和評(píng)價(jià)。
參考文獻(xiàn)：
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論文關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè),稅收籌劃,籌劃風(fēng)險(xiǎn)
一、引言
房地產(chǎn)企業(yè)投資額巨大，涉及多種不同的稅種，稅收成本在總投資額中所占的比例很高，因而房地產(chǎn)公司要在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中生存、發(fā)展、獲利，就必須根據(jù)企業(yè)本身的特點(diǎn)采取不同有效的方法，在這些方法中，創(chuàng)造成本優(yōu)勢(shì)是通用的基本手法之一，而稅收負(fù)擔(dān)的輕重是直接影響其成本高低的一個(gè)重要因素，因此，房地產(chǎn)企業(yè)在考慮其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略時(shí)，必須綜合考慮稅收這一成本因素，作為財(cái)務(wù)成本很大一塊的稅收支出，如何通過(guò)稅收籌劃予以控制，對(duì)公司來(lái)說(shuō)就變得相當(dāng)關(guān)鍵。
二、稅收籌劃的基本理論及依據(jù)
稅收籌劃，是指在納稅行為發(fā)生之前，在不違反法律、法規(guī)（稅法及其他相關(guān)法律法規(guī)）的前提下，通過(guò)對(duì)納稅主體（法人或自然人）的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或投資行為等涉稅事項(xiàng)做出事先安排，以達(dá)到少繳稅或遞延納稅目標(biāo)的一系列謀劃活動(dòng)。其理論依據(jù)為：1.稅收調(diào)控理論與稅收籌劃稅收調(diào)控理論認(rèn)為政府利用稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上是通過(guò)稅收利益差別來(lái)引導(dǎo)納稅主體行為使之產(chǎn)生正向影響，實(shí)現(xiàn)一定的社會(huì)、經(jīng)濟(jì)目標(biāo)。正是這種稅收調(diào)控使得稅收產(chǎn)生利益差別，從而使得稅收籌劃成為減輕稅收負(fù)擔(dān)最有效的途徑。稅收調(diào)控納稅主體行為是通過(guò)彈性稅負(fù)來(lái)誘導(dǎo)納稅主體行為的，因此在稅收負(fù)擔(dān)有差異或有彈性的領(lǐng)域，稅收籌劃是可行的。2.稅收價(jià)格理論和稅收籌劃。現(xiàn)代財(cái)政理論認(rèn)為稅收的本質(zhì)是國(guó)家提供公共產(chǎn)品的價(jià)格。因?yàn)楣伯a(chǎn)品的提供需要支付費(fèi)用，政府就需要通過(guò)向社會(huì)成員征稅來(lái)補(bǔ)償。由于公共物品具有消費(fèi)的非排他性，納稅人即使想拒絕該商品是不可能的，所以納稅人總是試圖以盡可能低的價(jià)格來(lái)購(gòu)買該商品。所以納稅人的稅收籌劃活動(dòng)就自然產(chǎn)生了。3.企業(yè)契約理論與稅收籌劃。科斯的企業(yè)契約理論認(rèn)為:“企業(yè)實(shí)質(zhì)是一系列契約的聯(lián)結(jié)”企業(yè)與政府間的稅收契約就屬于其中之一。”企業(yè)逐利性和契約的可策劃性下，作為契約關(guān)系人一方的企業(yè)就有動(dòng)力和機(jī)會(huì)進(jìn)行一些安排，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)的價(jià)值或稅后利潤(rùn)最大化的目標(biāo)。
三、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的部分方法
房地產(chǎn)業(yè)所涉及的稅種主要包括土地增值稅、房產(chǎn)稅、所得稅、營(yíng)業(yè)稅等，房地產(chǎn)業(yè)的稅收籌劃，一方面需要借助其所涉及稅種的一般稅收籌劃方法，另一方面，也需要利用房地產(chǎn)業(yè)自身的特點(diǎn)進(jìn)行具有自身特色的稅收籌劃。在現(xiàn)行政策下，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)如何能夠?qū)崿F(xiàn)良好業(yè)績(jī)，獲得企業(yè)的利潤(rùn)?除了進(jìn)行合理的價(jià)格策略外，進(jìn)行合理的稅收籌劃方案也起著至關(guān)重要的作用。下面簡(jiǎn)要介紹房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃的幾種方法:
1.利用公司的組織形式進(jìn)行稅收籌劃，設(shè)立銷售公司。目前我國(guó)的土地增值稅采用的是四級(jí)超率累進(jìn)稅率，而且對(duì)于增值率低于20%的普通住宅可以免征土地增值稅。因此，納稅人在銷售不動(dòng)產(chǎn)或轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)時(shí)，可以適當(dāng)考慮增加銷售環(huán)節(jié)，將高增值額分解成低增值額，從而降低增值率和土地增值稅的適用稅率。增值額如果被分散的次數(shù)很多，就可以享受到起征點(diǎn)帶來(lái)的稅收優(yōu)惠。因此，在實(shí)踐中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以將企業(yè)的銷售部單獨(dú)設(shè)立具有法人地位的銷售公司。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通過(guò)合理的定價(jià)將房地產(chǎn)項(xiàng)目轉(zhuǎn)讓給銷售公司，再由銷售公司進(jìn)行第三方銷售，從而能夠人為地調(diào)節(jié)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)和房地產(chǎn)銷售公司的增值率，通過(guò)籌劃使得企業(yè)承受較低的土地增值稅。2.利用公共配套設(shè)施投入扣除《土地增值稅實(shí)施細(xì)則》規(guī)定:可以對(duì)從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人取得土地使用權(quán)支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和加計(jì)20%扣除。在市場(chǎng)接受的范圍內(nèi)適當(dāng)?shù)募哟蠊才涮自O(shè)施的投入，用以改善環(huán)境，增加賣點(diǎn)，提高產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)力。同時(shí)也能夠提高銷售價(jià)格。比如:可以在小區(qū)內(nèi)有限的空間內(nèi)增設(shè)體育設(shè)施，可以讓人們足不出戶就可以享受到鍛煉的樂(lè)趣;也可以設(shè)立會(huì)所和在頂層設(shè)立游泳池等。這樣既可以?shī)蕵?lè)，又能夠休閑，相應(yīng)的隱私也能夠受到保護(hù)。這些項(xiàng)目均可以列入到開發(fā)成本里進(jìn)行加計(jì)扣除。
四、充分關(guān)注稅收的籌劃風(fēng)險(xiǎn)
風(fēng)險(xiǎn)管理是經(jīng)濟(jì)主體通過(guò)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的確認(rèn)和評(píng)估，采用合理的經(jīng)濟(jì)手段及技術(shù)手段對(duì)風(fēng)險(xiǎn)加以控制，規(guī)避或減少風(fēng)險(xiǎn)損失的一種管理活動(dòng)。稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)是指房地產(chǎn)企業(yè)涉稅行為因?yàn)闆](méi)有正確遵循稅收法律法規(guī)的有關(guān)規(guī)定，使得房地產(chǎn)企業(yè)沒(méi)有準(zhǔn)確和及時(shí)的繳納稅款，從而引發(fā)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)進(jìn)行檢查、調(diào)整、處罰等等，最后導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的損失。稅收籌劃面臨諸多的不確定性和不斷變化的規(guī)則約束，因此其風(fēng)險(xiǎn)更難于掌握，所以，在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，企業(yè)可以通過(guò)采取以下措施加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理：1.正確區(qū)分違法與合法的界限，樹立正確的籌劃觀。2.關(guān)注稅收政策的變化趨勢(shì)。由于企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的多變形、復(fù)雜性及不確定事件的發(fā)生，稅法常隨經(jīng)濟(jì)情況的變化或?yàn)榕浜险叩男枰粩嘈拚屯晟啤Ｆ髽I(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，應(yīng)充分收集和整理與企業(yè)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的稅收政策及其變動(dòng)情況，在實(shí)施納稅籌劃時(shí)，充分考慮籌劃方案的風(fēng)險(xiǎn)，然后作出正確決策。3.聘請(qǐng)稅收籌劃專家，提高稅收籌劃的權(quán)威性，可靠性，科學(xué)性。稅收籌劃是一項(xiàng)高層次的理財(cái)活動(dòng)和系統(tǒng)工程，是一門綜合性學(xué)科，涉及法律、稅收、會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)、金融、企業(yè)管理等多方面的知識(shí)，具有很強(qiáng)的專業(yè)性和技能性，需要專業(yè)技能高的籌劃人員來(lái)操作。4.力求整體效益最大化。籌劃時(shí)，不能僅僅緊盯住個(gè)別稅種的稅負(fù)高低，而要著眼于整體稅負(fù)的輕重。一項(xiàng)成功的稅收籌劃方案必然是多種稅收方案優(yōu)化選擇的結(jié)果。優(yōu)化選擇的標(biāo)準(zhǔn)不是稅收負(fù)擔(dān)最小，而是在稅收負(fù)擔(dān)相對(duì)較小的情況下，企業(yè)整體利益最大。
參考文獻(xiàn)
1 李大明,論稅收籌劃的稅收理論依據(jù),財(cái)政研究,2003年第5期.
論文關(guān)鍵詞：人口老齡化，基本養(yǎng)老保險(xiǎn)，養(yǎng)老金，養(yǎng)老金缺口
所謂人口老齡化,是指總?cè)丝谥欣夏耆丝谒急壤粩嘣鲩L(zhǎng)的一種趨勢(shì)。國(guó)際上通用的標(biāo)準(zhǔn)是將65歲及以上老年人口占總?cè)丝诘谋戎卮笥?%或60歲及以上老年人口占總?cè)丝诘谋戎卮笥?0%作為進(jìn)入老齡社會(huì)的標(biāo)準(zhǔn)。我國(guó)已于1999年進(jìn)入老齡化社會(huì)，且是世界上老年人口最多、增速最快的國(guó)家。由此反映出我國(guó)應(yīng)對(duì)人口老齡化的任務(wù)十分艱巨。伴隨人口老齡化必然出現(xiàn)養(yǎng)老金支付在社會(huì)保障總支出所占比重的上升趨勢(shì)，與GDP的比重也呈上升趨勢(shì)。轉(zhuǎn)軌后的中國(guó)基本養(yǎng)老保險(xiǎn)制度未來(lái)是否具有充足的償付能力,直接關(guān)系到社會(huì)保障制度的穩(wěn)定性及持續(xù)性，必須對(duì)其予以高度重視，采取有效措施減輕養(yǎng)老金支付負(fù)擔(dān)。
一我國(guó)人口老齡化的現(xiàn)狀、發(fā)展趨勢(shì)及特點(diǎn)
（一）我國(guó)人口老齡化的現(xiàn)狀和發(fā)展趨勢(shì)
中國(guó)正處于“快速老齡化”階段。據(jù)2005年全國(guó)1%人口抽樣調(diào)查統(tǒng)計(jì)，中國(guó)60歲及以上的人口為14408萬(wàn)人，占總?cè)丝诘?1 .03%（其中，65歲及以上的人口為10045萬(wàn)人，占總?cè)丝诘?.69%）。與第五次全國(guó)人口普查相比，60歲及以上人口的比重上升了0.76個(gè)百分點(diǎn)cssci期刊目錄。全國(guó)老齡工作委員會(huì)辦公室2006年公布的《中國(guó)人口老齡化發(fā)展趨勢(shì)預(yù)測(cè)研究報(bào)告》表示養(yǎng)老金缺口，“21世紀(jì)的中國(guó)將是一個(gè)不可逆轉(zhuǎn)的老齡社會(huì)，”頭20年將成為“快速老齡化”階段，隨后的30年為“加速老齡化”階段，其后的50年則達(dá)到“穩(wěn)定的重度老齡化”階段。2051年，中國(guó)老年人口規(guī)模將達(dá)到峰值――4.37億，即每10個(gè)人中就有3個(gè)是60歲及以上的老年人。
第一階段，我國(guó)將平均每年增加596萬(wàn)老年人口，年均增長(zhǎng)速度達(dá)到3.28%，大大超過(guò)總?cè)丝谀昃?.66%的增長(zhǎng)速度。到2020年，老年人口將達(dá)到2.48億，老齡化水平將達(dá)到17.17%。第二階段，平均每年增加620萬(wàn)人。到2050年，老年人口總量將超過(guò)4億，老齡化水平推進(jìn)到30%以上。第三階段，老年人口規(guī)模將穩(wěn)定在3億至4億，老齡化水平基本穩(wěn)定在31%左右，進(jìn)入一個(gè)高度老齡化的平臺(tái)期。
(二)我國(guó)人口老齡化的主要特點(diǎn)1.老齡人口規(guī)模大，增速快
我國(guó)目前60歲及以上老年人口約1.6億，是全世界老年人口最多的國(guó)家。我國(guó)實(shí)現(xiàn)從人口成年型向人口老年型轉(zhuǎn)化只用了短短的18 年時(shí)間（1981～1999年），而發(fā)達(dá)國(guó)家一般持續(xù)了幾十年養(yǎng)老金缺口，甚至上百年的時(shí)間，由此可見我國(guó)老齡化發(fā)展來(lái)勢(shì)之兇猛。聯(lián)合國(guó)預(yù)測(cè)，21世紀(jì)上半葉，我國(guó)一直是世界上老年人口最多的國(guó)家，占世界老年人口總量的四分之一，下半葉，我國(guó)將僅次于印度位居第二老年人口大國(guó)。65歲以上老年人占總?cè)丝诘谋壤龔?%提升到14%，發(fā)達(dá)國(guó)家大多用了45年以上的時(shí)間，我國(guó)只用27年就可以完成這個(gè)歷程，并且在今后一個(gè)很長(zhǎng)的時(shí)期內(nèi)都保持著很高的遞增速度，屬于老齡化速度最快國(guó)家之列。
2.老齡人口的城鄉(xiāng)二元化
我國(guó)人口老齡化地區(qū)差距明顯，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)的老齡化程度高于經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)，具有明顯的由東向西的區(qū)域梯次特征。與發(fā)達(dá)國(guó)家人口老齡化水平城鎮(zhèn)高于農(nóng)村的發(fā)展歷程不同，我國(guó)農(nóng)村老齡化水平超過(guò)城鎮(zhèn)，農(nóng)村老齡問(wèn)題的壓力更為突出，西部和貧困地區(qū)尤為嚴(yán)峻。根據(jù)最近的人口普查數(shù)據(jù)，我國(guó)農(nóng)村老年人口為8557萬(wàn)人，占老年人口總數(shù)的65.82%，農(nóng)村的老齡化水平高于城鎮(zhèn)1.24個(gè)百分點(diǎn)。
3.老齡化先于現(xiàn)代化，未富先老
發(fā)達(dá)國(guó)家的人口老齡化是在工業(yè)化進(jìn)程和經(jīng)濟(jì)高度發(fā)達(dá)的情況下發(fā)生的養(yǎng)老金缺口，屬于先富后老或富老同步；而中國(guó)是在經(jīng)濟(jì)實(shí)力比較薄弱的大背景下迎來(lái)了人口老齡化，因此屬于典型的“未富先老型”國(guó)家。另外，發(fā)達(dá)國(guó)家進(jìn)入老齡社會(huì)時(shí)人均國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值一般都在五千到一萬(wàn)美元以上，而中國(guó)目前人均國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值才剛剛超過(guò)一千美元，屬于中等偏低收入國(guó)家之列，從此不難看出，中國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平在應(yīng)對(duì)人口老齡化問(wèn)題時(shí)面臨著相當(dāng)大的壓力。
二人口老齡化對(duì)養(yǎng)老金支付能力的影響
人口老齡化給一個(gè)國(guó)家養(yǎng)老保險(xiǎn)制度帶來(lái)的影響，是對(duì)一個(gè)國(guó)家整個(gè)社會(huì)保障制度最大的挑戰(zhàn)，主要原因就在于養(yǎng)老保險(xiǎn)已成為整個(gè)社會(huì)保障制度中最為龐大的開支項(xiàng)目。
我國(guó)從20世紀(jì)80年代開始對(duì)城鎮(zhèn)職工養(yǎng)老金制度進(jìn)行改革試點(diǎn),到1997年國(guó)務(wù)院正式推動(dòng)全國(guó)城鎮(zhèn)職工基本養(yǎng)老保險(xiǎn)制度從現(xiàn)收現(xiàn)付制向部分積累制轉(zhuǎn)變,經(jīng)過(guò)十余年的實(shí)踐,目前已形成統(tǒng)賬結(jié)合的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)制度。隨著我國(guó)社會(huì)養(yǎng)老保險(xiǎn)體系的不斷完善,參保人員逐年增加,領(lǐng)取養(yǎng)老金的人員也逐年增加,養(yǎng)老金缺口問(wèn)題也日益嚴(yán)峻cssci期刊目錄。《中國(guó)人口老齡化發(fā)展趨勢(shì)預(yù)測(cè)研究報(bào)告》表明，2004年我國(guó)基本養(yǎng)老保險(xiǎn)的支出總額達(dá)到3502億元，比2000年增加了65.5%。離休、退休、退職費(fèi)用也呈現(xiàn)連年猛增的趨勢(shì).
2002年以來(lái),我國(guó)養(yǎng)老金當(dāng)期缺口(當(dāng)期養(yǎng)老金支出與養(yǎng)老金收入的差額)每年一直徘徊在500億-600億元人民幣。據(jù)測(cè)算,全國(guó)基本養(yǎng)老金收入的15% -20%要依靠國(guó)家財(cái)政補(bǔ)貼。近五年來(lái),中央財(cái)政基本養(yǎng)老保險(xiǎn)的轉(zhuǎn)移支付補(bǔ)貼金額高達(dá)2093億元。據(jù)有關(guān)研究表明,如果現(xiàn)行政策不變,隨著老齡化程度的日趨加深,“社會(huì)統(tǒng)籌養(yǎng)老金赤字”將在2016年后真正凸顯出來(lái),在2035-2040年達(dá)到高峰,每年將產(chǎn)生1000億元的“社會(huì)統(tǒng)籌養(yǎng)老金赤字”,高峰時(shí)將累計(jì)達(dá)到8000億-10000億元, 2050年回落至4000億元。而據(jù)亞洲發(fā)展銀行統(tǒng)計(jì),目前中國(guó)養(yǎng)老金的資金短缺已達(dá)62億美元,到2033年,將升至533億美元。
三 積極推進(jìn)養(yǎng)老保險(xiǎn)制度改革 有效應(yīng)對(duì)人口老齡化
（一）調(diào)整公共財(cái)政支出結(jié)構(gòu)，加大公共財(cái)政投入力度
我國(guó)社會(huì)保障資金主要來(lái)自于財(cái)政預(yù)算撥款。從社會(huì)保障基金的支付情況來(lái)看，近年來(lái)隨著我國(guó)政府對(duì)“民生狀況”重視和關(guān)注程度的提高，以及由于我國(guó)財(cái)政收人的逐年增加，社會(huì)保障經(jīng)費(fèi)的支出也在逐步擴(kuò)大。2003—2008年期間，國(guó)家財(cái)政在社會(huì)保障領(lǐng)域的支出平均年增幅近15%，但與教育和醫(yī)療衛(wèi)生支出相比，增幅仍然較小。如果要保障退休職工的基本生活水平，僅僅依靠基本養(yǎng)老保險(xiǎn)體系自身的財(cái)務(wù)運(yùn)行機(jī)制是很難實(shí)現(xiàn)的，必須依靠公共財(cái)政的大力支持。政府的財(cái)政補(bǔ)貼是確保基本養(yǎng)老保險(xiǎn)基金可持續(xù)運(yùn)行的重要保障養(yǎng)老金缺口，因此，應(yīng)當(dāng)逐步調(diào)整和優(yōu)化未來(lái)中國(guó)財(cái)政支出方向，使其朝養(yǎng)老保險(xiǎn)進(jìn)行適當(dāng)傾斜，以彌補(bǔ)基本養(yǎng)老金的巨大缺口。
（二）構(gòu)建多支柱養(yǎng)老保險(xiǎn)體系
盡管近年來(lái)中國(guó)一直在進(jìn)行養(yǎng)老保險(xiǎn)制度的改革，“社會(huì)統(tǒng)籌和個(gè)人賬戶相結(jié)合”的多支柱養(yǎng)老保險(xiǎn)模式已經(jīng)形成,然而相對(duì)于基本養(yǎng)老保險(xiǎn)計(jì)劃而言,第二層次的企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)計(jì)劃和第三層次的個(gè)人儲(chǔ)蓄計(jì)劃的發(fā)展明顯滯后。由于這兩個(gè)支柱過(guò)于薄弱,也大大限制了它們?cè)陴B(yǎng)老保障體系中發(fā)揮應(yīng)有的功能,從而進(jìn)一步加重了基本養(yǎng)老保險(xiǎn)的負(fù)擔(dān)。因此,構(gòu)建多層次、多支柱的養(yǎng)老保險(xiǎn)體系,尤其是加快推動(dòng)第二、第三層次的養(yǎng)老保險(xiǎn)計(jì)劃,是實(shí)現(xiàn)養(yǎng)老保障體系可持續(xù)發(fā)展的有效措施。
（三）確保養(yǎng)老金保值增值
目前，我國(guó)采取的是現(xiàn)收現(xiàn)付制基礎(chǔ)上的特殊的部分積累籌資模式，即社會(huì)統(tǒng)籌與個(gè)人賬戶相結(jié)合模式。這客觀上就要求對(duì)養(yǎng)老保險(xiǎn)基金進(jìn)行有償運(yùn)營(yíng)，以化解通貨膨脹對(duì)養(yǎng)老基金造成的貶值和基金支出負(fù)擔(dān)增加的風(fēng)險(xiǎn)。因此，必須對(duì)養(yǎng)老保險(xiǎn)基金進(jìn)行較為廣泛的投資，提高養(yǎng)老保險(xiǎn)基金的收益率，實(shí)現(xiàn)基金的保值增值。但由于我國(guó)目前正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時(shí)期，資本市場(chǎng)不完善，金融風(fēng)險(xiǎn)較大，在選擇投資產(chǎn)品時(shí)必須把安全性原則放在首位，注意防范各種風(fēng)險(xiǎn)。
（四）逐步提高退休年齡，嚴(yán)把提前退休關(guān) 在現(xiàn)行的養(yǎng)老保險(xiǎn)制度中，多數(shù)學(xué)者對(duì)退休年齡偏低及其造成的養(yǎng)老基金壓力已達(dá)成共識(shí)cssci期刊目錄。但對(duì)于是否應(yīng)提高退休年齡，大家的觀點(diǎn)并不統(tǒng)一。我國(guó)在經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型尚未完成的情況下，每年新增就業(yè)機(jī)會(huì)有限，短期內(nèi)大幅度地提高退休年齡確實(shí)會(huì)帶來(lái)就業(yè)壓力。但從長(zhǎng)遠(yuǎn)角度看養(yǎng)老金缺口，提高退休年齡勢(shì)在必行。延遲退休年齡既可增加養(yǎng)老基金的積累年限，又可相對(duì)減少領(lǐng)取養(yǎng)老金的時(shí)間，有利于養(yǎng)老保險(xiǎn)基金的平衡。
嚴(yán)禁提前退休。提前退休可對(duì)養(yǎng)老保險(xiǎn)基金造成嚴(yán)重侵蝕，是當(dāng)前我國(guó)基本養(yǎng)老保險(xiǎn)基金出現(xiàn)財(cái)務(wù)危機(jī)的主要根源之一，應(yīng)嚴(yán)把提前退休關(guān)。同時(shí)可以適當(dāng)推行彈性退休制，在一定年限范圍內(nèi)，允許員工在退休或繼續(xù)工作兩者間進(jìn)行選擇，采取靈活多樣的做法，逐步提高退休年齡，以期實(shí)現(xiàn)既減輕養(yǎng)老金的支付壓力，又能均衡勞動(dòng)力市場(chǎng)的雙重目標(biāo)。
（五）加快制定并頒布全國(guó)統(tǒng)一的《養(yǎng)老保險(xiǎn)法》
養(yǎng)老保險(xiǎn)是中國(guó)社會(huì)保障體系中最重要的項(xiàng)目，制定并頒布適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的《養(yǎng)老保險(xiǎn)法》關(guān)系到養(yǎng)老保障改革的興衰成敗，只有通過(guò)法律手段規(guī)范養(yǎng)老保險(xiǎn)基金籌集、養(yǎng)老金支付、養(yǎng)老金運(yùn)營(yíng)和監(jiān)管，做到有法可依，養(yǎng)老保險(xiǎn)制度才不至于滑出正常軌道，才能確保養(yǎng)老保障制度規(guī)范有序地運(yùn)行，為養(yǎng)老保障制度創(chuàng)造和諧穩(wěn)定的外部環(huán)境，建立起長(zhǎng)效機(jī)制。
總之，隨著中國(guó)人口老齡化程度的加重，養(yǎng)老金的收支缺口必然呈加大的趨勢(shì)養(yǎng)老金缺口，迫切要求我們加快建立健全社會(huì)養(yǎng)老保險(xiǎn)體系。近年來(lái)，中國(guó)從未停止養(yǎng)老保險(xiǎn)制度改革的步伐，而改革過(guò)程中遇到的最大難題就是資金不足，逐年擴(kuò)大的資金缺口已使現(xiàn)行養(yǎng)老保險(xiǎn)制度面臨嚴(yán)重的財(cái)務(wù)危機(jī)。鑒于此，我們必須結(jié)合本國(guó)國(guó)情，借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，采取切實(shí)有效的措施，實(shí)現(xiàn)養(yǎng)老基金的預(yù)先積累，建立起與社會(huì)發(fā)展水平相適應(yīng)，資金來(lái)源多渠道，保障多層次，權(quán)利與義務(wù)相結(jié)合，管理規(guī)范化，可持續(xù)運(yùn)行的養(yǎng)老保障制度。
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[論文摘要]通過(guò)政府的宏觀干預(yù)進(jìn)行反周期調(diào)節(jié)，是有效應(yīng)對(duì)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)調(diào)整的重要保證。國(guó)外近年來(lái)在危機(jī)應(yīng)對(duì)和周期性調(diào)整中采用過(guò)諸如改革金融體系、實(shí)行擴(kuò)張性財(cái)政、保障農(nóng)業(yè)增長(zhǎng)、實(shí)行結(jié)構(gòu)性減稅、改革公積金制度、刺激中小企業(yè)增長(zhǎng)等措施，這些經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)對(duì)于我們應(yīng)對(duì)此輪周期性調(diào)整，具有重要借鑒。
1 金融體系:改革現(xiàn)有體系還是解決流動(dòng)性
經(jīng)濟(jì)調(diào)整時(shí)期最明顯的表現(xiàn)是銀行不良資產(chǎn)的爆發(fā)和流動(dòng)性不足，為避免衰退，刺激增長(zhǎng)，西方國(guó)家首先要做的是穩(wěn)定銀行體系，逐漸通過(guò)各種干預(yù)措施，刺激其釋放流動(dòng)性。政府可以通過(guò)購(gòu)買銀行股票或次級(jí)債券，直接或通過(guò)官方清收機(jī)構(gòu)購(gòu)買不良債權(quán)，以及用政府債券置換銀行不良債權(quán)等形式注入公共資金等。以美國(guó)為例，對(duì)整個(gè)金融體系和經(jīng)濟(jì)環(huán)境進(jìn)行配套改革和調(diào)整的措施包括三個(gè)層次:一是危機(jī)時(shí)對(duì)不良資產(chǎn)的處理方式，通過(guò)在銀行體系內(nèi)自行消化、對(duì)不良資產(chǎn)存量的形式進(jìn)行非中介化改造，以及將其從總資產(chǎn)中剝離出來(lái)轉(zhuǎn)移給新的回收機(jī)構(gòu)、債權(quán)拍賣等方式進(jìn)行;二是對(duì)金融業(yè)進(jìn)行了全方位的制度改革和創(chuàng)新;三是對(duì)銀行體系外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境進(jìn)行的全方位改革。
和美國(guó)不同，中國(guó)的銀行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)主要在于外部危機(jī)的輸入性風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)體經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)滑坡和外匯敞口風(fēng)險(xiǎn)。因此，政府在以增長(zhǎng)為取向的金融體系的干預(yù)中，審時(shí)度勢(shì)的調(diào)整貨幣政策并積極完善金融風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控體系建設(shè)，以應(yīng)對(duì)外部環(huán)境的變化、國(guó)內(nèi)企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，推進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)和結(jié)構(gòu)調(diào)整，是當(dāng)前我國(guó)金融體系面臨的最主要問(wèn)題。在金融干預(yù)上，我國(guó)需要采取適合自身的調(diào)整路徑和舉措，在迅速補(bǔ)充流動(dòng)性確保實(shí)體經(jīng)濟(jì)金融需求基礎(chǔ)上，密切關(guān)注是否存在“流動(dòng)性陷阱”，嚴(yán)防金融干預(yù)從一個(gè)極端走向另一個(gè)極端，穩(wěn)步推進(jìn)包括衍生業(yè)務(wù)在內(nèi)的金融體系的改革和完善。
2 擴(kuò)張性財(cái)政政策:如何避免“擠出效應(yīng)”和“政策失靈”
作為蕭條時(shí)期運(yùn)用最普遍的政府干預(yù)手段，擴(kuò)張性財(cái)政因見效快而備受重視。但是財(cái)政政策的運(yùn)用需要復(fù)雜的集成條件和時(shí)機(jī)把握，否則，會(huì)造成嚴(yán)重的赤字和債務(wù)危機(jī)。日本20世紀(jì)90年代巨額的財(cái)政支出主要用于刺激企業(yè)的投資需求和居民住宅等耐用消費(fèi)品需求，如擴(kuò)大基礎(chǔ)部門投資、促進(jìn)民間設(shè)備投資、促進(jìn)中小企業(yè)投資等。然而，財(cái)政支出沒(méi)能保持長(zhǎng)期的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，反而導(dǎo)致日本陷入財(cái)政危機(jī)之中。到90年代末期，日本政府財(cái)政赤字占GDP的比重為7.4%，國(guó)債依存度為28.8%，長(zhǎng)期債務(wù)余額對(duì)GDP之比為64.4%，成為西方國(guó)家擴(kuò)張性財(cái)政的深刻教訓(xùn)。日本財(cái)政政策失靈的教訓(xùn)在于:一是忽視了擴(kuò)張性財(cái)政政策的適用環(huán)境是貨幣政策和資本市場(chǎng)的相協(xié)調(diào)，金融自由化擴(kuò)大了財(cái)政政策擠出效應(yīng)，導(dǎo)致日本擴(kuò)張性財(cái)政政策對(duì)國(guó)民收入增加并沒(méi)產(chǎn)生長(zhǎng)期影響;二是過(guò)分依賴財(cái)政支出來(lái)擴(kuò)大有效需求，忽視了擴(kuò)張性財(cái)政政策不能解決體制導(dǎo)致的需求委靡;三是多重政策目標(biāo)的競(jìng)爭(zhēng)削弱了財(cái)政政策的效果。
因此吸取日本的教訓(xùn)，在運(yùn)用積極的財(cái)政政策保增長(zhǎng)時(shí)，首先，特別注意財(cái)政政策的綜合配套使用，防止把財(cái)政資金投入從短中期過(guò)程拖入到中長(zhǎng)期過(guò)程。其次，財(cái)政投入是拉動(dòng)投資需求的引導(dǎo)者，但并不是唯一參與者，它是拉動(dòng)內(nèi)需的先鋒而不是拉動(dòng)內(nèi)需的主力。再次，要高度警惕和防范“財(cái)政擴(kuò)張—債務(wù)擴(kuò)張—過(guò)度赤字—財(cái)政危機(jī)”的陷阱，確保財(cái)政政策的推行建立在充足的財(cái)政支付能力和有效的赤字限度內(nèi)。
3 農(nóng)業(yè)增長(zhǎng):選擇就業(yè)導(dǎo)向還是科技導(dǎo)向
宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)整時(shí)期，農(nóng)業(yè)的基礎(chǔ)性地位既表現(xiàn)在確保經(jīng)濟(jì)下滑期間的基本生產(chǎn)生活資料的供給，也表現(xiàn)在通過(guò)提高農(nóng)業(yè)就業(yè)創(chuàng)造能力，吸引工業(yè)產(chǎn)能不足所造成的勞動(dòng)力分流就業(yè)問(wèn)題。在全球滯漲的20世紀(jì)80年代末，國(guó)際勞工組織推行了一種“以農(nóng)村為中心的就業(yè)導(dǎo)向發(fā)展戰(zhàn)略”，主旨是通過(guò)把農(nóng)村地區(qū)的非農(nóng)經(jīng)濟(jì)和生產(chǎn)率快速增長(zhǎng)的農(nóng)業(yè)部門連接起來(lái)，以提高農(nóng)村地區(qū)的勞動(dòng)力吸納能力。主要措施包括:一是通過(guò)發(fā)展農(nóng)業(yè)對(duì)非農(nóng)企業(yè)尤其是位于農(nóng)村地區(qū)的非農(nóng)企業(yè)產(chǎn)品的有效需求，來(lái)加強(qiáng)農(nóng)業(yè)和非農(nóng)業(yè)之間的聯(lián)系。二是推進(jìn)非農(nóng)部門的就業(yè)增長(zhǎng)，迅速提高農(nóng)業(yè)產(chǎn)出的國(guó)內(nèi)需求。
作為傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)大國(guó)的中國(guó)，在保增長(zhǎng)、擴(kuò)內(nèi)需、調(diào)結(jié)構(gòu)中，應(yīng)認(rèn)識(shí)到農(nóng)業(yè)增長(zhǎng)的基礎(chǔ)性作用。兼顧發(fā)展中國(guó)家的就業(yè)導(dǎo)向和發(fā)達(dá)國(guó)家的科技導(dǎo)向，既要重視農(nóng)民工的就業(yè)和農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化發(fā)展，也要關(guān)注對(duì)農(nóng)業(yè)科技的投入和引導(dǎo)，加大對(duì)農(nóng)業(yè)的各項(xiàng)支持力度，特別是農(nóng)業(yè)教育、科研、推廣和育種技術(shù)、溫室技術(shù)、提高單產(chǎn)的技術(shù)。進(jìn)一步優(yōu)化投資主體和投資結(jié)構(gòu)，及時(shí)調(diào)整升級(jí)農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)和貿(mào)易結(jié)構(gòu)，積極推進(jìn)有助于大幅度提升農(nóng)產(chǎn)品附加值的流通體制建設(shè)。
4 結(jié)構(gòu)性減稅:如何保持減稅效果
國(guó)際金融危機(jī)爆發(fā)以來(lái)，多國(guó)政府出臺(tái)了一系列減稅計(jì)劃。2008年，加拿大政府將該國(guó)的商品與勞務(wù)稅稅率下調(diào)1個(gè)百分點(diǎn)，此次稅率下調(diào)，使加拿大消費(fèi)者減輕稅負(fù)60億加元。墨西哥降低公司所得稅和社會(huì)保險(xiǎn)稅稅率，同時(shí)小公司所有者和自雇者如果通過(guò)網(wǎng)上申報(bào)納稅，可以獲得1000比索的抵扣，全年的減稅總額約為131億比索。美國(guó)則是延長(zhǎng)對(duì)住房抵押貸款保險(xiǎn)費(fèi)用的稅收扣除期限到2010年。
但是，減稅對(duì)宏觀層面的影響是復(fù)雜的。從我國(guó)實(shí)際情況看，作為一個(gè)處于戰(zhàn)略趕超階段的發(fā)展中大國(guó)，中國(guó)工業(yè)化、現(xiàn)代化的任務(wù)還很重，政府職能不可能調(diào)整到“守夜型”，保持稅收負(fù)擔(dān)的相對(duì)穩(wěn)定是一種必然選擇。另外，各有利益取向的稅務(wù)陣營(yíng)本不愿意放棄更多可征稅項(xiàng)以及相應(yīng)的征管職權(quán)，全面減稅不僅意味著他們可能喪失一些利益，更意味著他們的職權(quán)將受到相應(yīng)壓縮與裁減。當(dāng)稅負(fù)被結(jié)構(gòu)性削減，由于稅外收費(fèi)的無(wú)限擴(kuò)張，又可能抵消掉減稅的實(shí)際效用。這給政府提出一個(gè)不可回避的要求，就是必須盡可能地逐步清理體制外收費(fèi)以及加大政府的社會(huì)保障支出。
5 調(diào)整公積金制度:如何平衡積累和消費(fèi)的關(guān)系
公積金制度是保障員工福利的重要措施，其繳存比例的高低對(duì)于企業(yè)的財(cái)務(wù)績(jī)效有很大影響。20世紀(jì)80年代中期新加坡經(jīng)濟(jì)下滑的一個(gè)重要因素是新加坡長(zhǎng)期高積累以及過(guò)快提高公積金比率，給實(shí)體經(jīng)濟(jì)在短期造成過(guò)重負(fù)荷。短短的六年時(shí)間，新加坡政府將個(gè)人公積金交納比例從37%提高到50%，從而大大增加了生產(chǎn)成本，減少了企業(yè)利潤(rùn)，同時(shí)也抑制了個(gè)人消費(fèi)，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)衰退。面對(duì)危機(jī)，新加坡政府從降低雇主交納比率，降低企業(yè)成本入手，在陷入衰退的兩年內(nèi)將雇主的交納比率從原來(lái)的25%降為10%，最大程度的保障了微觀經(jīng)濟(jì)實(shí)體的流動(dòng)性與活力，為企業(yè)減輕了負(fù)擔(dān)。但是，降低公積金比率卻抑制了個(gè)人的住房消費(fèi)和貸款，又造成個(gè)人消費(fèi)的抑制，對(duì)于房地產(chǎn)業(yè)的發(fā)展帶來(lái)消極影響，從而造成政策效應(yīng)的對(duì)沖和抵制。
從新加坡的改革可以看出，特殊時(shí)期對(duì)公積金制度進(jìn)行調(diào)整，通過(guò)降低企業(yè)和個(gè)人繳費(fèi)率可以有效促進(jìn)反周期調(diào)節(jié)，但為應(yīng)對(duì)由此帶來(lái)的消費(fèi)抑制，必須通過(guò)系統(tǒng)性政策來(lái)平衡與協(xié)調(diào)積累與消費(fèi)的關(guān)系。另外，適當(dāng)增加我國(guó)公積金的靈活性與流動(dòng)性，增加公積金在資本市場(chǎng)的投資力度，采取各種便利措施，適當(dāng)擴(kuò)大公積金在房地產(chǎn)之外的使用限制，鼓勵(lì)和促進(jìn)居民使用公積金滿足和改善居住條件，是促進(jìn)當(dāng)前內(nèi)需的必要選項(xiàng)。
6 扶持中小企業(yè):政策性資金如何充當(dāng)“放大器”
中小企業(yè)是解決就業(yè)的重要支柱，也是調(diào)整時(shí)期最容易受到?jīng)_擊的部門。經(jīng)濟(jì)衰退時(shí)期的許多歐洲國(guó)家，都有各種鼓勵(lì)創(chuàng)辦新企業(yè)尤其是中小型企業(yè)的政策，目的是減少失業(yè)并提高生產(chǎn)率。德國(guó)主要通過(guò)稅收政策刺激中小企業(yè)增長(zhǎng)。德國(guó)在1984年就開始實(shí)行對(duì)中小企業(yè)的特別優(yōu)惠條款，1986年又開始稅制改革。目前對(duì)中小企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策主要有:對(duì)大部分中小手工業(yè)企業(yè)免征營(yíng)業(yè)稅;提高中小企業(yè)營(yíng)業(yè)稅起征點(diǎn);提高中小企業(yè)設(shè)備折舊率;降低所得稅下限等。法國(guó)重視通過(guò)財(cái)政補(bǔ)貼使中小企業(yè)擁有充分的資金。其地方優(yōu)惠計(jì)劃歸納起來(lái)主要有以下三個(gè)方面:一是在政府采購(gòu)的報(bào)價(jià)、信息披露方面，為中小企業(yè)降低競(jìng)爭(zhēng)門檻，并擴(kuò)大信息網(wǎng)絡(luò)和提供社會(huì)化服務(wù);二是降低政府采購(gòu)項(xiàng)目的標(biāo)的，增強(qiáng)中小企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng);三是制定面向中小企業(yè)的政府采購(gòu)目標(biāo)。
政府扶持中小企業(yè)的核心是幫助中小企業(yè)取得更多的市場(chǎng)機(jī)會(huì)。從發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)看，政策性資金在彌補(bǔ)中小企業(yè)金融缺口中主要是充當(dāng)“放大器”，以有限的政策性資金去孵化出更多的其他資金，并在市場(chǎng)環(huán)境和交易平臺(tái)等方面進(jìn)行扶持。我國(guó)在支持中小企業(yè)發(fā)展的過(guò)程中，要積極借鑒經(jīng)驗(yàn)，在政策性資金上對(duì)中小企業(yè)給予支持和傾斜，并在中小企業(yè)政策性資金發(fā)放、項(xiàng)目可行性審核、資金使用監(jiān)管、資金利用效果等方面強(qiáng)化專業(yè)化的運(yùn)行機(jī)制，避免造成政策性資金的浪費(fèi)。同時(shí)，更應(yīng)鼓勵(lì)中小企業(yè)的創(chuàng)業(yè)和發(fā)展，尤其是要提供交易平臺(tái)幫助中小企業(yè)，幫助其建立可持續(xù)發(fā)展的擔(dān)保機(jī)構(gòu)運(yùn)行機(jī)制和可循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)投資運(yùn)行機(jī)制。
參考文獻(xiàn)
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在公共管理研究前沿陣地美國(guó)，從1984年始就有學(xué)者評(píng)估公共行政學(xué)的研究質(zhì)量①，繼之不斷有學(xué)者加入到這個(gè)隊(duì)伍，他們以博士學(xué)位論文和期刊雜志為分析基點(diǎn)，聚焦于公共行政文獻(xiàn)中研究方法的質(zhì)量問(wèn)題[1]62。國(guó)內(nèi)張成福于1996年發(fā)文[2]拉開我國(guó)行政學(xué)研究的“反思之幕”②。2005年，繼中譯本《公共行政研究:對(duì)理論與實(shí)踐的反思》[1]出版后，國(guó)內(nèi)學(xué)界紛紛借鑒其中的評(píng)估框架來(lái)檢視我國(guó)行政學(xué)研究存在的方法問(wèn)題，從初始的描述性分析轉(zhuǎn)向量化評(píng)估。筆者認(rèn)為，研究方法固然重要，亦是我國(guó)公共管理研究的“阿喀琉斯之踵”，但內(nèi)容決定形式，研究主題是評(píng)估研究質(zhì)量的一個(gè)更基本的因素，對(duì)學(xué)科知識(shí)的累積和內(nèi)容體系的建構(gòu)有著更根本的貢獻(xiàn)。而在具有代表性的反思文獻(xiàn)中，運(yùn)用文獻(xiàn)計(jì)量方法來(lái)比較全面檢視我國(guó)公共行政學(xué)教材的論文僅有兩篇③：曾峻[3]通過(guò)檢視在國(guó)內(nèi)9本具有一定影響力的公共管理教材，提出我國(guó)公共管理學(xué)教科書編著存在的問(wèn)題，但由于該文發(fā)表較早，所選書目偏舊，樣本偏少，所得結(jié)論局限于公共管理學(xué)（不包括公共行政學(xué)和行政管理學(xué)）教材；另一文[4]通過(guò)210本行政學(xué)教科書內(nèi)容的研究，對(duì)行政學(xué)的范式轉(zhuǎn)換進(jìn)行經(jīng)驗(yàn)檢驗(yàn)，但是評(píng)估指標(biāo)單一，未能充分挖掘教材所提供的信息，雖然210本教科書突破前述研究樣本量的局限，但是國(guó)內(nèi)教材的質(zhì)量參差不齊，無(wú)所限制的擴(kuò)大樣本會(huì)影響研究結(jié)論的質(zhì)量。基于以上考慮，本研究以典型樣本為主，并把范圍擴(kuò)大到公共管理學(xué)類（包括行政管理學(xué)和公共行政學(xué)）的中外經(jīng)典教材。
二、研究設(shè)計(jì)
一個(gè)學(xué)科的理論體系是否成熟，教材是其集中反映，而教材的章節(jié)正是這一學(xué)科研究?jī)?nèi)容的典型概括。因此，以經(jīng)典教材為樣本進(jìn)行分析，可以窺探這一學(xué)科的研究主題概貌。本研究選取中西經(jīng)典教材為樣本，并佐以中西比較。西方經(jīng)典教材主要從“公共行政與公共管理經(jīng)典譯叢”（中國(guó)人民大學(xué)出版社出版）的經(jīng)典教材系列中挑選，輔之“公共管理學(xué)科系列教材”（經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社出版）和“公共管理譯叢”（中國(guó)青年出版社出版）等譯介國(guó)外學(xué)術(shù)成果的窗口，結(jié)合北大、清華、復(fù)旦、中大、廈大等高校的博士參考書目，最終篩選出10本出現(xiàn)頻率較高的教材。樣本分布為其中5本來(lái)自美國(guó)，余下5本分別來(lái)自英、法、澳、和日本④。國(guó)內(nèi)教材的來(lái)源有三：一是在公共管理學(xué)界具有相當(dāng)影響力和知名度的學(xué)科帶頭人、或其著述入選中山大學(xué)行政管理研究中心的國(guó)內(nèi)學(xué)人文庫(kù)的學(xué)者所編著的最新教材，力求每個(gè)獲得公共管理一級(jí)學(xué)科博士學(xué)位點(diǎn)的985高校各挑一到兩本教材，以反映這些高校的公共管理研究傳統(tǒng)和狀況；二是黃達(dá)強(qiáng)、夏書章等前輩早年編著的教材；三是臺(tái)灣學(xué)者的5本教材。這三類教材（共24本⑤）的選取有利于作縱向和橫向比較。基于評(píng)估需要，筆者從教材中提取以下指標(biāo)制成統(tǒng)計(jì)量表，編碼錄入，以SPSS16.0統(tǒng)計(jì)軟件進(jìn)行數(shù)據(jù)分析。（1）出版年度。是指教材是哪一年出版的，若是國(guó)外的教材，則以版權(quán)頁(yè)的時(shí)間為主。設(shè)計(jì)這一指標(biāo)可以了解教材的新舊程度。（2）版本。是指教材出版到第幾版，據(jù)此可以判斷教材的受歡迎程度。版本越高，說(shuō)明該教材越是被廣泛使用。（3）國(guó)家。指教材在哪個(gè)國(guó)家出版，只要用于衡量國(guó)外教材選取的代表性。（4）寫作情況。指該教材是專著、合著、編著還是主編，共四類。（5）章數(shù)。指該教材共有幾章，把導(dǎo)論計(jì)算在內(nèi)。（6）邏輯體系。指該教材的內(nèi)容章節(jié)編排是否成邏輯體系，分別賦值1為是，0為否。可從教材的目錄判斷，或者作者的序言、譯者序中尋找，次之則根據(jù)教材的內(nèi)容來(lái)判定。（7）特色。指該教材的與眾不同之處，例如《公共行政學(xué)：概念與案例》一書是經(jīng)典理論和案例的匯編，通過(guò)案例闡釋概念理論；再如《行政科學(xué)》一書的行政法和比較行政的色彩濃厚等。（8）研究主題及其頻數(shù)。研究主題大體與教材的章節(jié)名重合，有些章節(jié)名出于統(tǒng)計(jì)的需要筆者做些改動(dòng)，以便歸類。在所有樣本中加總各類研究主題的出現(xiàn)頻率和在教材中的重要程度。（9）頁(yè)數(shù)。指該章節(jié)在教材中所占的頁(yè)數(shù)，為了消減誤差，由下一章的起始頁(yè)減去本章的起始頁(yè)得出。頁(yè)數(shù)越多，表明該章節(jié)在教材中的分量越重。（10）重要程度。指該研究主題在教材中的重要程度，分為三個(gè)等級(jí)（1為不重要、2為一般重要、3為比較重要）。通過(guò)計(jì)算該教材中所有研究主題的頁(yè)數(shù)的平均值、中位數(shù)、標(biāo)準(zhǔn)差、最大值和最小值，據(jù)此來(lái)判斷。（11）變動(dòng)情況。指該研究主題是否是新版教材中的新增加章節(jié)，或者是指該研究主題在修訂版教材中大幅度改動(dòng)，分別賦值1為是，0為否。我們可以通過(guò)新舊版教材的對(duì)比，或者作者的再版序言中得知。
三、結(jié)果分析與比較
（一）教材命名與范式轉(zhuǎn)變所選樣本中從書名來(lái)看，國(guó)外沒(méi)有一本教材命名為“公共管理學(xué)”的⑥，與國(guó)內(nèi)的教材形成鮮明對(duì)比，正如另外一項(xiàng)研究[5]所發(fā)現(xiàn)的，國(guó)外仍以傳統(tǒng)公共行政為主流，其他新興范式亦有反映。除老教材和該領(lǐng)域的前輩夏書章、黃達(dá)強(qiáng)、竺乾威等人，臺(tái)灣學(xué)者也偏好取名為“行政（管理）學(xué)”或者“公共行政學(xué)”外，國(guó)內(nèi)的新版教材都命名為“公共管理學(xué)”。這一教材取名的不同，是否反映西方和國(guó)內(nèi)學(xué)者關(guān)于公共行政學(xué)范式變遷的不同看法？有學(xué)者為此通過(guò)210本行政學(xué)教科書的內(nèi)容研究，發(fā)現(xiàn)從傳統(tǒng)行政學(xué)到公共管理學(xué)，雖然在內(nèi)容安排上有差異，但只是在相同的“管理主義”價(jià)值觀取向下進(jìn)行的不同的制度安排和技術(shù)設(shè)計(jì)，行政學(xué)范式?jīng)]有發(fā)生轉(zhuǎn)換[4]。國(guó)外學(xué)者似乎對(duì)在公共管理中應(yīng)用“范式變遷”不太感興趣，只有歐文•休斯主張新公共管理不同于傳統(tǒng)的公共行政，但他同時(shí)指出范式變遷是一個(gè)漸進(jìn)過(guò)程，“管理主義改革仍有一段很長(zhǎng)的路要走”。[6]筆者也試圖在國(guó)內(nèi)教材中尋找編著者命名的初衷，發(fā)現(xiàn)公共管理學(xué)作為當(dāng)代政府管理的研究新潮遇到了諸多的難題和大量批評(píng),它并未形成統(tǒng)一的成熟的理論框架及范式；“公共管理”話語(yǔ)的生成與流行大概與1997年國(guó)務(wù)院學(xué)位委員會(huì)正式確立公共管理學(xué)為管理學(xué)門類一級(jí)學(xué)科有關(guān)，只能以此來(lái)解釋教材易名的原委。
（二）版本、編著與經(jīng)典國(guó)外教材版本的均值為3.7，其中《公共行政與公共事務(wù)》已是第八版，其次《公共行政學(xué)：概念與案例》是第七版，均是經(jīng)典之作。相反，國(guó)內(nèi)的教材82.6%都是第一版，雖教材名目眾多，且是新近出版，然多是相互抄襲，鮮有新意。只有夏老主編的《行政管理學(xué)》已出版四次，其它影響較大的教材如陳振明主編的《公共管理學(xué)———種不同于傳統(tǒng)行政學(xué)的研究途徑》，竺乾威主編的《公共行政學(xué)》(已出版三次)，張國(guó)慶主編的《公共行政學(xué)》(已出版三次)，陳德禹編著的《行政管理》(修訂2版)等。版本越高，表明該教材越是受到讀者歡迎；出版越早，多被譽(yù)為經(jīng)典。究其原因，國(guó)內(nèi)的行政管理專業(yè)學(xué)科建設(shè)八十年代才起步，雖處于快速發(fā)展中，但知識(shí)體系的積累緩慢，學(xué)科理論體系的構(gòu)建更是任重道遠(yuǎn)；與美國(guó)將近一百年的公共行政學(xué)科發(fā)展史相比，仍屬年輕后輩的學(xué)習(xí)階段。經(jīng)典教材是多方面的因素鑄就，更需學(xué)科歷史文化的積淀與傳承，“新”是建立在“舊”的基礎(chǔ)上。教材的編著情況也印證這一點(diǎn)，所選樣本中國(guó)外的教材60%是專著，30%是合著，只有一本《公共行政學(xué)：概念與案例》是主編。而國(guó)內(nèi)的71%為主編，2本為編著，只有5本為著⑦，而這5本中只有一本是大陸的，另外4本是臺(tái)灣的。一般來(lái)說(shuō)，主編的教材很難保證教材整體的質(zhì)量，因編寫者的素質(zhì)而良莠不齊，很難引為經(jīng)典之作（除非是學(xué)科的開山之作，譬如夏書章、黃達(dá)強(qiáng)主編的教材，即使這樣，也只能堪稱國(guó)內(nèi)經(jīng)典）。這種“知識(shí)生產(chǎn)方式”即幾個(gè)人、十幾個(gè)人寫一本教材，東拼西湊，“洋為中用”，內(nèi)容充斥著相互“借鑒”、相互克隆的東西，結(jié)果只能停留于低水平重復(fù)的狀態(tài)。這也可解釋為什么國(guó)內(nèi)教材短短幾年間雨后春筍般的涌現(xiàn)而經(jīng)典甚少，主編的教材往往寫作周期較短，有如飲食中的快餐，而經(jīng)典教材則如燉品，需文火慢慢烹制。
（三）章數(shù)、頁(yè)數(shù)與邏輯體系國(guó)外教材的章數(shù)均值為14，眾數(shù)為13和14，最大值20（西尾勝的《行政學(xué)》）和最小值8（德巴什的《行政科學(xué)》）；國(guó)內(nèi)教材的章數(shù)均值為13.47，眾數(shù)為13，最小值8（張國(guó)慶主編的《公共行政學(xué)》），最大值24（江明修著的《公共行政學(xué)：理論與社會(huì)實(shí)踐》）。從以上統(tǒng)計(jì)值來(lái)看，結(jié)論比較一致，教材一般13到14章為宜（包括導(dǎo)論），而每章的篇幅多大呢？以國(guó)外教材為例，總頁(yè)數(shù)均值為480.4，如按14章來(lái)算，則每章占34.31頁(yè)，和每本教材章節(jié)的頁(yè)數(shù)均值36.92大體相當(dāng)。而教材的章節(jié)編排是否成邏輯體系？分析結(jié)果表明，國(guó)外教材70%有著內(nèi)在的邏輯體系，而國(guó)內(nèi)教材章節(jié)的前后邏輯關(guān)系不明顯，對(duì)行政環(huán)境、行政職能、行政組織、行政領(lǐng)導(dǎo)、人事行政、財(cái)務(wù)行政、行政決策、行政執(zhí)行、行政監(jiān)督、行政改革與發(fā)展以及機(jī)關(guān)內(nèi)部事務(wù)管理等傳統(tǒng)模塊內(nèi)容進(jìn)行任意取舍編排，似乎誰(shuí)先誰(shuí)后無(wú)關(guān)大礙，走近了所謂的“教材叢林”。恰如某學(xué)者所言，“教材篇章安排依舊延續(xù)了過(guò)去模式的做法，至于這些模塊之間的有機(jī)聯(lián)系是什么，語(yǔ)焉不詳，結(jié)果給人一種零亂的感覺，現(xiàn)有研究更沒(méi)有自覺去尋找整個(gè)知識(shí)體系的邏輯起點(diǎn)，缺乏一條紅線，一個(gè)核心把來(lái)自各方面的知識(shí)串聯(lián)起來(lái)”。[3]雖然國(guó)內(nèi)教材章節(jié)的邏輯體系不明晰，但其編排套路仍可歸為三種：其一，多數(shù)教科書（54.17%）因循以往行政學(xué)模塊式做法，在教材編寫體系上主要是以政府管理過(guò)程為主線，篇章安排沿襲懷特《行政學(xué)概論》（1930年）的基本套路，杰出代表者為夏書章、王樂(lè)夫編著的《行政管理學(xué)》，竺乾威主編的《公共行政學(xué)》。其二，受休斯的《公共管理導(dǎo)論》影響，按照當(dāng)前流行的西方公共管理范式進(jìn)行編著，注重將工商管理的技術(shù)、方法與工具如績(jī)效評(píng)估、人力資源管理、戰(zhàn)略管理等引入到公共部門管理中來(lái)。這類教材（占到33.33%）近年陸續(xù)出版，典型代表為陳振明主編的《公共管理學(xué)———一種不同于傳統(tǒng)行政學(xué)的研究途徑》。其三，將傳統(tǒng)公共行政學(xué)與公共管理模式相結(jié)合進(jìn)行編著，試圖在公共行政管理的過(guò)程中融入公共管理的相關(guān)內(nèi)容。這類教材居少數(shù)，只有12.5%，以張國(guó)慶主編的《公共行政學(xué)》為代表。
（四）特色從編寫方法、行文風(fēng)格、取材構(gòu)思、理論視角等方面來(lái)評(píng)價(jià)國(guó)內(nèi)外的經(jīng)典教材，筆者發(fā)現(xiàn)國(guó)外10本教材各有特色，異彩紛呈，生動(dòng)活潑，可讀性強(qiáng)。除了前述兩本外⑧，比如羅森布魯姆的《公共行政學(xué)》從管理、政治和法律的途徑描述、闡述和分析公共行政。又如《行政過(guò)程的政治：公共行政學(xué)新論》用大量現(xiàn)實(shí)資料及案例對(duì)公共行政學(xué)的原理進(jìn)行深刻的闡述和剖析，突出新公共行政學(xué)的政治視角。再如西尾勝的《行政學(xué)》以制度論、管理論和政策論構(gòu)建全書的體系，以一般的理論為前提演繹分析日本的行政，日本的本土化色彩濃厚。還有《公共行政與公共事務(wù)》梳理了美國(guó)公共行政的百年發(fā)展與困境。如此種種，不勝枚舉。相比之下，國(guó)內(nèi)的教材則體裁單調(diào)，內(nèi)容趨同，結(jié)構(gòu)呈板塊式或要素排列式，許多版本沒(méi)有明顯的特色。正如薄貴利所言，“行政學(xué)的一些著作和教科書,相互模仿和抄襲的比較多,在理論體系上和邏輯結(jié)構(gòu)上鮮有突破和創(chuàng)新。讀了這本書,再讀另一本書,許多人都有一種似曾相識(shí)之感”。[7]從教材的編著取向看，臺(tái)灣的教材則反映公共行政作為一種公共部門管理方式、方法和工具的特性，呈現(xiàn)出濃厚的管理主義取向，樣本中陳德禹的《行政管理》最為明顯，內(nèi)含了管理學(xué)中的組織、計(jì)劃、決策、授權(quán)與分權(quán)、領(lǐng)導(dǎo)、人事等主題。大陸早期如黃達(dá)強(qiáng)、夏書章等編著的教材，也是一種以提高行政效率為核心的管理主義取向。從內(nèi)容寫作看，多數(shù)教科書停留于泛泛而談的水平,對(duì)于中國(guó)行政管理原則、特點(diǎn)的概括分析大多局限于學(xué)理和法律文本，沒(méi)有直面現(xiàn)實(shí)的問(wèn)題和差距，公共管理學(xué)的實(shí)踐性與操作性沒(méi)有充分體現(xiàn)。具體說(shuō)來(lái)，教材每一“板塊”或“要素”的內(nèi)容,大致都是含義、特征、分類、地位、作用等幾個(gè)方面,各篇章基本如此,無(wú)大差別。這種“標(biāo)準(zhǔn)化”現(xiàn)象緣于多數(shù)教材編寫者缺少?gòu)氖鹿补芾淼慕?jīng)驗(yàn)和感性認(rèn)識(shí)，所以簡(jiǎn)單歸納概括、理論演繹的情形比較多，無(wú)法為公共管理實(shí)務(wù)者提供切實(shí)的指導(dǎo)。從敘述論證看，過(guò)于宏大敘述，缺乏事實(shí)資料支撐。翻閱國(guó)內(nèi)樣本教材，幾乎很少看到來(lái)自行政管理實(shí)踐的調(diào)查、統(tǒng)計(jì)、案例、數(shù)據(jù)。比如關(guān)于中央與地方關(guān)系的內(nèi)容，大多停留于理論演繹，大多闡述西方政府間關(guān)系的歷史與現(xiàn)實(shí)和我國(guó)政府間關(guān)系的現(xiàn)狀與改革，而中央、省、市、縣、鄉(xiāng)鎮(zhèn)等各級(jí)政府到底在干什么？職權(quán)到底是怎樣劃分的？這些問(wèn)題卻得不到解答。再如行政決策,現(xiàn)行教材中所介紹的決策程序都是四個(gè)步驟或三個(gè)步驟,內(nèi)容比較空洞，反映不了黨委領(lǐng)導(dǎo)下的民主集中制。
（五）研究主題通過(guò)對(duì)各研究主題的頻數(shù)統(tǒng)計(jì)，國(guó)外教材排名靠前的研究主題如表1所示。再根據(jù)該研究主題的頁(yè)數(shù)的平均值、中位數(shù)、標(biāo)準(zhǔn)差、最大值和最小值，據(jù)此來(lái)識(shí)別該主題在教材中的重要程度。這十大主題，我們不能只看其頻數(shù)的高低，更要結(jié)合其重要程度，比如“導(dǎo)論”這一節(jié)，雖然是90%出現(xiàn)率，在教材中卻屬于一般重要的位置；而“公共組織理論”雖然頻次略低，從所占篇幅來(lái)看在教材中卻屬于百分之百重要的位置，這也反映了公共組織理論作為公共行政學(xué)的理論基石得到學(xué)界的一致認(rèn)同。“績(jī)效管理”作為新興的政府管理工具受到熱捧，出現(xiàn)頻率高于其他的政府工具，這反映了西方教材的與時(shí)俱進(jìn)、貼近政府改革實(shí)踐。國(guó)內(nèi)教材的研究主題按其頻率的高低依次排列如下：公共政策、公共部門人力資源管理、公共組織、行政領(lǐng)導(dǎo)、法制行政、政府職能、績(jī)效管理、政府改革與治理、政府倫理與責(zé)任、公共財(cái)政等等。兩相比較，國(guó)內(nèi)外教材的研究主題大體相近，如公共部門人力資源管理、公共政策分析、公共組織理論、責(zé)任與倫理、績(jī)效管理、政府改革與治理等主題受到學(xué)者的共同關(guān)注。此外，國(guó)內(nèi)教材保留了一些傳統(tǒng)的行政學(xué)研究主題，如行政領(lǐng)導(dǎo)、機(jī)關(guān)管理、行政溝通與協(xié)調(diào)、行政權(quán)力等，還根據(jù)政府管理的變革突出一些新主題，如政府職能轉(zhuǎn)變、危機(jī)管理。但是“公共預(yù)算與財(cái)政管理”這門“顯學(xué)”還處于相對(duì)邊緣的地位；同樣地，對(duì)于政府間關(guān)系、戰(zhàn)略管理等公共管理的重要主題仍顯研究不足。
筆者認(rèn)為，好的教材要能指導(dǎo)學(xué)者的研究和研究生學(xué)位的教育，因此筆者通過(guò)以下的兩個(gè)比較分析來(lái)檢驗(yàn)現(xiàn)有的經(jīng)典教材是否能很好的指導(dǎo)學(xué)術(shù)研究和學(xué)位教育。一是與中美兩國(guó)的公共行政學(xué)博士學(xué)位論文的研究領(lǐng)域比較。因?yàn)椴┦空撐氖茄芯可逃馁|(zhì)量和成果的集中反映,亦是其所在學(xué)科研究的現(xiàn)狀與水平的直接體現(xiàn)。據(jù)學(xué)者的研究成果[8]，中美博士論文的核心議題如下（其排列次序隨著國(guó)別、年度浮動(dòng)）：行政理論、比較公共行政、雇員行為及發(fā)展、財(cái)政及預(yù)算、政府間關(guān)系、管理科學(xué)、組織理論及行為、人事管理、政策分析和其他。兩相比較發(fā)現(xiàn)，國(guó)內(nèi)的博士論文聚集于行政理論、管理科學(xué)和政策分析，較大部分論文集中在對(duì)策性的管理方法研究,較少涉及理論探索、檢驗(yàn)和論證等基礎(chǔ)性研究,而對(duì)美國(guó)90年代博士論文新近出現(xiàn)的雇員行為及發(fā)展、財(cái)政及預(yù)算、組織理論及行為等核心議題關(guān)注不夠，研究不足。這印證了以上教材分析的結(jié)論，國(guó)內(nèi)的教材不能很好的指導(dǎo)研究生學(xué)位的教育，教材的編寫和博士論文的寫作脫節(jié)為“兩張皮”。而組織行為的研究，筆者認(rèn)為將是公共行政學(xué)邁向科學(xué)研究的突破口，助推我國(guó)博士論文從類似工作報(bào)告的對(duì)策研究走向強(qiáng)調(diào)理論驗(yàn)證或推導(dǎo),更為強(qiáng)調(diào)定量技術(shù)的科學(xué)研究。二是與學(xué)術(shù)界的研究主題比較。
學(xué)術(shù)研究成果主要呈現(xiàn)形式是期刊論文，通過(guò)統(tǒng)計(jì)分析中國(guó)公共行政代表性期刊近10年的論文，大體可以獲知學(xué)者們關(guān)注的研究領(lǐng)域。何艷玲[9]的一項(xiàng)研究表明，我國(guó)行政科學(xué)的研究主題依次如下：行政改革（28.5%）、行政哲學(xué)(包括行政倫理、行政文化)(13.2%)、公共財(cái)政(9.8%)、行政組織職能(8.8%)、公共政策(8.6%)，其余有行政決策、公務(wù)員制度與人力資源、績(jī)效評(píng)估（行政效率）、政府間關(guān)系等領(lǐng)域。兩相對(duì)照發(fā)現(xiàn)，學(xué)界的研究主題大體與國(guó)內(nèi)教材的重合，但期刊論文更注重實(shí)效性，緊跟“行政改革”，探討“政府間關(guān)系”，研究NGO回應(yīng)社會(huì)問(wèn)題，同時(shí)兼顧傳統(tǒng)的研究領(lǐng)域如政府倫理與責(zé)任、行政文化等。統(tǒng)計(jì)分析也有力所不逮的軟肋。數(shù)據(jù)資料的定量分析只能說(shuō)明過(guò)去，解釋現(xiàn)在，或能一定程度上預(yù)測(cè)未來(lái)，卻難以前瞻性的規(guī)劃未來(lái)。正如登哈特所言，“從某種意義上說(shuō)，社會(huì)科學(xué)家們之所以無(wú)法產(chǎn)生恰當(dāng)、適用的知識(shí)，是因?yàn)樗麄儗?duì)實(shí)證主義的信奉，是他們把自己的學(xué)術(shù)活動(dòng)局限在資料收集和統(tǒng)計(jì)處理上，從而只能得出經(jīng)驗(yàn)主義取向的理論”。[10]119基于研究主題頻數(shù)統(tǒng)計(jì)分析的結(jié)論也只是說(shuō)明了學(xué)界過(guò)去和現(xiàn)在在做哪些領(lǐng)域的研究，卻不能指出我國(guó)行政學(xué)者在未來(lái)應(yīng)該做哪些研究。根據(jù)轉(zhuǎn)型期中國(guó)公共管理的實(shí)踐發(fā)展和現(xiàn)實(shí)需要，筆者認(rèn)為公共企業(yè)、發(fā)展中國(guó)家的公共行政、非營(yíng)利組織與第三部門管理、社會(huì)政策與管理、公共信息資源管理、司法行政等這些出現(xiàn)頻率較低的研究主題恰好是我國(guó)公共管理研究的薄弱環(huán)節(jié)，尤其是公共管理視閾下的國(guó)有企業(yè)研究幾近空白，這是未來(lái)應(yīng)該加以重視的研究主題。
四、公共管理教材的編著途徑
關(guān)鍵詞：政府衛(wèi)生投入 資金 績(jī)效管理 指標(biāo)
2009年以來(lái)，根據(jù)國(guó)務(wù)院印發(fā)的《醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革近期重點(diǎn)實(shí)施方案（2009-2011年）》，各級(jí)政府對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)加大了資金投入。政府衛(wèi)生投入主要是為了滿足人民群眾的醫(yī)療衛(wèi)生需求，通過(guò)支持基本公共衛(wèi)生服務(wù)、醫(yī)療服務(wù)、醫(yī)療保障和藥品供應(yīng)保障體系建設(shè)，使人人能夠公平合理地享受基本醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)。
政府撥入專項(xiàng)資金管理的現(xiàn)行基本模式是：醫(yī)療衛(wèi)生資金在各級(jí)財(cái)政預(yù)算中以單獨(dú)的類款項(xiàng)存在，醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)將全部經(jīng)濟(jì)活動(dòng)納入預(yù)算編制，實(shí)行全口徑預(yù)算管理與控制。財(cái)政補(bǔ)助資金將以績(jī)效目標(biāo)審核作為安排預(yù)算的前提，使用時(shí)實(shí)行國(guó)庫(kù)集中支付。此管理模式在程序上相對(duì)完善，然而實(shí)際運(yùn)用中，還存在衛(wèi)生經(jīng)費(fèi)投入與民眾健康績(jī)效、民眾醫(yī)療保健滿意度的不匹配，也就是政府加大醫(yī)療衛(wèi)生的投入仍沒(méi)有提高人民群眾看病就醫(yī)的滿意度。因此，要充分發(fā)揮衛(wèi)生專項(xiàng)資金使用效益，做好政府衛(wèi)生投入資金績(jī)效管理是必要的手段。
績(jī)效是指既定目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度以及取得相應(yīng)結(jié)果的有效性和效率。上世紀(jì)二三十年代以來(lái)，“績(jī)效”和“績(jī)效管理”開始引入政府公共管理，績(jī)效管理成為提高財(cái)政資金分配使用有效性的重要手段之一。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立、政府職能的轉(zhuǎn)變和公共財(cái)政框架的構(gòu)建，財(cái)政資金績(jī)效管理成為財(cái)政改革的重要內(nèi)容。按照績(jī)效管理的“3E”原則（經(jīng)濟(jì)性（Economy）、效率性（Efficiency）和有效性（Effectiveness ）），可對(duì)衛(wèi)生投入資金實(shí)施事前、事中、事后全過(guò)程追蹤問(wèn)效，通過(guò)績(jī)效評(píng)價(jià)專項(xiàng)資金管理和使用的科學(xué)性、效果性，保證公共衛(wèi)生資源的合理配置，有效使用。
一、衛(wèi)生投入資金績(jī)效管理的內(nèi)容
目前政府投入醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的專項(xiàng)資金主要用于基本建設(shè)和大型設(shè)備購(gòu)置、重點(diǎn)學(xué)科發(fā)展、承擔(dān)的衛(wèi)生公共任務(wù)。衛(wèi)生資源的配置重點(diǎn)是保障醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的供給與人民群眾需求相統(tǒng)一，因此強(qiáng)調(diào)產(chǎn)出或績(jī)效撥款比以投入撥款為基礎(chǔ)的模式更有效率。對(duì)資金投入項(xiàng)目績(jī)效管理不僅是對(duì)衛(wèi)生投入活動(dòng)的過(guò)程進(jìn)行評(píng)價(jià)和監(jiān)督，更是以政府衛(wèi)生投入活動(dòng)的效果為最終目標(biāo)，其核心是政府衛(wèi)生投入活動(dòng)的目標(biāo)與結(jié)果，以及結(jié)果的有效性。在此基礎(chǔ)上確定績(jī)效管理的內(nèi)容：政府衛(wèi)生投入資金績(jī)效目標(biāo)要制定合理明確；建立科學(xué)、規(guī)范的績(jī)效考評(píng)指標(biāo)體系；對(duì)績(jī)效目標(biāo)管理結(jié)果、績(jī)效跟蹤情況和績(jī)效目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度實(shí)施考核與評(píng)價(jià)；強(qiáng)化考評(píng)結(jié)果的應(yīng)用，落實(shí)整改措施，增強(qiáng)支出責(zé)任，壓降運(yùn)行成本，促使政府衛(wèi)生資金投入公平有效。
二、衛(wèi)生投入資金績(jī)效管理的思路
（一）完善專項(xiàng)資金投入的制度與規(guī)則
做好政府衛(wèi)生投入資金的專項(xiàng)管理，首先要從項(xiàng)目管理的各環(huán)節(jié)入手，制定相應(yīng)的規(guī)章制度，項(xiàng)目立項(xiàng)必須遵循國(guó)家有關(guān)法律、法規(guī)和衛(wèi)生事業(yè)發(fā)展的技術(shù)經(jīng)濟(jì)政策；其次對(duì)專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)撥付與使用形成科學(xué)的運(yùn)作流程，對(duì)開支范圍、核算方法和經(jīng)費(fèi)補(bǔ)助將實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)，做到事前控制；最后在項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程、完工驗(yàn)收后要通過(guò)績(jī)效評(píng)價(jià)體系進(jìn)行跟蹤問(wèn)效，確保以制度規(guī)范進(jìn)行全過(guò)程的監(jiān)督和控制。
（二）對(duì)政府衛(wèi)生投入資金實(shí)行全面績(jī)效預(yù)算
績(jī)效管理良好的開端就是要做好全面合理的績(jī)效預(yù)算。績(jī)效預(yù)算是一種以目標(biāo)為導(dǎo)向，以項(xiàng)目成本為衡量標(biāo)準(zhǔn).以業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)為核心的一種新的預(yù)算管理模式。績(jī)效預(yù)算的明顯優(yōu)點(diǎn)主要有兩點(diǎn)：一是易于橫向比較。同一水平的醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)完成同樣任務(wù)，資金如果存在較大差距，可對(duì)差異進(jìn)行分項(xiàng)比較，則低效或無(wú)效資金的使用部分就會(huì)顯現(xiàn)出來(lái)。二是便于縱向比較。在專項(xiàng)資金使用跟蹤過(guò)程中，定期將預(yù)算執(zhí)行情況與預(yù)算的計(jì)劃目標(biāo)和時(shí)間節(jié)點(diǎn)進(jìn)行對(duì)照，查找問(wèn)題，及時(shí)調(diào)整偏差。績(jī)效預(yù)算實(shí)行目標(biāo)管理的流程一般為：醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)建立項(xiàng)目數(shù)據(jù)庫(kù)，按照輕重緩急原則，選擇下一年度優(yōu)先進(jìn)行的項(xiàng)目，可自行成立績(jī)效評(píng)價(jià)工作組、明確項(xiàng)目負(fù)責(zé)人，收集績(jī)效評(píng)價(jià)數(shù)據(jù)和材料，對(duì)項(xiàng)目首先自評(píng)。在編制下一年度收支預(yù)算時(shí)，同時(shí)根據(jù)自評(píng)結(jié)果編制項(xiàng)目立項(xiàng)報(bào)告，在立項(xiàng)報(bào)告中對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行具體的可行性論證，將申請(qǐng)資金的理由、預(yù)算資金構(gòu)成以及未來(lái)能達(dá)到的績(jī)效等作詳細(xì)論述。財(cái)政專家將根據(jù)立項(xiàng)報(bào)告對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行評(píng)審，通過(guò)后，財(cái)政撥款才正式下達(dá)。通過(guò)績(jī)效預(yù)算，大大提高了政府衛(wèi)生資金使用的目的性和計(jì)劃性。
（三）強(qiáng)化政府衛(wèi)生投入資金監(jiān)督機(jī)制
在財(cái)政部等五部委《關(guān)于完善政府衛(wèi)生投入政策意見》別強(qiáng)調(diào)“要加強(qiáng)對(duì)政府衛(wèi)生投入的管理監(jiān)督。政府衛(wèi)生投入資金要依法接受人大、審計(jì)部門和社會(huì)的監(jiān)督”。有效的監(jiān)督是保障政府衛(wèi)生投入資金安全使用和發(fā)揮效益的關(guān)鍵。因此以政府審計(jì)為主導(dǎo)的監(jiān)督體系至關(guān)重要。醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)要結(jié)合實(shí)際工作，有針對(duì)性地制定和完善內(nèi)部審計(jì)制度，以政府審計(jì)、社會(huì)審計(jì)為主導(dǎo)，將審計(jì)監(jiān)督全覆蓋于項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中。審計(jì)結(jié)論應(yīng)向政府和人大報(bào)告，向社會(huì)公眾公開，使政府資金投入、分配和使用置于公共監(jiān)督之下。這都將加大社會(huì)對(duì)公共資源使用的監(jiān)管和督察力度。通過(guò)建立問(wèn)責(zé)制，落實(shí)經(jīng)濟(jì)責(zé)任，也有效防范醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)違規(guī)使用資金的行為。
（四）財(cái)政衛(wèi)生支出項(xiàng)目績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)的使用
對(duì)衛(wèi)生支出項(xiàng)目的績(jī)效評(píng)價(jià)，包括對(duì)項(xiàng)目的合規(guī)性、效果性、效率性、可持續(xù)發(fā)展及公眾滿意度綜合分析評(píng)價(jià)。按照定量與定性相結(jié)合、操作性與經(jīng)濟(jì)性相結(jié)合原則，選擇相關(guān)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，制定合理的評(píng)價(jià)指標(biāo)。結(jié)合不同項(xiàng)目性質(zhì)，可研發(fā)運(yùn)用個(gè)性指標(biāo)及績(jī)效標(biāo)準(zhǔn)。在使用績(jī)效評(píng)指標(biāo)時(shí)，應(yīng)結(jié)合項(xiàng)目實(shí)施部門提供的項(xiàng)目申請(qǐng)書（含項(xiàng)目可行性研究報(bào)告、項(xiàng)目支出預(yù)算表）、項(xiàng)目實(shí)施方案、項(xiàng)目完工報(bào)告以及部門年度預(yù)決算。
三、合理選擇績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)
近年來(lái)我院根據(jù)以上績(jī)效管理思路，合理運(yùn)用績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)對(duì)撥入醫(yī)院的各類財(cái)政性資金進(jìn)行績(jī)效跟蹤評(píng)價(jià)，都較好地完成了績(jī)效目標(biāo)任務(wù)，使政府投入的衛(wèi)生資金在醫(yī)院基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、科研發(fā)展、病人救助等方面充分發(fā)揮了效益。現(xiàn)以醫(yī)院專科建設(shè)，使用財(cái)政補(bǔ)助資金為例，介紹績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)的使用。
（一）合規(guī)性指標(biāo)
實(shí)際到位率：醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)實(shí)際收到的專項(xiàng)資金÷預(yù)算安排到位資金總額×100%
資金流失率：被截留、擠占、挪用等資金總額÷醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)實(shí)際收到的專項(xiàng)資金×100%
資金使用率：該項(xiàng)目專項(xiàng)資金實(shí)際支出÷全部專項(xiàng)資金實(shí)際支出總額×100%
預(yù)算完成率：項(xiàng)目實(shí)際支出資金÷實(shí)際到位資金×100%
財(cái)政資金投入乘數(shù)：（項(xiàng)目投入金額合計(jì)-財(cái)政投入金額）÷財(cái)政投入金額。指因財(cái)政資金而能帶動(dòng)的全部資金倍數(shù)，反映出財(cái)政投入外自我創(chuàng)收的能力。
通過(guò)以上指標(biāo)評(píng)價(jià)資金到位及使用情況，可以對(duì)具體項(xiàng)目實(shí)施和衛(wèi)生專項(xiàng)資金使用的合規(guī)性進(jìn)行評(píng)價(jià)，資金使用部門可深入分析是否因項(xiàng)目資金未及時(shí)、足額撥付到位或資金流失等情況影響項(xiàng)目實(shí)施進(jìn)度及項(xiàng)目效益的發(fā)揮。及時(shí)采取措施，保證對(duì)專項(xiàng)資金從撥付、使用到最終決算都得到全程監(jiān)督和控制。
（二）效益性與效果性指標(biāo)
效益性與效果性指標(biāo)應(yīng)是指標(biāo)體系的重點(diǎn)，一般可以從五個(gè)方面對(duì)產(chǎn)出的效益進(jìn)行衡量：對(duì)醫(yī)療產(chǎn)出的影響、對(duì)科教產(chǎn)出的影響、對(duì)經(jīng)濟(jì)效益的影響，對(duì)社會(huì)效益的影響，對(duì)生態(tài)環(huán)境的影響。對(duì)于項(xiàng)目性質(zhì)的不同，可選擇投資回收期、機(jī)器設(shè)備使用效率、教學(xué)效能、各級(jí)別科研項(xiàng)目數(shù)量、科研論文數(shù)量、資產(chǎn)收益率、應(yīng)急突發(fā)事件能力、服務(wù)費(fèi)用等指標(biāo)搜集數(shù)據(jù)分析評(píng)價(jià)。
醫(yī)療衛(wèi)生專項(xiàng)資金支出能夠?qū)崿F(xiàn)多大程度目標(biāo)可通過(guò)效果性指標(biāo)反映，代表性指標(biāo)為專項(xiàng)資金目標(biāo)實(shí)現(xiàn)率：專項(xiàng)資金實(shí)際實(shí)現(xiàn)目標(biāo)÷專項(xiàng)資金預(yù)定實(shí)現(xiàn)目標(biāo)× 100%
需強(qiáng)調(diào)的是根據(jù)專項(xiàng)資金支出的目標(biāo)性質(zhì)，有些項(xiàng)目的效益與效果用單一指標(biāo)難以全面表示，可使用綜合指標(biāo)進(jìn)行計(jì)算。在各分目標(biāo)單一指標(biāo)的基礎(chǔ)上，再按各分目標(biāo)的重要程度加權(quán)平均，最終以綜合指標(biāo)反映。如重點(diǎn)專科建成后本地區(qū)病人可得到及時(shí)救治，降低轉(zhuǎn)診率，有效解輕病人醫(yī)療負(fù)擔(dān)，醫(yī)療機(jī)構(gòu)通過(guò)人才培養(yǎng)與醫(yī)療技術(shù)提升，彌補(bǔ)該學(xué)科空白，創(chuàng)造較好的社會(huì)和經(jīng)濟(jì)效益。假設(shè)項(xiàng)目預(yù)定實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)為新增固定資產(chǎn)情況、人才培養(yǎng)、項(xiàng)目對(duì)新醫(yī)療技術(shù)創(chuàng)新、新技術(shù)應(yīng)用到臨床等貢獻(xiàn)能力、醫(yī)療新項(xiàng)目開展病人受益情況、病人滿意度等6項(xiàng)，總分100分，可根據(jù)分目標(biāo)設(shè)置6個(gè)參數(shù)，前面五項(xiàng)權(quán)數(shù)為15%，病人滿意度的權(quán)數(shù)為25%，項(xiàng)目考核專家對(duì)該項(xiàng)目的評(píng)分分別為88、93、96、91、95、92，綜合計(jì)算該衛(wèi)生專項(xiàng)資金目標(biāo)實(shí)現(xiàn)率為92.45 （88×15%+93×15%+96×15%+91×15%+95×15%+92×25%）。
（三）持續(xù)影響與發(fā)展指標(biāo)
可持續(xù)性評(píng)價(jià)可在項(xiàng)目建成投入運(yùn)行后，按照可持續(xù)發(fā)展的理論要求，對(duì)既定的績(jī)效目標(biāo)是否按期實(shí)現(xiàn)，決策程序是否具有可重復(fù)性、項(xiàng)目是否可持續(xù)保持產(chǎn)出較好的效益等作出評(píng)價(jià)分析。可持續(xù)性包括：項(xiàng)目效果的持續(xù)性、醫(yī)院發(fā)展需求的持續(xù)性、人才培訓(xùn)的持續(xù)性、社會(huì)效益的持續(xù)性、環(huán)境保護(hù)的持續(xù)性等。
（四）社會(huì)評(píng)價(jià)指標(biāo)
政府衛(wèi)生投入支出的社會(huì)效益是長(zhǎng)期的、間接的，很難用價(jià)值來(lái)衡量和評(píng)價(jià)。可使用定性指標(biāo)，如受益單位或公眾滿意率、患者投訴發(fā)生率等。通過(guò)社會(huì)評(píng)價(jià)指標(biāo)促使醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)一切以人民群眾利益為主導(dǎo)，將保護(hù)人民群眾權(quán)益等真正融入到日常運(yùn)作中，并保持良性循環(huán)。
四、結(jié)束語(yǔ)
對(duì)政府衛(wèi)生投入資金做好績(jī)效管理及評(píng)價(jià)，使僅對(duì)資金投入的關(guān)注轉(zhuǎn)移到對(duì)投入效益與目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的關(guān)注。醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)根據(jù)投入資金績(jī)效管理所形成的相關(guān)項(xiàng)目論證信息、考評(píng)報(bào)告及自評(píng)報(bào)告進(jìn)行研究分析，可以合理準(zhǔn)確地做出項(xiàng)目計(jì)劃進(jìn)一步安排，提高政府資金管理決策水平，使有限的衛(wèi)生資源得到效益最大化。同時(shí)也會(huì)建立健全政府對(duì)衛(wèi)生投入的引導(dǎo)機(jī)制，積極吸引社會(huì)有效資金進(jìn)入醫(yī)療衛(wèi)生領(lǐng)域，形成多元化、多渠道的衛(wèi)生投入體系，做好保障人民健康的戰(zhàn)略投資。
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