時間：2023-01-03 23:25:27
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇責任審計論文，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
近年來，特別是2005年縣鄉(xiāng)換屆以來，山東省蒼山縣不斷研究領導干部經(jīng)濟責任審計工作的新情況、新問題、新矛盾，按照“量力而行，穩(wěn)步推進，突出重點，保證質(zhì)量”的要求，狠抓了項目計劃制定、現(xiàn)場組織實施和部門聯(lián)動配合等工作，不斷加大經(jīng)濟責任審計力度，強化對領導干部的監(jiān)督管理，推動了全縣領導干部經(jīng)濟責任審計工作的深入開展。2005年以來完成56個單位92名領導干部經(jīng)濟責任審計，查處違紀違規(guī)金額2.3億元,管理不規(guī)范金額1.6億元,損失浪費金額0.7億元；依據(jù)審計結(jié)果，提拔重用12人，免職、降職、撤職18人。
一、實行計劃管理，強化源頭控制
當前，縣級審計機關經(jīng)濟責任審計任務相當繁重，部分縣（區(qū)）審計機關已達到年度審計項目的三分之二以上，審計力量不足、審計任務過重、審計任務不均衡和計劃性亟待加強等問題影響了經(jīng)濟責任審計工作開展和效能的發(fā)揮。為破解這一難題，該縣按照“突出重點，保證質(zhì)量”的要求，前置監(jiān)督關口，合理選擇審計對象，科學制定經(jīng)濟責任審計計劃，逐步加大監(jiān)督和防范效果更明顯的任中審計項目安排，在工作源頭上解決了審計任務不均衡問題。據(jù)統(tǒng)計，2005年縣鄉(xiāng)換屆以來，完成經(jīng)濟責任審計項目96個，占年度計劃的56%，年人均審計1.5個，查糾違規(guī)資金2.3億元，經(jīng)濟責任審計呈現(xiàn)出服務干部監(jiān)督管理需求和兼顧審計資源的特點，成效突出。
為促進經(jīng)濟責任審計工作的制度化、規(guī)范化、科學化，該縣充分發(fā)揮經(jīng)濟責任聯(lián)席會議的作用，由其牽頭制定年度計劃，提高經(jīng)濟責任審計任務安排的嚴密性、嚴肅性和可行性。聯(lián)席會議規(guī)定領導干部經(jīng)濟審計實行“逢離必審”、“任中抽審”，明確了四類必審對象，即：行政事業(yè)單位和國有企業(yè)中經(jīng)縣委確定，擬調(diào)整或已決定調(diào)整的干部；任期已達屆中或?qū)脻M的領導干部；群眾反映或組織掌握有關問題線索需要審計的干部；需上報上級表彰、獎勵的領導干部。按照四種必審對象的要求，在安排年度經(jīng)濟責任審計任務時，有選擇地對四類干部進行重點監(jiān)督：一是任職時間較長而近期又未實施過審計的領導干部；二是掌管資金較多或在重要部門任職的領導干部；三是以前審計發(fā)現(xiàn)問題較多的領導干部；四是臨近退居二線的領導干部。審計對象確定后，編入全局年度計劃，根據(jù)自身工作實際提請組織部門委托。考慮審計對象多、覆蓋面大的實際，該局在安排其他專業(yè)審計任務時，積極做好與經(jīng)濟責任審計銜接工作，實行經(jīng)濟責任審計與預算執(zhí)行審計、財政決算審計、行政事業(yè)單位財務收支審計、投資審計及專項資金審計相結(jié)合的“捆綁審計”，做到一次審計，滿足多種需要；在審計時限上，采取任期經(jīng)濟責任審計和任中審計相結(jié)合的方法，領導干部離任前，原則上審計全部任期，已進行年度審計的，只審未審年度，對審計發(fā)現(xiàn)重大問題的，進行追朔審計。通過源頭控制審計項目安排，整合了現(xiàn)有審計資源，有效避免了重復審計和項目打架現(xiàn)象，提高了經(jīng)濟責任審計質(zhì)量和成效。
二、強化組織實施，突出審計重點
領導干部經(jīng)濟責任審計涉及的領域?qū)挕⒄咝詮姡仨氃谌鎸徲嫷幕A上，突出重點，因此審計機關要統(tǒng)籌安排各項工作，抓好現(xiàn)場審計。該縣通過多年實踐，摸索出“力量上統(tǒng)一匹配，時間上統(tǒng)一步驟，審計上統(tǒng)一內(nèi)容，處理上統(tǒng)一標準，結(jié)果上統(tǒng)一使用”的經(jīng)濟責任審計一體化審計模式，審計質(zhì)量、工作效率、結(jié)論落實工作得到同步提高。
“磨刀不誤砍柴功”，在開展經(jīng)濟責任審計工作前，都組織周密詳盡的審前調(diào)查，并在分析研究的基礎上編制實施方案，力求做到五個明確，即明確審計目標、內(nèi)容、重點、分工和步驟，在審計力量上不搞平均分派，堅持審計力量和審計重點相匹配。在審計內(nèi)容上突出八個重點，做到八查八看：一是查任期內(nèi)年度主要經(jīng)濟指標完成情況，看有無偷漏稅金現(xiàn)象；二是查任職初期和離任時的家底，看國有資產(chǎn)增減情況；三是查任期內(nèi)財政財務收支是否真實、合規(guī)、合法，看有無違反財經(jīng)紀律的問題；四是查任期內(nèi)國有資產(chǎn)的管理情況，看有無損失浪費問題；五是查任期內(nèi)債權(quán)債務是否真實，看有無虛報漏記問題；六是查任期內(nèi)農(nóng)民負擔是否合規(guī)合法，看有無亂加碼、亂集資、亂收費、亂罰款等加重農(nóng)民負擔問題；七是查任期內(nèi)配發(fā)的辦公用品、通訊設備是否清理移交，看有無轉(zhuǎn)移、藏匿問題；八是查任期內(nèi)執(zhí)行廉政紀律和黨的方針政策情況，看決策有無失誤，有否給黨和國家造成重大損失,有無貪污受賄問題等。圍繞審計內(nèi)容，重點抓好內(nèi)部控制測評、貨幣資金盤庫、工作底稿編制和審計資料復核四個環(huán)節(jié)，同時做做四個結(jié)合，即查人與查事結(jié)合，由事及人，分清界定領導干部所承擔的責任；查帳與調(diào)查結(jié)合，豐富審計內(nèi)容，確保審計結(jié)論客觀公正；與常規(guī)審審計方法計結(jié)合，借鑒以前審計結(jié)果，提高工作效率；與發(fā)現(xiàn)案件結(jié)合，充分發(fā)揮審計在經(jīng)濟領域的懲處作用。在審計方法上，不拘形式，根據(jù)審計內(nèi)容特點，因地制宜采取適當?shù)膶徲嫹绞健⒎椒ǎ缲攧諑つ繉徲嬇c實物盤點核對、座談、走訪調(diào)查、受理舉報、調(diào)閱有關資料等方式相結(jié)合，全面細致地審清查透每一個審計事項。
為規(guī)范審計報告內(nèi)容和格式，該局制定了縣直部門、鄉(xiāng)鎮(zhèn)黨委政府、國有企業(yè)三個報告模版，將審計范圍內(nèi)容、問題處理標準予以列示，指導審計操作，方便報告撰寫；同時強化綜合分析，實行審計組、科室、局業(yè)務會議三級綜合分析匯報制，堅持從制度、宏觀上提出解決和預防的建議、意見，為組織等有關部門利用審計成果提供可靠數(shù)據(jù)和依據(jù)。2005年以來，提交綜合報告、專題審計信息142篇次，縣領導批轉(zhuǎn)96篇，縣委、縣政府根據(jù)審計建議，出臺了關于規(guī)范政府非稅收入、業(yè)務招待費列支報銷、政府項目投資管理等辦法8項，促進了全縣財政財務管理水平的提高。
三、強化協(xié)作聯(lián)動，加大工作力度
蒼山縣把經(jīng)濟責任審計工作作為一項全局工作來抓，建立了在黨委、政府統(tǒng)一領導，聯(lián)席會議組織協(xié)調(diào)，有（下轉(zhuǎn)第20頁）（上接第11頁）關部門“各負其責、各司其職、積極配合、齊抓共管”的經(jīng)濟責任審計工作部門協(xié)作機制，在很大程度上豐富了審計執(zhí)法手段，擴大了審計工作外延，結(jié)束了審計機關在經(jīng)濟責任審計中的“單打獨斗”局面，有效解決了經(jīng)濟責任審計工作“實施難、查證難、處理難”問題，審計的深度、頻度、強度、力度都大為加強。
在工作中，各部門密切配合，切實搞好協(xié)作聯(lián)動，做到任務安排互商、具體工作互動、履行職責互幫、審計結(jié)果互用，充分挖掘、發(fā)揮部門職能。一是明確職責分工。明確了經(jīng)濟責任審計工作聯(lián)席會議的主要職責，經(jīng)濟責任審計工作聯(lián)席會議實行分工協(xié)作制，各成員單位根據(jù)具體分工，承擔義務，履行責任。例如針對審計任務重、專業(yè)審計人員少這一難題，該縣規(guī)定由審計部門物色業(yè)務人員，由組織人事部門出面抽調(diào)。近年來，我縣每年都從鄉(xiāng)鎮(zhèn)和縣直單位財會人員中抽調(diào)數(shù)十人次參加經(jīng)濟責任審計工作，緩解了審計力量不足的矛盾。二是齊抓共管，通力合作。要求做到四個“必須”，即：在開展審計之前，必須互通信息。紀檢、檢察機關和監(jiān)察、組織等部門都要積極向?qū)徲嬓〗M全面介紹本機關、本部門所掌握的有關情況，提供審計線索，幫助查找有關政策和法規(guī)依據(jù)；在開展審計之初，必須聯(lián)合進點。縣紀委和監(jiān)察、組織、審計等部門聯(lián)合到被審計單位召開經(jīng)濟責任審計進點見面會，共同聽取被審計單位和被審計領導干部的工作匯報，并根據(jù)部門的職能從不同的角度提出審計要求；在實施審計過程中，必須鼎力配合。隨著工作進程，審計組若需某業(yè)務部門支持時，在征得縣經(jīng)濟責任聯(lián)席會議同意后，有關部門需要出人的，必須隨叫隨到，需要排憂解難的，也必須及時解決；在審計結(jié)束之后，必須分頭處理。根據(jù)審計意見，業(yè)務主管部門負責建章立制，紀檢機關和監(jiān)察部門負責對違紀問題的查處，組織人事部門負責找有關責任人談話或予以人員調(diào)整，檢察機關負責對違法犯罪行為進行偵察等等。部門協(xié)作機制的建立，杜絕了部門間推諉扯皮現(xiàn)象，發(fā)揮了各部門的職能優(yōu)勢，形成了經(jīng)濟責任審計工作的強大合力。2005年以來該局96個經(jīng)濟責任審計項目，查出的2.3億元違規(guī)資金全部得以整改，審計罰款、漏交稅金274萬元全部“顆粒歸倉”，經(jīng)濟責任審計的審計決定落實率連續(xù)三年達到100%，移送案件4起，司法機關判刑1人，紀檢部門處理8人。
1.完善相關的審計法律法規(guī)和制度體系
完善注冊會計師法律責任的相關法規(guī)和相關條款，健全的審計法律法規(guī)，能追究注冊會計師的法律責任，并對會計師起到很好的約束作用，能較好地提高審計的質(zhì)量，達到防范審計風險。具體辦法，一是按照首先應根據(jù)法律歸責原則,把審計失敗的法律責任細分為無過失、一般過失、重大過失與欺詐行為,從而在法律上更好的給予定性,達到可追究法律責任的執(zhí)行目的;二是構(gòu)建舉證責任倒置制度。舉證責任倒置制度簡單而言就是按我國民法通則的有關細則規(guī)定,在訴訟過程中應遵循“誰主張,誰舉證”的原則。注冊會計師執(zhí)業(yè)極具專業(yè)性,其是否存在過失或欺詐的評價標準是行為規(guī)范,而作為見證注冊會計師執(zhí)業(yè)的審計工作底稿,非專業(yè)人士難以看懂且外人根本不能獲得,制約民事責任的追究。因此有必要建立舉證倒置制度,即注冊會計師必須拿出證據(jù)自己在執(zhí)業(yè)過程中是嚴格按照《獨立審計準則》進行審計,或存在過失但未得不正當?shù)睦娴取４送猓詴嫀煂徲嬶L險的防范還需獨立審計準則體系的支持。獨立的審計原則是衡量審計工作質(zhì)量的標準，也是注冊會計師從事審計工作應具備的條件及其開展審計業(yè)務應遵循的規(guī)范。可在制定會計準則的同時，推出相應的審計準則指導意見，并根據(jù)審計實際的反饋，及時制定審計準則約束審計人員的行為，以此防范注冊會計師審計的風險。
2.凈化執(zhí)業(yè)環(huán)境
凈化執(zhí)業(yè)環(huán)境，加強調(diào)查研究工作，及時與政府監(jiān)督等行政部門協(xié)調(diào)溝通，確保各個部門的財務、人事、業(yè)務與名稱等方面完全脫鉤，杜絕“名脫暗掛”或者“權(quán)力加盟”的現(xiàn)象出現(xiàn)。為了形成注冊會計師良好的執(zhí)業(yè)辦公環(huán)境，對于政府部門采取行政干預注冊會計師獨立審計而產(chǎn)生權(quán)力尋租的行為查處應當是嚴懲不貸的。同時，對于注冊會計師協(xié)會而言，自身也要加強行業(yè)自律行為，加大事務所的職業(yè)責任,推進事務所向合伙制轉(zhuǎn)化，推動會計師事務規(guī)模的擴大，確立品牌，提高聲譽，開拓市場，吸收優(yōu)秀審的計人才，嚴格審計質(zhì)量管理，提高審計風險的承受能力，充分發(fā)揮其應有的行業(yè)自律作用。
3.健全會計事務所的內(nèi)部控制
建立良好的內(nèi)部運行機制，完善內(nèi)部質(zhì)量控制制度，是會計師事務所控制風險的重要保障。健全的會計事務所內(nèi)部控制需要建立全面的質(zhì)量控制體系，定期的執(zhí)業(yè)復查,充分評價審計的質(zhì)量控制體系，完善的員工培訓計劃，增強審計人員風險意識的自覺性。會計事務所應在充分學習并領悟《企業(yè)會計準則》的基礎上融入相關案例進行分析及研究，使注冊會計師審計風險的防范更具現(xiàn)實的意義，同時引用財政部等五部門聯(lián)合的《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》中關于內(nèi)部控制的理念，充實并完善會計事務所的內(nèi)部控制的制度，及審計風險的辦法，使審計風險的防范更為更有效。此外，還可建立風險責任制度，強化風險意識。對于審計組織內(nèi)部各個層次、各個崗位的工作人員首先要恪守職業(yè)道德，并明確他們的職責和權(quán)限，在職責范圍內(nèi)做好每件事情，讓每件事情都有人審核，有人進行負責指導監(jiān)督，有人進行實際操作，并負責考核。當問題發(fā)生時，能夠及時反映出什么地方是誰造成的問題，能更好的分清責任。作為事務所內(nèi)部，嚴格的監(jiān)管制度建立是非常有必要的，這樣可以保證審計程序的每一個環(huán)節(jié),每個項目的工作過程嚴格遵守審計準則的規(guī)定和職業(yè)道德的要求,達到規(guī)避審計風險的目的。
4.運用科學的審計方法
隨著計算機的發(fā)展，審計人員應當更好的運用現(xiàn)代化審計技術(shù)與工具，包括現(xiàn)場作業(yè)軟件、法規(guī)軟件、專用審計軟件、審計管理軟件等，不斷改進審計方法，更好的規(guī)范審計程序。在審計方法上嚴格進行檢查、觀察、函證、詢問、重新計算、重新執(zhí)行和分析程序，并且運用風險導向?qū)徲嬆Ｊ健ｏL險導向?qū)徲嬆Ｊ阶鳛楝F(xiàn)代制度基礎審計改進，從風險的分析和控制進行分析，在認識到風險水平的基礎上，決定實質(zhì)性測試的程度與范圍。風險導向?qū)徲嬆Ｊ綇恼w而言具有科學性與系統(tǒng)性，提高了審計的效率，使得審計結(jié)果變得更為客觀公正。會計事務所在接受審計業(yè)務前應深入了解客戶的基本情況，深入了解客戶經(jīng)營狀況，資產(chǎn)多少，內(nèi)部控制等方面，一旦發(fā)現(xiàn)問題，包括瀕臨倒閉、管理人員操守不端或內(nèi)部控制極度混亂等問題，需要進行利弊的權(quán)衡，做好業(yè)務委托方案。假設事后發(fā)現(xiàn)這些問題，包括夕陽產(chǎn)業(yè)或瀕臨倒閉或管理人員操守不端、內(nèi)部控制極度混亂等問題，事務所應定期持續(xù)進行現(xiàn)有的客戶評估審計，制定好書面計劃，達到規(guī)避審計風險。
5.提高注冊會計師的素質(zhì)
注冊會計師的專業(yè)勝任能力、職業(yè)道德水準的高低和是否具備應有的執(zhí)業(yè)謹慎態(tài)度直接影響到審計風險的大小，因此要提高注冊會計師的專業(yè)能力及職業(yè)道德水準，強化其風險意識，以此防范審計風險。提高注冊會計師的業(yè)務水平，強化其職業(yè)培訓教育，不斷更新其專業(yè)知識，并鼓勵其加強自我學習及再教育，以審計準則和相關的職業(yè)道德來要求注冊會計師，使其轉(zhuǎn)變思想，充分認識到審計風險對會計行業(yè)自身發(fā)展的影響，在工作中保持應有的職業(yè)謹慎，樹立風險管理的觀念，使其真正成為自主經(jīng)營、自負盈虧、獨立核算的法人主體。
作者：陳清麗單位：陜西廣播電視大學榆林分校
摘要：文章認為企業(yè)經(jīng)濟責任審計應從資產(chǎn)的完整性、經(jīng)營活動的合法性、會計資料的真實性以及利潤情況等方面入手，維護國家財經(jīng)紀律，評價企業(yè)管理水平，保證資產(chǎn)保值增值。
關鍵詞：經(jīng)濟責任審計資產(chǎn)的完整性經(jīng)營的合法性
經(jīng)濟責任關系是審計產(chǎn)生的客觀基礎，在社會主義市場經(jīng)濟條件下，隨著經(jīng)濟發(fā)展和社會進步，經(jīng)濟責任審計的內(nèi)涵不斷增加。筆者就經(jīng)濟責任審計內(nèi)容談談自己的看法：
一、審查資產(chǎn)的完整性，保證企業(yè)資產(chǎn)保值增值
1.投入資本的保值、增值。按照規(guī)定，法定資本金是不能隨意抽調(diào)的，其款額應當穩(wěn)定。但是如果企業(yè)發(fā)生虧損時，企業(yè)不存在盈余公積金和未分配利潤，就會使虧損的數(shù)額沖抵資本金而不能保值；如果企業(yè)嚴重虧損、資不抵債，資本金全部變現(xiàn)還不能償還債務時，只能宣告破產(chǎn)。因此，作為經(jīng)營者，首要責任是防止虧損，保證投資者投入資本保值，并在此基礎上，不斷實現(xiàn)盈利和積累，具體體現(xiàn)為擁有法定數(shù)額的盈余公積金，充裕的未分配利潤，或以公積金轉(zhuǎn)增資本金，使資本得到增值。審計機關在進行經(jīng)濟責任審計時可對財政部頒布的主要財務指標，例如資本積累率、凈資產(chǎn)收益率、總資產(chǎn)報酬率、不良資產(chǎn)比率等進行分析評價，以考核企業(yè)資產(chǎn)是否保值增值。
2.資產(chǎn)質(zhì)量管理狀況。一個良好的資產(chǎn)質(zhì)量管理狀況首先應有健全的資產(chǎn)保養(yǎng)措施，防止資產(chǎn)發(fā)生毀損、變質(zhì)、被盜、盤虧或其他損失；其次要擁有適當?shù)膬攤芰妥儸F(xiàn)能力，防止發(fā)生財務風險；再次要使固定資產(chǎn)不斷更新并擴大其生產(chǎn)能力。只有做到這些，才能保證企業(yè)在資本金保值、增值的同時，具有先進的生產(chǎn)技術(shù)水平，能在市場競爭中取得優(yōu)勢，否則，資本雖得到保值，但設備陳舊，生產(chǎn)技術(shù)落后，企業(yè)難以發(fā)展。在經(jīng)濟責任審計時要運用科學的審計方法對資產(chǎn)質(zhì)量進行測評。
二、審查經(jīng)營活動的合法性，維護國家財經(jīng)紀律
經(jīng)濟責任審計的一項重要內(nèi)容是檢查企業(yè)的經(jīng)營活動是否遵守法規(guī)制度，有無違法事項和損害國家利益行為。企業(yè)經(jīng)營者，無論其所在企業(yè)規(guī)模大小、經(jīng)營性質(zhì)如何，均應在國家規(guī)定的法令、規(guī)章、制度范圍內(nèi)進行生產(chǎn)經(jīng)營活動，不能有違反國家法規(guī)的行為。審計時，要對企業(yè)的章程、決議、制度、合同等進行審核，以確認其經(jīng)營決策和經(jīng)營行為是否與有關法規(guī)、制度相背離。
三、審查會計資料的真實性，保證財務信息完整可靠
企業(yè)向國家或社會有關單位提供的經(jīng)濟信息，包括會計信息、統(tǒng)計信息或主要業(yè)務信息，都應真實、正確。因為這些信息是國家進行宏觀管理、有關各方制定決策以及財稅機關征課稅收與執(zhí)行監(jiān)控的依據(jù)，如有虛假、隱瞞，導致會計信息失真，社會經(jīng)濟的監(jiān)控、決策和管理將發(fā)生混亂。這些信息也是向投資者和企業(yè)內(nèi)部管理人員提供的業(yè)務經(jīng)營、財務狀況、財務成果報告，如果虛假不實，企業(yè)制定的經(jīng)營決策、計劃、目標都將發(fā)生錯誤，經(jīng)營管理也無可靠依據(jù)。新會計法已明確規(guī)定：“單位負責人對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負責。”因此，經(jīng)濟責任審計應把保證經(jīng)濟信息真實、合法和正確作為明確經(jīng)濟責任的一項重要內(nèi)容。
關鍵詞：經(jīng)濟責任審計；任期；離任；時間選擇
中圖分類號：F239.5 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2014）09-00-01
一、問題的提出
提出任期經(jīng)濟責任審計時間選擇這一問題原因有二：一是何時實施審計將直接影響到經(jīng)濟責任審計的質(zhì)量、效益和風險。舉個簡單例子：如果被審計對象任期很長，而審計只是在離任時進行，則任期內(nèi)若有什么問題或損失就很難得到及時補救和挽回。二是有關經(jīng)濟責任審計的理論和制度對審計時間的安排尚無統(tǒng)一的規(guī)定和意見。本文擬就經(jīng)濟責任審計的時間選擇做一下簡要討論。
二、經(jīng)濟責任審計時間選擇的現(xiàn)狀分析
目前在經(jīng)濟責任審計的過程中，通常會遇到兩種尷尬的局面：“做不完”以及“沒事干”。由于過去很多年實行對領導干部任期經(jīng)濟責任審計的時間是在“領導干部任期屆滿，或者任期內(nèi)辦理調(diào)任、轉(zhuǎn)任、輪崗、免職、辭職、退休等事項前”進行的規(guī)定，導致對經(jīng)濟責任審計工作的有效開展帶來了諸多不便。
第一，審計任務與審計力量時常發(fā)生沖突。按以往規(guī)定，應接受任期經(jīng)濟責任審計的領導干部是在其任期屆滿或面臨升、降、轉(zhuǎn)、輪、調(diào)、退的時候，導致審計對象需要審計的時間跨度長、涉及內(nèi)容多，因此審計部門的力量要滿足大批量、多工作量的審計顯然是不可能的；而在平時，由于沒有干部工作變動，組織人事部門沒有審計任務交辦，審計部門專職從事經(jīng)濟責任審計的人員卻閑著“沒事干”。
第二，經(jīng)濟責任審計工作往往缺乏主動性。按照以往規(guī)定，經(jīng)濟責任審計要組織人事部門委托后方才進行。也就是說，如果沒有組織人事部門的委托就不開展經(jīng)濟責任審計工作，某種意義上，經(jīng)濟責任審計部門成了組織人事部門的辦事機構(gòu)，工作被動，審計機關獨立行使審計監(jiān)督權(quán)也不可避免地受到了一定程度的制約。
第三，審計質(zhì)量難以保證，審計風險相應增加。經(jīng)濟責任審計是全方位的審計，涉及面廣，主要包括領導干部的決策、內(nèi)部控制、遵紀守法等方面，如果進行大批量的突擊審計，難免會走馬觀花、蜻蜓點水，審計的深度廣度都達不到，這種經(jīng)濟責任審計并不會對人事部門后續(xù)的人事任用產(chǎn)生實質(zhì)性作用，實則造成了一種資源浪費。
因此，要充分發(fā)揮經(jīng)濟責任審計工作的職能，有必要對經(jīng)濟責任審計的時間選擇慎重考慮并做相應改進。
三、任期內(nèi)審計與離任審計的選擇
天津市衛(wèi)生局下發(fā)的津衛(wèi)審〔2011〕492號文，《關于天津市衛(wèi)生局直屬單位領導干部任期經(jīng)濟責任審計規(guī)定》第四條提出“領導干部經(jīng)濟責任審計實行任中定期審計、專項審計與離任審計相結(jié)合。領導干部任期內(nèi)應當接受三年一次定期審計和上級相關部門及領導交辦的專項審計；任期屆滿或者任期內(nèi)因工作調(diào)動、轉(zhuǎn)任、輪崗、免職、辭職、退休等原因離任的，應當接受離任經(jīng)濟責任審計”。這樣做的好處有以下幾個方面：
1.任期內(nèi)進行領導干部經(jīng)濟責任審計能更加體現(xiàn)監(jiān)督的及時性和有效性。對領導干部進行任期內(nèi)審計較之離任時審計，更能發(fā)揮審計監(jiān)督及時性和有效性的作用，使審計監(jiān)督的關口前移，以利于防微杜漸，保護領導干部。
2.任期內(nèi)進行領導干部經(jīng)濟責任審計更有利于干部的健康成長。干部的健康成長是漸進的，干部的考察和培養(yǎng)是一個過程。一次離任審計起不到長期考察培養(yǎng)干部的作用，通過任期內(nèi)審計，及時發(fā)現(xiàn)問題，總結(jié)經(jīng)驗，評價干部的業(yè)績功過，促進工作的改進，提高管理經(jīng)驗，有利于促進干部的健康發(fā)展和單位事業(yè)的良性循環(huán)。
3.任期內(nèi)進行領導干部經(jīng)濟責任審計有利于將審計結(jié)果融入到組織、人事部門對領導干部的考察評價之中。較之離任時審計，任期內(nèi)經(jīng)濟責任審計更能及時向組織和人事部門考察干部提供較為經(jīng)常、及時的信息依據(jù)，這樣更有利于對干部的考察和培養(yǎng)。
4.任期內(nèi)進行領導干部經(jīng)濟責任審計有利于及時發(fā)現(xiàn)問題，堵住漏洞，挽回損失。當前有關領導干部涉及的一些經(jīng)濟案件，涉案追溯時間往往較長，這也跟監(jiān)督的滯后性不無關系，如果我們能及時定期開展任期內(nèi)經(jīng)濟責任審計，對于及時發(fā)現(xiàn)問題，保護國有資產(chǎn)安全，同時也保護干部起到重要的作用。
5.任期內(nèi)進行領導干部經(jīng)濟責任審計還有利于解決離任審計時間緊張的問題。領導干部離任時往往時間倉促，此時安排審計一般審計期間跨度大，會造成審計時間緊張，從而影響審計質(zhì)量。如期間已進行過任期內(nèi)審計，一般而言，離任審計時間就會相對較短，這樣就能較好的解決審計時間緊張的問題，有利于保證審計質(zhì)量，降低審計風險。
需要指出的是，強調(diào)了任期內(nèi)經(jīng)濟責任審計，并不是不要離任審計，津衛(wèi)審[2011]492號文件指出無論有否實施過任期內(nèi)審計，領導干部離任時還是必須進行經(jīng)濟責任審計的。這是因為離任審計可以對被審領導干部任期內(nèi)經(jīng)濟責任履職情況做出評價，對被審領導干部所在單位的經(jīng)濟狀況進行審計確認，明確離接任雙方的責任界限。
四、審計時間的選擇
單就離任經(jīng)濟責任審計而言，究竟應該在領導干部離任前實施還是離任后實施？對此時間的安排應該根據(jù)不同情況，安排合適的審計時間，經(jīng)濟責任審計應當有計劃地進行。
1.離任前實施審計。有的領導干部離任有明確的時間表：如到了退二線或退休年齡的、屆期滿后明確不再連任的、所在單位改制合并已有明確期限要求的。對于上述情況，應該安排在離任前實施經(jīng)濟責任審計。還有一些領導干部離任前，組織人事部門已有明確的意見，如調(diào)任（包括平調(diào)和晉升）的，審計部門根據(jù)具體情況及時安排離任時間。另外，對于群眾意見較多，舉報不斷，且沒有經(jīng)過任期經(jīng)濟責任審計，或前次經(jīng)濟責任時間間隔較長的領導干部，則必須在離任前安排審計，即使已有任命，也要在經(jīng)濟責任審計結(jié)束后再予赴任為宜。
2.離任后實施審計。對于任期內(nèi)進行過經(jīng)濟責任審計，間隔時間又短，離任前沒有充足時間安排審計的、臨時決定解聘或提出辭職的、以及其他必須立即離任且離任前安排審計有困難的，可以安排在離任后進行審計。
為貫徹落實局黨組提出的“以提高審計能力為根本，著力打造一支審計鐵軍”的基本要求，根據(jù)《審計署__年度培訓項目計劃》和《__年__市行政機關公務員培訓規(guī)劃》，結(jié)合我局審計工作和干部隊伍實際，制定本計劃。
一、指導思想
以科學發(fā)展觀為指導，緊密圍繞年度審計工作重點和著力加強審計信息化建設、著力推動審計工作轉(zhuǎn)型、著力推進全市審計工作共同發(fā)展等基本要求，堅持從審計創(chuàng)新轉(zhuǎn)型和提高審計能力需要出發(fā)，整合教育培訓資源，拓寬教育培訓方式，全面提升審計干部職業(yè)勝任能力和綜合素質(zhì)，為推動我市審計工作質(zhì)量和水平的不斷提升，更好地發(fā)揮審計“免疫系統(tǒng)”功能提供有力支持。
二、培訓內(nèi)容及安排
__年，安排領導能力培訓、知識技能補充和更新培訓、審計業(yè)務培訓、境外培訓、初任和任職培訓共5大類21項培訓。分別通過技能強化、網(wǎng)絡培訓、案例教學、專題講座、技能比武和理論研討等方式進行。
（一）領導能力培訓。
1.廳局級正職領導干部研究班。7月，市局局長參加審計署組織的為期5天的“省級審計機關廳（局）級正職領導干部研究班”。圍繞專題內(nèi)容進行研討，促進廳（局）級正職領導干部深入學習貫徹黨的十精神，運用科學審計理念指導審計工作實踐，積極有效地履行審計職責，推動審計在全面建成小康社會、完善國家治理中更好地發(fā)揮“免疫系統(tǒng)”功能。（責任單位：人事教育處）
2.司局級干部專題研究班。5月，選派市局局級干部參加審計署組織的為期5天的“司（廳、局）級干部專題研究班”。圍繞黨的十精神、審計工作面臨的形勢和任務、相關政策法規(guī)與改革進展等內(nèi)容進行研討，并進行工作交流，促進司（廳、局）級干部運用科學審計理念指導審計工作實踐，推動相關工作發(fā)展。（責任單位：人事教育處）
3.正處級領導干部培訓班。5月，選派市局有關處室處長參加審計署組織的為期5天的“省級審計機關正處級領導干部培訓班”。培訓內(nèi)容主要包括黨的十精神學習、科學審計理念、審計工作面臨的形勢和任務、審計項目管理、審計技術(shù)方法、創(chuàng)新思維，以及工作經(jīng)驗交流等，促進省級審計機關正處級領導干牢固樹立科學審計理念，把握審計工作重點和工作思路，提高審計管理能力。（責任單位：人事教育處）
4.地縣級審計局長培訓班。5至8月，分4期組織我市未參加審計署統(tǒng)一培訓的區(qū)、縣審計局長（含主持工作的副局長），參加審計署舉辦的“地縣級審計局長培訓班”，每期10天。培訓內(nèi)容分為宏觀思維、領導能力和審計業(yè)務最新發(fā)展3個教學單元，主要包括科學審計理念、審計工作面臨的形勢與任務、審計領導能力建設、地縣級審計機關主要審計業(yè)務發(fā)展情況和優(yōu)秀項目展示，以及工作經(jīng)驗交流等，促進地縣級審計局長進一步學習領會黨的十精神，樹立科學審計理念，提高領導審計工作的能力，更好地履行審計職責。（責任單位：人事教育處、各區(qū)縣審計局）
5.各級黨校政治理論培訓。根據(jù)市委組織部、市委黨校和市級機關工委年度安排，選派市局機關局、處級干部，黨支部書記和青年干部參加各級黨校集中調(diào)訓和專項培訓，充實政治理論、管理理論、黨建理論以及新知識、新方法，開闊視野，更新觀念，提高政治理論水平和能力。（責任單位：人事教育處、機關黨辦）
（二）技能補充和知識更新培訓。
6.市局機關全員集中培訓。培訓時間為8月和*月。培訓內(nèi)容主要有聯(lián)網(wǎng)審計技術(shù)方法與管理制度、審計法規(guī)規(guī)章、審計經(jīng)驗交流、審計案例分析、廉政專題教育、保密宣傳教育等。通過培訓，使審計人員達到提高計算機審計能力，熟悉運用聯(lián)網(wǎng)審計技術(shù)方法，充實和積累有關法律法規(guī)以及政策，提高綜合素質(zhì)的目的。（責任單位：人事教育處、聯(lián)網(wǎng)審計處籌備組、信息化處、法規(guī)處、駐局紀檢監(jiān)察室、辦公室和相關處室）
7.計算機審計中級培訓班。根據(jù)審計 署計算機考試安排，2月、3月和8月分三期進行。第一期選派2名計算機審計骨干參加審計署為期1個半月的培訓，培養(yǎng)計算機審計培訓師資力量；第二、三期分別為期5個半月，由市局組織市局機關和區(qū)縣審計局60名左右審計人員進行培訓并參加審計署計算機中級考試。培訓主要包括計算機基礎、網(wǎng)絡應用技術(shù)、數(shù)據(jù)庫應用技術(shù)、程序設計基礎及應用、會計信息系統(tǒng)、ERP基礎與審計、審計數(shù)據(jù)采集與分析等。通過培訓，拓寬計算機專業(yè)知識，強化計算機應用能力和技術(shù)方法，提高運用計算機分析和解決問題的能力和效果，為全市開展聯(lián)網(wǎng)實時審計工作培養(yǎng)業(yè)務骨干。（責任單位：信息化處、人事教育處、各區(qū)縣審計局）
8.公務員必備知識培訓。全年，按照市人力社保局、市公務員局要求，對全體公務員進行職業(yè)道德建設和依法行政必備知識培訓。通過培訓，進一步增強公務員事業(yè)心、責任感，樹立大局意識、服務意識，踐行職業(yè)道德，促進公務員依法行政、依規(guī)辦事的自覺性，嚴格履行審計職能和崗位職責，形成良好的機關作風和審計形象。（責任單位：人事教育處）
9.中高級審計師研究能力培訓班。全市審計機關取得中高級審計師和相應資格人員自愿報名參加。學員先行自學審計署在審計管理系統(tǒng)網(wǎng)上培訓平臺提供的相關課件，按照選題指導確定選題并撰寫研究論文，年底提交研究論文。在市局評選基礎上，推薦優(yōu)秀論文參加審計署評選。通過專題研究，加強中高級審計師的后續(xù)教育，引導和推動我市審計機關、審計人員不斷學習、深入研究和不斷探索的自覺性，不斷提高理論研究、實踐歸納和科學總結(jié)能力，促進審計理論研究探索。（責任單位：人事教育處、科培中心、信息化處、各區(qū)縣審計局）
10.審計案例培訓班。按照審計署安排，選派市局機關有關人員參加“案例教學培訓班”。培訓內(nèi)容主要包括：案例教學理論與實踐、審計案例教學演練、審計案例編寫等。借鑒國內(nèi)外案例教學實踐經(jīng)驗，研討如何編寫審計案例、實施案例教學；編寫一批高質(zhì)量的契合培訓需求的審計案例，培養(yǎng)一支能夠掌握和應用審計案例教學的師資隊伍。（責任單位：人事教育處、信息化處）
11.建設項目審計培訓班。按照審計署要求，選派市局機關或區(qū)縣審計局從事審計工作3年以上、非工程類專業(yè)背景的審計人員，參加“建設項目審計培訓班”。通過培訓，促進非工程類專業(yè)背景審計人員基本掌握工程識圖和造價及工程建設管理等專業(yè)知識與實務技能，完善知識結(jié)構(gòu)，提高從事建設項目審計工作的專業(yè)能力。（責任單位：人事教育處、固定資產(chǎn)投資審計處）
（三）審計業(yè)務培訓。
12.審計專題研究。根據(jù)審計署安排，市局機關選派部分處級業(yè)務骨干，參加審計署組織的“審計計劃立項研究專題研討班”，“審計法規(guī)和審理工作專題研討班”，“深化部門預算執(zhí)行審計和教育、科技、醫(yī)療衛(wèi)生等領域?qū)徲媽ｎ}研討班”，“金融審計創(chuàng)新專題研討班”，“社會保障政策執(zhí)行效果評價數(shù)據(jù)分析模型專題研討班”、“外資審計發(fā)展規(guī)劃暨深化國外貸援款項目審計”等6個專題研討班。（責任單位：綜合處、法規(guī)處、金融與外資運用審計處、財政審計處、社會保障審計處、人事教育處）
13.審計專業(yè)培訓。根據(jù)審計署要求，市局機關、區(qū)縣審計局選派部分業(yè)務骨干參加審計署組織的“財務會計培訓班”和“造價工程師培訓班”。（責任單位：區(qū)縣審計局、固定資產(chǎn)投資審計處、人事教育處）
14.管理培訓。根據(jù)審計署要求，市局機關選派對口部門專業(yè)人員，分別參加審計署組織的“審計機關廉政建設研討班”，“審計機關人力資源管理培訓班”，“審計計劃工作培訓班”，“審計統(tǒng)計工作培訓班”，“審計干部培訓管理研討班”和“全國審計科研所長研討班”等6項培訓。（責任單位：駐局紀檢監(jiān)察室、人事教育處、綜合處、辦公室、科培中心）
15.審計項目培訓。根據(jù)審計署要求，選派市局機關相關部門人員，參加“經(jīng)濟責任審計指南及兩辦《規(guī)定》實施細則培訓班”。培訓內(nèi)容主要包括講解經(jīng)濟責任審計指南及兩辦《規(guī)定》實施細則等。進一步掌握經(jīng)濟責任審計發(fā)展規(guī)律，提高對經(jīng)濟責任審計工作的認識，規(guī)范使用經(jīng)濟責任審計指南指導審計實踐，加深對兩辦《規(guī)定》實施細則條款的理解，提高經(jīng)濟責任審計工作質(zhì)量。（責任單位：經(jīng)濟責任審計處、人事教育處）
16．崗位練兵。5月至9月，組織全市審計干部開展以審計法、審計準則和審計案例為主要內(nèi)容的崗位練兵活動。通過崗位練兵，推動全市審計人員學習掌握審計有關法律法規(guī)制度，強化審計能力和技術(shù)方法，提高業(yè)務素質(zhì)，加強學習型機關建設。（責任單位：科培中心、法規(guī)處、信息化處、人事教育處）
17. 中高級審計師技術(shù)資格考試培訓。7月至9月，利用業(yè)余時間，組織進行中高級審計師技術(shù)資格考試輔導，主要以全市報名參加__年中高級審計師考試人員以及擬準備參加考試人員為輔導對象。擬通過輔導，幫助參加人員梳理考試內(nèi)容，突出重點，夯實參加考試基礎，擴大審計宣傳和影響，促進全市審計人員隊伍建設。（責任單位：科培中心、人事教育處）
（四）境外培訓。
18. 香港政府績效預算管理和評審高級研討班。*月份，選派市局機關審計業(yè)務骨干赴香港，進行18天培訓。培訓對象為市局機關部分處級干部和業(yè)務骨干以及崗位練兵優(yōu)秀人員。重點是充分了解香特的經(jīng)濟管理體制和績效審計工作的特點，學習和借鑒香港先進的 公共財政、金融和績效審計的新方法、新技術(shù)，開闊眼界、拓寬思路，創(chuàng)新審計技術(shù)方法，提高我市審計工作質(zhì)量和水平，更好地為我市社會經(jīng)濟發(fā)展服務。（責任單位：人事教育處）
19.參加市委組織的境外培訓項目。根據(jù)市委組織部2013年重點培訓項目安排，選派市局機關局、處級以上部分領導干部，參加市委組織部舉辦的相關境外短期專業(yè)培訓。（責任單位：人事教育處）
（五）初任和任職培訓。
20.新任處級干部任職培訓。按照市委組織部、市人力社保局、市公務員局要求，選派市局機關新任職處級領導參加行政學院處級領導干部任職培訓。除此之外，局機關對其他新任職的處級干部進行任職培訓。培訓重點圍繞領導理念與職責、領導方法與技能、領導職責與能力要求等內(nèi)容進行培訓，促進新任處級干部轉(zhuǎn)變角色，明確應履行的職責和應具備的能力，增強責任意識、大局意識和創(chuàng)新意識，加強自身修養(yǎng)，掌握領導方法與藝術(shù)，提升領導能力。（責任單位：人事教育處）
21.新錄用公務員初任和入局培訓。按照市人力社保局、市公務員局要求，安排局機關2013年新招錄的公務員參加行政學院的初任培訓，使新招錄公務員熟悉掌握國家公務員制度和相關知識，樹立正確的公務員職業(yè)道德；通過入局培訓初步了解審計概況，盡快熟悉工作崗位需求和審計職業(yè)特點，了解機關工作程序、規(guī)范和紀律要求，順利完成角色轉(zhuǎn)換，促其樹立正確的國家審計人員意識，增強投身審計事業(yè)的責任感和榮譽感，適應崗位要求。（責任單位：人事教育處）
三、培訓要求
（一）加強領導，分工負責。人事教育處負責教育培訓工作計劃的制定、組織實施和考核，并將考核結(jié)果計入局機關各部門年度考核。各單位、各部門要統(tǒng)籌安排、處理好培訓與審計工作的關系，積極組織干部按時參加相應培訓，確保培訓計劃的全面落實。各責任單位和部門要切實履行職責，相互協(xié)調(diào)，相互配合，保證培訓計劃在規(guī)定時限內(nèi)落實。
【關鍵詞】 社會責任； 社會責任信息； 非財務計量社會責任信息； 社會責任審計； 非財務計量社會責任信息審計
【中圖分類號】 F239.44 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2016）24-0121-07
一、引言
任何一個組織都有其目標，必須圍繞其組織目標來開展各種活動，一般意義上的委托關系就是為實現(xiàn)組織目標而建立的。然而，任何一個組織都應該以有利于社會的方式來實現(xiàn)其組織目標，從而應該承擔高于其組織目標的社會義務，對社會負責任，這就產(chǎn)生了組織的社會責任，從這個意義上來說，任何一個組織都應該是社會責任的承擔者。隨著環(huán)境惡化、資源枯竭以及勞工保護等問題的日益嚴峻，社會責任已成為備受社會各界關注的熱點。
組織作為社會責任承擔者，在許多情形下，需要披露其社會責任履行情況，這其中就包括非財務計量社會責任信息。由于自利及有限理性，社會責任承擔者披露的社會責任信息可能失真，為了治理這些信息失真，需要建立治理機制，包括非財務計量社會責任信息審計在內(nèi)的社會責任審計是其中之一①。關于社會責任審計有很多的研究，然而，關于非財務計量社會責任信息審計的一些基礎性問題缺乏系統(tǒng)性的理論框架，本文擬提出這個理論框架。
二、文獻綜述
關于社會責任、社會責任會計、社會責任審計有不少的研究[1-3]。與本文主題直接相關的研究文獻是社會責任報告審計的基礎性問題研究，國內(nèi)外有不少的文獻涉及這些問題。
一些實證研究文獻涉及到社會責任報告審計的動機和后果。關于社會責任報告鑒證動機，一些文獻借鑒財務報告審計動機理論，從理論、信號傳遞理論的角度，檢驗了社會責任報告鑒證動機，在驗證這些理論的同時，還發(fā)現(xiàn)了一些影響社會責任報告鑒證的權(quán)變因素，當然，這些權(quán)變因素也可能是影響成本和信號傳遞的潛在因素[4-8]。關于社會責任報告鑒證的后果，一些文獻發(fā)現(xiàn)，這種鑒證能提升使用者對社會責任信息的信任度[9]，還有一些文獻發(fā)現(xiàn)，社會責任報告鑒證意見具有正向的市場反應[10-11]，然而，也有文獻發(fā)現(xiàn)，不同的鑒證水平或鑒證提供者并不會顯著影響使用者對社會責任信息的信任程度[12]。
一些規(guī)范性研究文獻涉及到社會責任審計的本質(zhì)、目標、主體、內(nèi)容等。關于社會責任審計本質(zhì)，日本審計學家三澤一認為，社會責任審計是一種檢查企業(yè)履行社會責任情況的審計；桑托基（J?Santockj）認為，社會審計是對產(chǎn)生社會影響的企業(yè)活動的某些有意義的和可確定的領域進行系統(tǒng)的評價和報告。一種觀點認為，社會責任審計是審計人員運用一定的方法對政府和企業(yè)所應履行的社會責任情況進行審查、分析和評價的過程[13-14]；還有一種觀點認為，企業(yè)社會責任審計是對公司的道德、社會和環(huán)境影響進行確認、計量和報告的標準化程序[15]。
關于社會責任審計目標，一些文獻認為，審計目標是提高社會責任報告的完整性和可靠性，或者是監(jiān)督、鑒證和評價相關經(jīng)濟活動的真實性、合法性、效益性[16-18]；一些文獻認為，審計的最終目標是督促企業(yè)更好地履行其社會責任[19]。
關于社會責任審計主體，多數(shù)文獻主張各種審計主體都可以參與，不少文獻強調(diào)了政府審計的重要地位，一些文獻還研究了審計主體選擇的影響因素及后果[13-14，19-23]。
關于社會責任審計內(nèi)容，有兩種分類方法，一是從責任對象分類，區(qū)分為對股東責任、對消費者責任、對員工責任、對政府責任、對一般公眾責任等；二是從責任維度分類，區(qū)分為經(jīng)濟責任、法律責任、倫理責任、自愿捐贈責任等[13-14，20-21，24-25]。
此外，還有一些文獻涉及到社會責任報告審計的現(xiàn)狀及審計程序，在審計一般程序的基礎上，分析了社會責任報告審計的特殊程序[26-27]。
上述文獻顯示，關于社會責任報告審計的大多數(shù)基礎性問題都有一定的研究，然而，這些研究是“碎片化”的，并且還有一些基礎性問題沒有文獻涉及，同時，并沒有專門針對非財務計量社會責任信息審計的相關研究。本文在梳理上述文獻的基礎上，聚焦非財務計量社會責任信息審計，對其基礎性問題進行系統(tǒng)的理論邏輯分析，提出非財務計量社會責任信息審計基本理論框架。
三、基本理論框架
本文探究非財務計量社會責任信息審計的基礎性問題，這些問題包括：為什么會有非財務計量社會責任信息審計――審計需求？什么是非財務計量社會責任信息審計――審計本質(zhì)？希望非財務計量社會責任信息審計干什么――審計目標？非財務計量社會責任信息審計是對誰審計――審計客體？非財務計量社會責任信息審計的審計內(nèi)容是什么――審計內(nèi)容？非財務計量社會責任信息審計是誰來審計――審計主體？非財務計量社會責任信息審計如何審計――審計方法？非財務計量社會責任信息審計與審計環(huán)境是什么關系――審計環(huán)境？通過對上述問題的探究，形成非財務計量社會責任信息審計基本理論框架。
（一）非財務計量社會責任信息審計需求
審計需求關注為什么會有審計，非財務計量社會責任信息審計需求也不例外。外部性是客觀存在的，任何組織的活動都會對利益相關者產(chǎn)生非契約性影響，從某種意義來說，組織與利益相關者之間形成了委托關系，利益相關者是委托人，而組織是利益相關者利益的人，是社會責任承擔者。組織行為可能產(chǎn)生兩類外部性，一是正外部性（Positive Externality），二是負外部性（Negative Externality），前者是組織的活動使利益相關者受益，而受益者無須付出代價，后者是組織的活動使利益相關者受損，而造成負外部性的組織卻沒有為此承擔成本。組織如果只是關注其組織目標，則有激勵減少正外部性，而增加負外部性。但是，如果組織作為社會責任承擔者，承擔高于其組織目標的社會義務，則應該增加能產(chǎn)生外部性的活動，并且控制能產(chǎn)生負外部性的活動。
組織作為社會責任承擔者，要向社會特別是利益相關者報告其對利益相關者的非契約性影響，也就是社會責任履行情況，這就產(chǎn)生了社會責任報告。那么，這種社會責任報告是否需要審計呢？本文前面的文獻綜述指出，一些文獻基于理論和信號傳遞理論對社會責任報告審計動因進行了檢驗[4-7，10]，這里再做些解釋。在理論看來，組織在披露社會責任信息時，由于自利，再加上激勵不相容和信息不對稱，完全有可能操縱或粉飾社會責任信息，從而出現(xiàn)社會責任信息失真，利益相關者作為理性人當然會預期到這種失真的可能性，所以，會質(zhì)疑社會責任報告的完整性和可信度[28]，由此產(chǎn)生了社會責任信息成本。這種成本有時可能非常高，使得社會責任報告完全沒有價值。為了降低社會責任信息成本，需要一個獨立的第三方對社會責任報告進行鑒證，這就是社會責任信息審計，非財務計量社會責任信息審計是其中的組成部分。以上是從理論視角來解釋審計需求，信號傳遞理論也能解釋非財務計量社會責任信息審計。在許多情況下，組織披露其社會責任信息是向外界傳遞某種信號，為了增加這種信號的可信度，由審計師對社會責任信息進行審計，這種情形下的審計是社會責任信息可依賴的信號。
當然，組織降低社會責任成本的機制有多種選擇，社會責任信息審計只是其中之一；組織向外部傳遞其履行社會責任的信號也有多種方式，社會責任信息審計只是其中之一。在較多的選擇機制或方式中，組織會基于不同機制或方式的成本效益來做出選擇。所以，組織對社會責任信息審計的需求具有一定的權(quán)變性，而不是必然性。
（二）非財務計量社會責任信息審計本質(zhì)
審計本質(zhì)關注什么是審計，探討審計本質(zhì)有兩個維度，一是概念，二是功能，非財務計量社會責任信息審計本質(zhì)也不例外。
關于審計概念，本文前面的文獻綜述指出，一些文獻研究了社會責任審計本質(zhì)[13-15]。筆者認為，非財務計量社會責任信息審計本質(zhì)離不開社會責任審計本質(zhì)，而社會責任審計本質(zhì)離不開審計一般本質(zhì)。
一般認為，審計是以系統(tǒng)方法從行為和信息兩個角度獨立鑒證經(jīng)管責任中的問題和次優(yōu)問題并將結(jié)果傳達給利益相關者的制度安排[29]。根據(jù)這個審計本質(zhì)，社會責任審計本質(zhì)可以表述如下：社會責任審計是以系統(tǒng)方法從行為和信息兩個角度獨立鑒證社會責任履行中的問題和次優(yōu)問題并將結(jié)果傳達給利益相關者的制度安排。這里強調(diào)的是社會責任履行，而不是一般意義上的經(jīng)管責任。社會責任履行中的問題和次優(yōu)問題包括多種類型，一般分為財務信息、非財務信息、行為、制度，相應的，社會責任審計也包括上述四類。非財務計量社會責任信息就是以其中的非財務信息作為審計主題的審計類型，其本質(zhì)是在社會責任審計本質(zhì)的基礎上，將其內(nèi)涵限定到非財務計量的社會責任信息，可以表述如下：非財務計量社會責任信息審計是以系統(tǒng)方法獨立鑒證社會責任履行相關非財務計量信息中的問題和次優(yōu)問題并將結(jié)果傳達給利益相關者的制度安排。這里強調(diào)的是非財務計量社會責任信息中的問題和次優(yōu)問題，也就是非財務計量社會責任信息的錯誤和舞弊，這種審計的主要功能是判斷非財務計量社會責任信息是否存在失真。
審計本質(zhì)的另一個維度是審計功能。一般認為，審計具有鑒證、評價和監(jiān)督三大功能。筆者認為，非財務計量社會責任信息審計也可以具有上述三大功能。就鑒證功能來說，非財務計量社會責任信息審計就是要判斷非財務計量社會責任信息是否存在失真，鑒證是這個概念中的應有之義，所以，鑒證是非財務計量社會責任信息審計的基本功能。就評價功能來說，在許多情況下，非財務計量社會責任信息表征責任方（也就是社會責任信息披露者或社會責任承擔者，下同）的社會責任績效，審計師完全可以將鑒證后的非財務計量社會責任信息與一定的標桿進行對照，以判斷責任方社會責任績效所處的水準，所以，非財務計量社會責任信息審計可以具有評價功能。監(jiān)督功能強調(diào)的是處理處罰，在社會責任信息自愿披露的情形下，可能難以對責任方進行處理處罰，在社會責任信息強制披露的情形下，審計委托人可以授權(quán)審計師對操縱非財務計量社會責任信息的責任方進行處理處罰，從理論上來說，不排除非財務計量社會責任信息審計具有監(jiān)督功能。
（三）非財務計量社會責任信息審計目標
審計目標是希望審計干什么，也就是人們希望通過審計得到什么結(jié)果，非財務計量社會責任信息審計目標也不例外。這里的人們可能有四種，利益相關者、審計委托人、責任方、審計師。這四者統(tǒng)稱為非財務計量社會責任信息審計關系人，上述四者中，審計委托人一般區(qū)分兩種情形，一是代表利益相關者，此時，其目標與利益相關者重合；二是代表責任方，此時，其目標與責任方重合。所以，審計目標有差別的是利益相關者、責任方和審計師。
從利益相關者來說，當然希望通過責任方的外部性獲得好處，這類審計關系人希望通過非財務計量社會責任信息審計來抑制責任方的非財務計量社會責任信息失真，進而促進責任方更好地履行其社會責任[19]。
就責任方來說，在不同的動機下，其審計目標有區(qū)別。在理論下，責任方希望通過非財務計量社會責任信息審計來降低非財務計量社會責任信息相關的成本；在信號傳遞理論下，責任方希望通過非財務計量社會責任信息審計來傳遞其“好信息”，讓利益相關者對其更有信心。無論是降低非財務計量社會責任信息成本，還是讓利益相關者對其更有信心，都希望優(yōu)化責任方的生存環(huán)境，利益相關者采取更加合作的態(tài)度，有益于組織長期目標之達成。一般文獻也發(fā)現(xiàn)，組織承擔社會責任與長期績效有正向相關性[30]。
從審計師來說，其目標當然是生產(chǎn)審計委托人滿意的審計產(chǎn)品，這些產(chǎn)品包括鑒證產(chǎn)品、評價產(chǎn)品和處理處罰產(chǎn)品。鑒證產(chǎn)品的主要內(nèi)容是判斷非財務計量社會責任信息是否真實，通常以審計報告的形式出現(xiàn)；評價產(chǎn)品的主要內(nèi)容是將表征社會責任績效的非財務計量社會責任信息與一定的標桿進行對照，以判斷責任方社會責任績效的水準，通常以審計評價報告的形式出現(xiàn)；監(jiān)督產(chǎn)品的主要內(nèi)容是對非財務計量社會責任信息中的違規(guī)行為進行處理處罰，通常以審計決定的形式出現(xiàn)。當然，上述審計產(chǎn)品不一定單獨出現(xiàn)，也可能與其他類型審計業(yè)務的審計產(chǎn)品融于一體。
（四）非財務計量社會責任信息審計客體
審計客體關注對誰審計，非財務計量社會責任信息審計客體也不例外。現(xiàn)有文獻主要強調(diào)企業(yè)的社會責任。事實上，在組織目標的追求過程中，任何組織的行為都可能產(chǎn)生外部性，從而都應該承擔社會責任，從邏輯上來說，任何組織甚至個人都是社會責任承擔者，從而都是審計客體。然而，審計是一種有實施成本的制度安排，要考慮這種制度的成本效益。通常是具有一定規(guī)模并且披露社會責任信息的組織才存在真實的有效審計需求，這些組織才能真正成為非財務計量社會責任信息審計客體。一般來說，包括以下兩類組織，一是具有一定規(guī)模的企業(yè)，企業(yè)除了實現(xiàn)其目標外，還要承擔社會貢獻、產(chǎn)品安全與服務、人力資源、資源環(huán)境、社區(qū)及其他等方面的社會責任，當企業(yè)需要報告上述社會責任履行信息時，就成為非財務計量社會責任信息審計客體。二是具有一定規(guī)模的政府機構(gòu)、事業(yè)單位及非政府組織（NGO），這些非企業(yè)組織除了履行其公共責任，也要承擔社會貢獻、人力資源、資源環(huán)境、社區(qū)及其他等方面的社會責任，當這些非企業(yè)組織需要報告上述社會責任履行信息時，也就成為非財務計量社會責任信息審計客體。從深層意義來說，由于政府機構(gòu)、事業(yè)單位及NGO這些非企業(yè)組織履行的是公共責任，其全部職責都可以理解為社會責任，這些非企業(yè)組織的全部績效信息都可以理解為社會責任信息。從這個意義來說，這些非企業(yè)組織是當然的非財務計量社會責任信息審計客體。
（五）非財務計量社會責任信息審計內(nèi)容
審計內(nèi)容關注審計什么，非財務計量社會責任信息審計內(nèi)容也不例外。關于企業(yè)社會責任的內(nèi)容，有不同的研究視角。一種觀點從責任對象的角度來研究社會責任內(nèi)容，一般認為，社會責任應包括對股東、債權(quán)人、職工、客戶、消費者、供應商、社區(qū)、一般公眾等利益相關方所應承擔的責任[30]。我國學者李正和向銳[31]將社會責任信息分為六類：環(huán)境問題類、員工問題類、社區(qū)問題類、一般社會問題類、消費者類、其他類。另一種觀點從責任維度的角度來研究社會內(nèi)容，美國全國會計師協(xié)會[33]在1974年發(fā)表的研究報告中，將社會責任信息分為四類：社區(qū)參與、人力資源、自然資源和環(huán)境、產(chǎn)品與服務。Carroll[23]認為，社會責任包括經(jīng)濟責任、法律責任、倫理責任、自愿捐贈責任。作為企業(yè)來講，經(jīng)濟責任就是創(chuàng)造價值以回報股東；法律責任就是要奉公守法，遵章納稅；倫理責任就是企業(yè)要有良知；自愿捐贈責任也就是慈善責任，是企業(yè)最高的境界，感恩社會、感恩國家。Trotman&Bradley[33]將社會責任信息分為六類：環(huán)境、能源、人力資源、產(chǎn)品、社區(qū)參與、其他。
筆者認為，對企業(yè)社會責任的內(nèi)容需要同時從上述兩個視角來揭示，責任對象揭示了對誰承擔社會責任，而責任維度揭示了究竟承擔什么責任。由于與企業(yè)相關的利益相關者較多，并且企業(yè)對于不同的利益相關者可能有不同的社會責任，所以，需要針對不同的責任對象來披露其社會責任履行情況。將上述責任對象和責任維度結(jié)合起來，企業(yè)社會責任信息內(nèi)容框架如表1所示，非財務計量社會責任信息是其中的主要內(nèi)容。
以上討論的是企業(yè)社會責任信息的內(nèi)容。對于政府機構(gòu)、事業(yè)單位和NGO這些非企業(yè)組織來說，其責任對象和責任維度可能都不同于企業(yè)，就責任對象來說，一般可以區(qū)分為服務對象、職工、供應商、社區(qū)、一般公眾、資源環(huán)境、債權(quán)人、其他等，與企業(yè)相比，責任對象中沒有股東，并且將客戶和消費者改為服務對象；就責任維度來說，一般可以區(qū)分為公共服務責任、法律責任、倫理責任和自愿捐贈責任，與企業(yè)相比，將經(jīng)濟責任改為公共服務責任。根據(jù)上述兩個方面，也能構(gòu)成類似于企業(yè)社會責任信息內(nèi)容框架的非企業(yè)組織社會責任信息內(nèi)容框架，非財務計量社會責任信息同樣是其中的主要內(nèi)容。
（六）非財務計量社會責任信息審計主體
審計主體關注誰來審計，非財務計量社會責任信息審計主體也不例外。目前，只有法國、瑞典、丹麥等少數(shù)國家對社會責任報告實行強制審計[35]，大多數(shù)國家對社會責任報告實行自愿審計。由于這個原因，社會責任報告的審計主體較為復雜，政府審計機關、會計師事務所、認證機構(gòu)、行業(yè)協(xié)會、研究機構(gòu)、內(nèi)部審計機構(gòu)都在進行社會責任報告審計[5，27]。
從專業(yè)勝任能力來說，上述機構(gòu)應該都沒有問題。但是，審計主體的關鍵問題是獨立性，只有能保持獨立性的機構(gòu)才能作為社會責任審計主體。
如果是一個大型組織的內(nèi)部單位向其上級組織提交的社會責任報告，則該大型組織自己建立的內(nèi)部審計機構(gòu)對內(nèi)部單位當然具有獨立性，可以作為內(nèi)部社會責任報告的審計主體。但是，如果是該大型組織自身的社會責任報告，則該內(nèi)部審計機構(gòu)就失去獨立性，只能由外部機構(gòu)來審計。
當企業(yè)或非企業(yè)組織需要對外披露其社會責任報告時，外部機構(gòu)對這些報告進行審計，這些外部機構(gòu)能否保持獨立性有兩個關鍵問題，一是由誰來選聘外部機構(gòu)，二是外部機構(gòu)本身是否對審計結(jié)論承擔法律責任。由于社會責任的責任對象較為廣泛，具體的責任對象與企業(yè)或非企業(yè)組織之間并無清晰的合約，所以，社會責任委托關系是多委托人，在這種情形下，社會責任關系的委托人本身并不具備委托審計師的能力，所以，社會責任關系的委托人一般不能成為審計關系的委托人。在這種情形下，一般是由需要披露社會責任信息的企業(yè)或非企業(yè)組織自行選聘外部機構(gòu)對其社會責任報告進行審計，審計委托人和被審計單位合二為一，從某種意義上有些管理層“自我審計”的意味，很類似于股權(quán)高度分散的上市公司的會計報表審計。如何破解這種“自我審計”的困局呢？上市公司的做法是由董事會下屬的審計委員會來負責審計師聘請事宜，而審計委員會主要由獨立董事組成，這個委員會相對獨立于管理層，所以，這種制度安排為審計師能保持獨立性奠定了一定的基礎。同此類似，社會責任報告審計的審計師選聘也由具有獨立于管理層的機構(gòu)來負責，從而為審計師能保持獨立性奠定一定的基礎。在實踐中，一些企業(yè)或非企業(yè)組織成立了社會責任委員會[36]，如果這個委員會主要由外部人士組成，并且由這個機構(gòu)來選聘社會責任報告的審計師，則一定程度上為審計師的獨立性奠定了基礎。
要保持獨立性，由誰來選聘審計師是一個方面。另一個方面是審計師能否對審計結(jié)論承擔法律責任。對于社會責任審計來說，即使由獨立于管理層的社會責任委員會來選聘審計師，而這個委員會在很大程度上可能是企業(yè)或非企業(yè)組織的管理層建立起來的，其本身的獨立性就有缺陷。所以，不能完全指望這個委員會來保障審計師的獨立性。這些需要審計師自身重視獨立性。怎么才能做到呢？可行的辦法是讓審計師對其審計意見承擔法律責任，如果審計意見錯誤，則承擔相應的法律責任。在這種制度安排下，審計師就能較大程度上保持客觀公正，抵制管理層的壓力。而審計師要承擔法律責任，需要對其組織形式和資本投入有一定的要求，凡是不符合這些要求的，都不能成為社會責任報告的審計師。根據(jù)這個標準，行業(yè)協(xié)會和一些科研機構(gòu)可能就無法承擔法律責任，從而不宜作為審計師。
（七）非財務計量社會責任信息審計方法
審計方法關注怎么審計，在審計基礎理論層面，主要關注審計取證模式，非財務計量社會責任信息審計方法也不例外。
目前，關于社會責任審計的相關準則不少，國外有國際審計與鑒證準則委員會（IAASB）的ISAE 3 000、英國社會和倫理責任研究組織（Institute for Social and Ethical Accountability）頒布的AA1 000、全球報告者的G4標準，國內(nèi)有CAS3101（中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務準則第3101：歷史財務信息審計或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務），國內(nèi)一些行業(yè)協(xié)會還頒布了鑒證準則，例如，《中國紡織服裝企業(yè)社會責任報告驗證準則》[35]。這些準則的主體內(nèi)容是對社會責任報告鑒證程序的規(guī)定，其中包括對非財務計量社會責任信息鑒證程序的規(guī)定。縱觀這些鑒證準則，對于非財務計量社會責任信息鑒證，其體現(xiàn)的取證模式主要是命題論證模式，一定程度上也體現(xiàn)了審計取證的其他三類模式：數(shù)據(jù)流程模式、數(shù)據(jù)分析模式和專業(yè)測量模式[37]。
命題論證模式的基本邏輯是信息跟蹤，從上一層級的信息跟蹤到下一層級的信息，通過層層跟蹤，驗證最高層級信息的真實性，這種跟蹤過程，類似于將大命題分解為小命題進行證明。這種層層跟蹤的核心是，對于支持社會責任報告的原始信息也要跟蹤其支持信息，而不只是直接相信原始信息。例如，人力資源審計中，對員工的勞動時間，可以從社會責任報告跟蹤到考勤記錄，進而跟蹤到薪酬支付，在此基礎上，可以抽樣跟蹤到員工個人，通過這些跟蹤，就能驗證員工的勞動時間。現(xiàn)行實務中，一些鑒證機構(gòu)對社會責任報告的數(shù)據(jù)準確性的鑒證，只是將報告中的數(shù)據(jù)與企業(yè)相關原始文件進行對比，并沒有對原始文件數(shù)據(jù)本身的可靠性進行鑒證，這種鑒證方法雖然可以歸納為命題論證模式，但是對相關原始文件中的數(shù)據(jù)進行跟蹤，鑒證風險很大[27]。
數(shù)據(jù)流程模式的基本邏輯是，如果數(shù)據(jù)生產(chǎn)流程值得依賴，則這些數(shù)據(jù)本身也就值得依賴。對于有些社會責任數(shù)據(jù)，其數(shù)據(jù)本身難以驗證或雖然能驗證但不符合成本效益原則，但是其生產(chǎn)流程具有較高的可靠性，對于這類數(shù)據(jù)首先對數(shù)據(jù)流程進行評估，如果數(shù)據(jù)流程值得依賴，就直接判斷數(shù)據(jù)本身也值得依賴。例如，有些環(huán)境數(shù)據(jù)是由第三方提供的，在這種情形下，審計師評估第三方獨立性和專業(yè)勝任能力，如果評估結(jié)果是第三方的獨立性和專業(yè)勝任能力都是值得依賴，則可以推斷其提供的環(huán)境數(shù)據(jù)值得依賴。
數(shù)據(jù)分析模式的基本邏輯是通過數(shù)據(jù)之間的邏輯關系來判斷數(shù)據(jù)是否值得依賴，如果預期的數(shù)據(jù)邏輯關系不存在，則認定數(shù)據(jù)疑點，在此基礎上，進一步驗證數(shù)據(jù)的可靠性。社會責任信息特別是非財務計量社會責任信息，許多都存在數(shù)據(jù)邏輯關系，通過驗證這些邏輯關系，能找出數(shù)據(jù)疑點，對于這些疑點進行進一步的跟蹤，可以驗證數(shù)據(jù)的可靠性。例如，通過機器生產(chǎn)能力與產(chǎn)量之間的關系，能一定程度上驗證生產(chǎn)時間，從而驗證員工作業(yè)時間；通過機器單位能耗與用電量的關系也能驗證機器的開工時間，從而驗證員工的作業(yè)時間。
專業(yè)測量模式的基本邏輯是現(xiàn)場測量以獲取數(shù)據(jù)，將這種數(shù)據(jù)與責任方提供的數(shù)據(jù)進行比較，判斷責任方提供數(shù)據(jù)的可靠性。一些資源環(huán)境數(shù)據(jù)可以采用這種取證模式。
（八）非財務計量社會責任信息審計環(huán)境
審計環(huán)境理論關注審計與環(huán)境之間的關系，非財務計量社會責任信息審計的審計環(huán)境理念也不例外。一方面，審計環(huán)境通過一些路徑影響非財務計量社會責任信息審計，例如，審計環(huán)境會影響人們對非財務計量社會責任信息審計的認識，進而影響審計需求及審計重點，審計環(huán)境還會影響非財務計量社會責任信息審計的具體技術(shù)手段等。另一方面，非財務計量社會責任信息審計通過其審計產(chǎn)品的使用，也會對審計環(huán)境產(chǎn)生影響。畢竟人們不是為審計而審計，審計的最終目的是通過審計產(chǎn)品來影響人們的行為，而人們的行為一旦因?qū)徲嫸l(fā)生改變，審計對其環(huán)境的影響也就發(fā)生了。
四、結(jié)論和啟示
非財務計量社會責任信息審計是治理社會責任信息失真的機制之一，本文從理論上分析其基礎性問題，提出非財務計量社會責任信息審計基本理論框架。
關于審計需求，組織作為社會責任承擔者，為降低其社會責任成本或向外部傳遞其履行社會責任的信號，建立了多種機制，非財務計量社會責任信息審計是其中之一。
關于審計本質(zhì)，非財務計量社會責任信息審計是以系統(tǒng)方法獨立鑒證社會責任履行相關非財務計量信息中的問題和次優(yōu)問題并將結(jié)果傳達給利益相關者的制度安排，可以具有鑒證、評價和監(jiān)督三大功能。
關于審計目標，利益相關者希望通過非財務計量社會責任信息審計來抑制責任方的非財務計量社會責任信息失真，責任方希望非財務計量社會責任信息審計傳遞“好信息”，審計師的目標是生產(chǎn)審計委托人滿意的審計產(chǎn)品，包括鑒證產(chǎn)品、評價產(chǎn)品和處理處罰產(chǎn)品。
關于審計客體，非財務計量社會責任信息報告者都是可能的審計客體，包括具有一定的規(guī)模的企業(yè)、政府機構(gòu)、事業(yè)單位和NGO。
關于審計內(nèi)容，需要將社會責任對象和責任維度結(jié)合起來構(gòu)建社會責任信息框架，這種框架中包括非財務計量社會責任信息審計內(nèi)容，不同的責任對象、不同的責任維度，責任數(shù)據(jù)的具體內(nèi)容不同。
關于審計主體，許多機構(gòu)具有專業(yè)勝任能力，其中，能保持獨立性的機構(gòu)可以成為非財務計量社會責任信息審計主體，由于社會責任關系中缺乏可確指的責任對象來充當審計委托人，審計主體的獨立性主要依賴于審計主體的選聘機制及審計主體自身對其審計意見具有承擔法律責任的能力。
關于審計方法，非財務計量社會責任信息鑒證的主流模式是命題論證模式，數(shù)據(jù)流程模式、數(shù)據(jù)分析模式和專業(yè)測量模式也有用武之地。
關于審計環(huán)境與審計的關系，一方面，審計環(huán)境通過審計需求、審計技術(shù)方法等路徑影響非財務計量社會責任信息審計；另一方面，非財務計量社會責任信息審計通過其審計產(chǎn)品的使用來改變?nèi)藗兊男袨椋M而影響審計環(huán)境。
本文的研究啟示我們，非財務計量社會責任信息審計本身是一個系統(tǒng)，要想這種審計制度得以有效運行，必須協(xié)調(diào)考慮其相關各要素，片面關注其中的某些要素，這個審計制度的功能可能難以有效地發(fā)揮。
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高校內(nèi)部審計要踐行促進高校法制建設的增值路徑，首要任務就是建章立制，推進內(nèi)部審計工作的規(guī)范化建設。首先是要建立健全與審計業(yè)務直接相關的各項管理制度，高校審計部門緊緊圍繞學校中心開展工作，因此要結(jié)合學校實際制定各項審計業(yè)務管理制度，如重要審計項目審計方案外部“論證”和內(nèi)部“會診”制、審前調(diào)查操作規(guī)程、審計組長崗位目標責任制、委托社會審計相關辦法等。同時要建立高校審計聯(lián)動機制，一是要建立審計工作聯(lián)席會議制度，保障審計部門與被審計部門和相關部門的信息反饋渠道暢通，促進審計方案制定的科學性、審計實施順利及審計結(jié)果運用。二是要建立審計公告制度，規(guī)范審計公告的程序、形式和內(nèi)容，真正履行審計監(jiān)督與服務并重的職能。三是要建立跟蹤審計整改落實制度和責任追究制度，形成督查機制。四要建立內(nèi)部審計輪審制度，每年有計劃地開展對若干下屬單位(部門)主要負責人進行經(jīng)濟責任審計，在一定年限內(nèi)完成一輪審計，實現(xiàn)審計對象全覆蓋。
二、優(yōu)化高校內(nèi)部審計資源配置
高校內(nèi)部審計資源是高校內(nèi)部審計正常履行職能、提供增值服務的基礎保障，在總量稀缺的客觀條件下，審計要有所為有所不為，統(tǒng)籌考慮風險、重要性水平和審計目標等因素，對審計資源科學有效地加以配置，促進高校內(nèi)部審計價值實現(xiàn)。高校內(nèi)部審計機構(gòu)要依據(jù)風險分配審計資源，運用各種方式、方法去識別學校各部門、領域的風險系數(shù)，根據(jù)高風險高配額的原則分配審計資源，將審計力量集中在高風險領域和關鍵控制點上，放棄低風險環(huán)節(jié)得以釋放審計資源，減少審計成本。高校內(nèi)部審計機構(gòu)也要依據(jù)重要性水平來分配審計資源，審計人員靠專業(yè)判斷科學合理地對各個被審計事項的重要性水平進行確定，包括性質(zhì)、涉及金額、牽涉面等，確定審計資源的配置。高校內(nèi)部審計機構(gòu)還要依據(jù)審計目標來分配審計資源。按審計目標分主要有真實性、合法性和效益性審計。財務收支審計、預決算審計等側(cè)重于真實性、合法性審計目標，一般不能直接增加經(jīng)濟效益，一定程度上促進規(guī)范管理;內(nèi)部控制審計、管理效益審計、風險管理審計等則側(cè)重于效益性審計目標，能直接增加經(jīng)濟效益，促進被審計單位和學校可持續(xù)發(fā)展。可以說等量的審計資源投入，效益性審計為高校增加的經(jīng)濟效益一般要大于真實性、合法性審計。
三、加強高校內(nèi)部審計質(zhì)量控制
高校內(nèi)部審計質(zhì)量是內(nèi)審機構(gòu)發(fā)揮增值功能的本源條件和籌碼，其控制可從機構(gòu)質(zhì)量和項目質(zhì)量兩方面上下功夫，確保高校內(nèi)部審計質(zhì)量能滿足內(nèi)審增值服務職能的要求。
1.高校內(nèi)部審計機構(gòu)質(zhì)量控制。
實現(xiàn)獨立機構(gòu)的設置，實行向校長報告的工作負責制，配置合理數(shù)量、合理知識結(jié)構(gòu)及綜合素質(zhì)過硬的專職內(nèi)審人員，提供系統(tǒng)性長期性的后續(xù)教育和培訓機會，使得內(nèi)審人員的能力和資質(zhì)與內(nèi)審工作的要求相匹配。利用高校特有的學術(shù)優(yōu)勢，建設“研究式”內(nèi)部審計組織，可以使審計人員能夠站在一定的高度，以科學的理論指導審計，以先進的技術(shù)實施審計，以專家型的審計隊伍創(chuàng)新審計，理論研究“從實踐中來、到實踐中去”，形成良性循環(huán)。
2.高校內(nèi)部審計項目質(zhì)量控制。
審計質(zhì)量是審計工作的生命線，要確立“質(zhì)量至上”的理念。針對高校機構(gòu)運行特點，合理選擇內(nèi)部審計增值點，加強貫穿審計準備階段、審計實施階段和審計完結(jié)階段的質(zhì)量控制。在審計準備階段，要加強對審計項目立項和審計計劃編制的質(zhì)量控制。要建立和執(zhí)行審計立項相關制度，圍繞高校中心工作，提高審計立項的科學性，可行性、合理性和針對性;成立可勝任的審計小組;備足審前功課，抓住關鍵節(jié)點，編制操作性強的審計實施方案;明確審計目標、審計范圍和審計內(nèi)容，細化審計步驟，合理組織、分配審計資源。在審計實施階段，要加強審計證據(jù)、審計工作底稿和審計復核的質(zhì)量控制。善于解剖易麻雀，堅持查深查透，靈活應用觀察、詢問、函證、監(jiān)盤、審核、計算、分析性復核等方法收集和整理充分有效的證據(jù)，適時做好延伸審計、追蹤審計，并設置審核環(huán)節(jié)，落實審計承諾制度，在此基礎上形成客觀的審計評判;要規(guī)范審計工作底稿編制的格式和內(nèi)容，建立多級審查機制。在審計完結(jié)階段，要加強審計報告、審計檔案管理的質(zhì)量控制。可出具審計報告征求意見稿在相關范圍內(nèi)限期征求意見，正式的審計報告要求事實清楚、重點突出、證據(jù)充分、表述完整、評價客觀、定性準確，審計建議切實可行;確保審計信息資料歸檔的及時性、完整性、延續(xù)性，為日常工作提供檔案保障;要加強后續(xù)審計，切實抓好審計意見書的整改落實，提升審計結(jié)果運用水平，確保審計價值的最大化。
四、內(nèi)部審計工作向廣度深度拓展
高校內(nèi)部審計為學校提供增值服務，這種增值型價值可分為批判型、建設型和防護型三種形式。在各種審計形態(tài)中，財務收支審計、干部經(jīng)濟責任審計側(cè)重于批判型，內(nèi)部控制審計則側(cè)重于建設型和防護型。高校內(nèi)部審計職能的設置上不能僅僅考慮就事論事式的財務審計或?qū)ｍ棇徲嫞獜娬{(diào)制度層面的干預，將制度的完善視為起點，也視為歸宿。同時也要從“物本審計”延伸到“人本審計”，將審計內(nèi)容和著力點從貨幣財產(chǎn)收支等物性的標準轉(zhuǎn)移到人及其經(jīng)濟行為的合規(guī)性、經(jīng)濟性、效益性以及其行為產(chǎn)生的經(jīng)濟價值。高校內(nèi)部審計價值最大化的路徑之一便是拓展其廣度和深度。
1.加強高校領導干部經(jīng)濟責任審計。
全面推進高校領導干部、學院二級單位(部門)、下屬企業(yè)的主要負責人的經(jīng)濟責任審計，關注領導干部“一觀三化一廉”即決策是否符合科學發(fā)展觀，權(quán)力運行的公開化、資源配置的市場化、操作行為規(guī)范化以及個人廉潔自律。實務操作中，緊緊地圍繞內(nèi)部管理領導干部崗位職責，檢查單位(部門)的預算執(zhí)行、國有資產(chǎn)采購和管理、內(nèi)部控制建立和執(zhí)行等情況，關注領導干部有關目標責任完成、重要經(jīng)濟事項決策及個人廉潔自律情況。加大任中經(jīng)濟責任審計力度，建立和推行離任經(jīng)濟事項交接實施辦法，提高經(jīng)濟責任審計的規(guī)范性和有效性。
2.加強高校基建工程重點領域的審計。
高校結(jié)合自身的實際情況，加大對基建工程重點領域的審計監(jiān)督。對建設工程項目從立項、竣工到交付使用各階段經(jīng)濟管理活動真實性、合法性、效益性進行監(jiān)督、評價。著力做好重點環(huán)節(jié)的跟蹤審計，加大工程量清單審核力度，促進在源頭上有效控制工程造價。整合審計資源，適當依托社會審計開展建設項目全過程審計的經(jīng)驗，對受托中介機構(gòu)審計質(zhì)量進行評價，努力提高基建工程審計質(zhì)量。
3.拓展專項資金審計和審計調(diào)查。
高校設有多個職能部門和學院，以及各個經(jīng)濟實體，可說是一個社會的縮影，高校內(nèi)審部門要為各個組織提供監(jiān)督、簽證、咨詢、評價等增值服務，必須實行借助專項資金審計和審計調(diào)查的方式，掌握被審計對象的信息，為做好審計項目打好基礎。專項審計調(diào)查的特點是針對性強，時效性高，代表性突出，因此確立專項審計項目必須遵循高校內(nèi)審項目立項制度，關注學校師生關心的熱點、高校管理工作的難點、學校發(fā)展的關鍵點等方面，比如各類學生活動專項經(jīng)費審計調(diào)查、科研經(jīng)費審計調(diào)查、學科建設經(jīng)費審計調(diào)查、實驗室建設經(jīng)費審計調(diào)查、研究生培養(yǎng)經(jīng)費審計調(diào)查、對外投資審計調(diào)查等。
4.著力抓好審計整改落實。
高校內(nèi)部審計開展的每一項審計，都要通過邊審邊改、下發(fā)審計整改通知、典型問題通報、審計整改跟蹤檢查回訪等方式，確保審計發(fā)現(xiàn)的每一個問題都能全部整改到位。努力做到審出一個問題，完善一項制度，堵塞一個漏洞。盡量避免做無用工，對反復出現(xiàn)、屢審屢犯的問題，切實地將任務分解到位。
5.探索構(gòu)建信息系統(tǒng)審計。
探索搭建高校內(nèi)部審計信息系統(tǒng)，對于資料管理、功能應用、系統(tǒng)設置等進行合理的功能設計與功能組合，建設在審計管理體制、提高工作效率、提升工作質(zhì)量、審計項目管理、提高人員素質(zhì)和加強審計工作自身監(jiān)管等方面進一步加強管理，以達到“整合審計信息資源、夯實審計結(jié)論，加強審計質(zhì)量監(jiān)督、促進審計管理，實現(xiàn)審計工作規(guī)范、推動方法創(chuàng)新，提升審計業(yè)務能力、提高工作效率，拓寬審計范圍領域、實現(xiàn)過程監(jiān)督，保障審計成果利用，加強資源共享”的信息平臺。相關部門利用好網(wǎng)絡資源，搭建暢通有效的信息資源收集方式和渠道，讓信息資源得到充實、完善和豐富。實現(xiàn)真正意義上的共享，消除“信息孤島”，實現(xiàn)各子系統(tǒng)之間的資源整合。
五、有效管理審計沖突
審計主體和客體之間目標沖突的客觀存在，是橫亙在審計人員和被審計單位之間的鴻溝。高校內(nèi)部審計管理要在強調(diào)審計監(jiān)督職能的同時，更重視服務、咨詢職能，構(gòu)建和諧審計環(huán)境。首先是要轉(zhuǎn)變觀念，從過去單一的監(jiān)督審計，向管理審計、效益審計等多方面、多領域的審計過度;加強審計雙方的互動溝通，可采用“參與式審計”，與被審單位開展座談、反饋會、審計聯(lián)席會等形式，及時分析存在的問題，商討提出解決問題的措施與方法;要充分考慮被審計單位的意見，在溝通的基礎上，注重平衡報告審計結(jié)果，不僅要將審計查出的問題客觀公正地陳述在審計報告中，也要對合規(guī)合理效益性審計事實做出正面評價;要建設審計人員兼容心理，要學會換位思考，分析被審計部門的主觀動機，注重合作性人際關系的建立，避免審計工作陷入人際困境，創(chuàng)建和諧審計環(huán)境，這是實現(xiàn)內(nèi)部審計價值最大化的人文條件。
六、構(gòu)建高校內(nèi)部審計績效評價體系
【關鍵詞】 環(huán)境審計； 審計； 綜述； 統(tǒng)計分析
【中圖分類號】 F239.0 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2017）03-0112-04
一、引言
近兩年來，新《中華人民共和國環(huán)境保護法》、新《大氣法》等法律法規(guī)的相繼出臺，用行動表明了我國政府致力于推進生態(tài)文明建設、促進經(jīng)濟和社會可持續(xù)發(fā)展的決心，也為我國環(huán)境審計的發(fā)展提供了新的契機，將在理論和實踐上極大地促進我國環(huán)境審計的發(fā)展，由此確有必要回顧我國環(huán)境審計研究近年發(fā)展現(xiàn)狀以判斷未來發(fā)展方向。
二、近五年我國環(huán)境審計研究統(tǒng)計分析
（一）樣本選取與統(tǒng)計方法
本文采取如下方式選取樣本：中國期刊全文數(shù)據(jù)庫/高級檢索/關鍵詞“環(huán)境審計”，檢索2010年1月1日至2015年12月31日的數(shù)據(jù)（更新截至2016年8月20日），通過人工篩選剔除與環(huán)境審計主題無關文獻，最終選取樣本文獻共計687篇。本文按年度、來源期刊類型、研究內(nèi)容與方法進行分類統(tǒng)計，望能清晰描述我國近五年環(huán)境審計研究狀況，并以此為據(jù)提出展望。
（二）年度與來源期刊類型
本文對該687篇環(huán)境審計樣本文獻按其發(fā)表年度與來源期刊類型進行統(tǒng)計。從論文數(shù)量年度分布看，大體呈上升趨勢，環(huán)境審計依舊是學術(shù)界熱門研究方向。從來源分布看，來源為核心期刊的文獻共計205篇，約占30%，與張長江[ 1 ]2011年統(tǒng)計數(shù)據(jù)相比，比重有所下降但數(shù)量仍大幅增長，從側(cè)面反映了非核心期刊對環(huán)境審計關注度顯著提高。在核心期刊中，會計、審計類期刊仍占主導，但經(jīng)濟、環(huán)境、農(nóng)林等其他類期刊比重接近21%，漲勢明顯，表明環(huán)境審計研究在非會計審計以外的學術(shù)界受到更多重視和參與。
（三）論文研究內(nèi)容與研究方法
本文借鑒潘煜雙[ 2 ]的研究，將論文研究內(nèi)容分為基本理論與綜合、環(huán)境審計實務、環(huán)境審計方法專論、國外環(huán)境審計介紹、環(huán)境審計規(guī)范專論五個方面（表1）。本次統(tǒng)計中，歸為基本理論與綜合類的樣本文獻所占比重為63.61%，與潘煜雙[ 2 ]統(tǒng)計數(shù)據(jù)79.83%相比下降明顯；關于環(huán)境審計實務的研究占13.25%，環(huán)境審計方法專論占14.26%，二者較均衡；國外環(huán)境審計介紹相關文獻相對漲幅不大，占6.55%；但關于環(huán)境審計規(guī)范專論的文獻五年內(nèi)僅有16篇，比例甚至有所下降，僅占總體2.33%。
從研究方法和手段來看，仍多采用常規(guī)方法進行研究，但多樣與新興的研究方法也開始運用到研究中來。在環(huán)境審計實務文獻中，大多數(shù)學者運用常規(guī)研究方法（如表2所示），此外，有3篇文章采用實證研究法，有7篇采用跨學科研究法，有3篇采用模型法進行分析研究。在環(huán)境審計方法專論文獻中，方法的多樣性體現(xiàn)得更為明顯，費用效益分析法、生命周期評價法、層次分析法等方法被運用于環(huán)境審計評價體系的構(gòu)建中，還有學者引入未確知測度等數(shù)學工具以構(gòu)建相關模型對環(huán)境審計風險進行計量評價。
三、我國環(huán)境審計研究特點評述
（一）環(huán)境審計基本理論研究內(nèi)容豐富
1.環(huán)境審計的概念
國內(nèi)學者對環(huán)境審計的認識大致可以分為獨立監(jiān)督論、鑒證評價論及環(huán)境管理責任論三種。張麗華[ 3 ]等學者認為環(huán)境審計是一項促進和加強環(huán)境管理的經(jīng)濟監(jiān)督活動；王淡濃[ 4 ]等學者指出資源環(huán)境審計是由政府審計機關對政府和企事業(yè)單位有關資源開發(fā)、環(huán)境保護的管理及經(jīng)濟活動的真實性、合法性和效益性所進行的監(jiān)督、評價或鑒證工作；張瑩[ 5 ]等學者則認為其產(chǎn)生于環(huán)境受托責任背景下，并以解除受托環(huán)境責任為目的；黃道國[ 6 ]提出由多個審計主體、不同審計客體、不同角度、多種審計方式組成的多元環(huán)境審計構(gòu)想。
2.環(huán)境審計的主體
我國環(huán)境審計作為審計的一個分支，審計機關和審計組織是主要的實施主體。張愛民[ 7 ]等眾多學者認為環(huán)境審計主體由審計機關、內(nèi)部審計機構(gòu)和注冊會計師三部分構(gòu)成；左睿[ 8 ]等則認為在低碳經(jīng)濟發(fā)展模式下，政府審計應積極倡導并逐步推行環(huán)境審計，以企業(yè)內(nèi)部審計為主，加強獨立第三方審計機構(gòu)二次審計；劉靜[ 9 ]指出我國碳減排審計主體單一，未能充分發(fā)揮政府審計、注冊會計師審計與企業(yè)內(nèi)部審計的協(xié)同作用。
3.環(huán)境審計內(nèi)容與目標
環(huán)境審計的內(nèi)容主要圍繞資金、政策、管理、項目四個方面展開。黃道國[ 6 ]指出多元環(huán)境審計內(nèi)容覆蓋以上四點，具體涉及財政審計、行政事業(yè)審計、金融審計、固定資產(chǎn)投資審計、企業(yè)審計、農(nóng)業(yè)審計、外資運用審計、經(jīng)濟責任審計及境外審計九類；唐洋[ 10 ]認為環(huán)境審計的內(nèi)容涵蓋合規(guī)性審計、環(huán)境管理體系審計、環(huán)保資金審計、廢棄物和有害物質(zhì)的處理審計、清潔生產(chǎn)審計、環(huán)境友好型產(chǎn)品審計及環(huán)評報告審計七個方面。關于環(huán)境審計目標，我國學者的觀點主要集中在一元目標論、二元目標論和三元目標論。李曼靜[ 11 ]對比上述三種理論，結(jié)合我國實際提出符合國情的環(huán)境審計總體目標、中間目標和具體目標；李雪[ 12 ]等學者重新構(gòu)建環(huán)境審計二元目標體系；沙珍珍[ 13 ]等將利益相關者理論引入環(huán)境審計二元目標研究；時軍[ 14 ]則分析指出環(huán)境審計目標設置應具有預見性、可操作性、特定性以及清晰性，并在終極目標指導下針對不同審計主體設立相應總體目標和具體目標。
（二）環(huán)境審計研究地域特征明顯
我國幅員遼闊，不同地區(qū)自然生態(tài)環(huán)境、經(jīng)濟發(fā)展狀況大不相同，相應的，各地環(huán)境審計也呈現(xiàn)明顯的地域特點。例如，江蘇省位于東部長江三角洲，河川交錯，湖泊密布，自然條件極好，經(jīng)濟發(fā)達，環(huán)境審計開展較早并取得一定成效，該省環(huán)境審計從水審計、資源審計、農(nóng)業(yè)資源審計、農(nóng)村環(huán)境績效審計到清潔能源審計、生活垃圾收運和處理績效審計等均有涉及，相關文獻內(nèi)容豐富。中部地區(qū)中，江西省及周地區(qū)的環(huán)境審計研究多圍繞鄱陽湖生態(tài)經(jīng)濟區(qū)這一重要國家戰(zhàn)略規(guī)劃展開；湖南省及周邊地區(qū)環(huán)境審計注重對高污染、高能耗、高物耗產(chǎn)業(yè)聚集且生態(tài)系統(tǒng)嚴重受損的湘江流域治理的研究；漢江流域資源要素密集，也是我國重要的農(nóng)業(yè)區(qū)及主要商品糧基地之一，湖北省近年來關于該流域的環(huán)境審計研究迅速發(fā)展。西部云貴地區(qū)自然資源豐富、生態(tài)系統(tǒng)多樣、物種多元且不乏珍稀瀕危物種，環(huán)境審計研究也多圍繞保護資源、物種多樣性等展開。
（三）注重環(huán)境審計的跨專業(yè)多學科交叉
近年來，眾多學者在環(huán)境審計研究過程中引入多學科的不同方法、理論與模式進行創(chuàng)新，取得豐富成果，環(huán)境審計學科正從單一性學科發(fā)展為多種學科交叉的新學科。例如，秦榮生[ 15 ]利用物理“無影燈效應原理”探討政府環(huán)境審計，吳潔偉[ 16 ]將模糊數(shù)學與層次分析法相結(jié)合對地區(qū)環(huán)境審計作出客觀評價。除了與物理和數(shù)學等基礎類學科相融合，我國環(huán)境審計也與其他人文、社科類學科相交叉，例如：李兆東[ 17 ]等將能質(zhì)流分析法運用于新型企業(yè)環(huán)境審計模式構(gòu)建，楊柳[ 18 ]等將生命周期評價法與環(huán)境審計相結(jié)合，宗元勇[ 19 ]從道教哲學的角度探討了環(huán)境審計的原則體系，陳波[ 20 ]指出自然資源資產(chǎn)離任審計的形成與發(fā)展基于資源環(huán)境審計與經(jīng)濟責任審計的融合。
（四）對國際經(jīng)驗的分析研究熱情不減
我國環(huán)境審計在國際上起步較晚，為更好地順應國際環(huán)境審計發(fā)展潮流，我國學者一直注重對國際經(jīng)驗的借鑒。侯婷婷[ 21 ]等對比我國與加、德、印環(huán)境審計各組成要素，李明輝[ 22 ]等評述大量國外環(huán)境審計理論研究，游春暉[ 23 ]等對美國環(huán)境審計制度變遷進行了回顧，張珂[ 24 ]選取與我國環(huán)境審計起步時間相仿但后來居上的日本為對象進行研究。除分析借鑒發(fā)達國家環(huán)境審計模式外，我國學者對在環(huán)保方面有成熟經(jīng)驗的不發(fā)達國家環(huán)境審計模式也有所關注。例如，楊麗萍[ 25 ]對南非政府在環(huán)境治理和生態(tài)保護方面的經(jīng)驗進行分析，為我國政府主導環(huán)境審計工作提供了諸多啟示。
（五）領導干部自然資源資產(chǎn)離任審計成為熱點新命題
“自然資源資產(chǎn)離任審計”這一具有中國特色的監(jiān)管制度自十八屆三中全會后迅速得到學術(shù)界關注，成為環(huán)境審計研究領域的熱點新命題。林忠華[ 26 ]、蔡春[ 27 ]等學者圍繞自然資源資產(chǎn)離任審計理論體系進行了一系列探討研究，豐富并完善了相關理論；湖北省審計廳課題組、安徽省審計廳課題組就本省自然資源資產(chǎn)專項審計工作進行了專項調(diào)研和理論探討研究；張宏亮[ 28 ]等設計了主副指標相結(jié)合的資源環(huán)境管理指標體系，構(gòu)建自然資源離任審計獨特模式、方法及應用體系并通過案例證明其可行性，為相關實務的開展提供了指導。
四、我國環(huán)境審計研究展望
基于上述分析，本文對未來環(huán)境審計研究方向提出以下展望：第一，探索構(gòu)建創(chuàng)新型環(huán)境審計理論體系。我國經(jīng)濟發(fā)展進入新常態(tài)階段，這一特殊經(jīng)濟背景對環(huán)境審計理論體系提出更高要求，為了適應國內(nèi)和國際經(jīng)濟環(huán)境的深刻變化，不斷創(chuàng)新環(huán)境審計理論體系、積極探索合理有效的實施機制將成為未來研究的重要方向。第二，加強環(huán)境審計評價體系研究。環(huán)境審計評價體系是環(huán)境審計工作的重要依據(jù)和指南，目前對評價體系的研究大多停留在理論層面，可操作性差，缺乏實際應用價值，實際工作中也常面臨諸多困難，因此建立符合我國國情的科學、合理的評價體系，存在理論必要和現(xiàn)實必然性。未來應加大對環(huán)境審計評價體系的研究力度，更多運用實證檢驗研究成果，并不斷結(jié)合實際加以改進和完善。第三，深入環(huán)境審計法律制度體系研究。環(huán)境審計法律制度體系是環(huán)境審計的基礎和保障，我國環(huán)境審計法律制度基本確立但仍存在立法體系不完善、內(nèi)容不充足、實踐不充分等問題，未來學者應更注重分析研究環(huán)境審計法律制度，為我國建立健全完善有效的環(huán)境審計法律制度體系提供理論指導，有利于盡快實現(xiàn)環(huán)境審計法制化、規(guī)范化。第四，加大對民間審計和企業(yè)內(nèi)部審計的關注力度。民間審計和企業(yè)內(nèi)部審計是我國環(huán)境審計的重要主體，應積極探索有利于我國民間審計和企業(yè)內(nèi)部審計發(fā)展的有效路徑，豐富相關領域研究。第五，進一步促進環(huán)境審計跨專業(yè)多學科交叉融合。環(huán)境審計與其他專業(yè)、領域的融合，有助于開闊研究思路，通過多元化的研究視角進一步豐富我國特色環(huán)境審計內(nèi)涵。
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關鍵詞：政府部門；績效審計；經(jīng)濟性；效率性；效果性
中圖分類號：F239文獻標識碼：A
收錄日期：2012年4月9日
一、政府績效審計在我國的現(xiàn)狀
我國自從1983年恢復政府審計制度開始，就意識到了政府績效審計的重要性，理論上，我國的政府績效審計吸取了西方績效審計理論的精華，借助相關學科理論方法，初步形成了績效審計理論體系。但其研究領域狹小，結(jié)構(gòu)和內(nèi)容尚不完備，績效審計尚未脫離財務審計而成為真正獨立的學科，我國政府績效審計仍處于嘗試探索階段。實務上，我國的政府審計尚未開展真正的績效審計，我國政府績效審計理論研究還很滯后，績效審計實務的開展幾近空白。
因此，開展政府投資項目績效審計，監(jiān)督投資過程的合法性，為社會提供客觀公正的反饋信息，評價政府投資決策行為的正確性與投資結(jié)果的效益性，是我國經(jīng)濟建設發(fā)展到今天的必然趨勢，也是審計機關面臨的一項新挑戰(zhàn)、新任務。
二、政府績效審計目標
（一）為立法機關提供被審計單位是否經(jīng)濟、高效或有效執(zhí)行有關政策進行獨立審計檢查服務，包括對執(zhí)行政府項目所使用的手段是否經(jīng)濟、高效或有效的檢查。
（二）確定并分析政府項目在經(jīng)濟性、效率性和效果性方面存在的問題，或者業(yè)績較差的領域，以便幫助被審計單位或政府部門得以整體改善。
（三）對項目有意的、無意的、直接的、間接的影響進行報告，并對既定目標在多大程度上得到了實現(xiàn)、為什么沒有得到實現(xiàn)的情況進行報告。
（四）獨立分析政府部門的業(yè)績指標、自我評價說明的有效性和可靠性，或為決策機構(gòu)履行此權(quán)利提供服務。
三、政府績效審計范圍
（一）公共財政資金績效審計。圍繞公共財政體制建立、審查評價政府和公共機構(gòu)使用公共財政資金經(jīng)濟性、效率性、效果性、公平性和環(huán)境性。細化財政審計目標，建立預算執(zhí)行和財政資金使用效益的審計評價體系。促進政府正確決策，依法理財，有效履行職責，不斷提高財政資金管理績效。
（二）公共投資績效審計。公共投資是審計機關開展績效審計的主要領域，要建立健全公共投資評審體系。我國的城鎮(zhèn)基礎設施建設、農(nóng)業(yè)水利及文化教育衛(wèi)生設施等社會公共事業(yè)的投入力度不斷加大，其投入資金使用績效日益為公眾關注，要從投資立項、招投標、資金撥付，直至建成使用，全過程跟蹤審計其支出經(jīng)濟性與產(chǎn)出效益性，并通過后評估與評審指標，評價其投資績效，提高建設項目管理水平，發(fā)揮投資效益。
（三）金融績效審計。審計機關將面臨如何強化金融監(jiān)管和風險防范，如何提高金融資產(chǎn)質(zhì)量。要加大對銀行、證券和保險的監(jiān)管，強化對銀行互聯(lián)網(wǎng)的監(jiān)督，提高信貸績效與金融資產(chǎn)質(zhì)量、防范金融風險為重點的金融績效審計。
（四）政府采購績效審計。重點對政府采購預算的合法性、政府采購資產(chǎn)的真實性、政府采購活動的效益性、采購資產(chǎn)使用效率的審計以及對采購機構(gòu)、人員素質(zhì)、采購資金節(jié)約率等的評估。
（五）政府環(huán)境績效審計。環(huán)境審計與可持續(xù)發(fā)展，開展政府環(huán)境政策績效審計（包括環(huán)境經(jīng)濟政策和環(huán)境行政控制政策的效果評估），環(huán)境項目效益審計，披露環(huán)境績效審計報告。
（六）經(jīng)濟責任審計。我國審計機關開展的領導干部經(jīng)濟責任審計即是合規(guī)合法性審計與績效審計的綜合。通過審計來審查評價領導干部履行的經(jīng)濟責任，監(jiān)督檢查其運用權(quán)力的機制和效果。國外的管理審計、績效審計主要也是針對權(quán)力人、責任人、行政官員進行的管理績效審計。領導干部經(jīng)濟責任審計內(nèi)容包括預決算、專項基金、固定資產(chǎn)保值增值、重大決策、工作目標、遵守財經(jīng)法規(guī)和勤政廉政等審計，是我國政府績效審計的特色與創(chuàng)新。
（七）人力資源審計。《關于績效審計、公營企業(yè)審計和審計質(zhì)量的總聲明》明確指出，人力資源利用是決定任何公營部門機構(gòu)的經(jīng)濟性、效率性和效果性的關鍵因素。國外發(fā)達國家也是將人力資源審計作為政府審計的一項重要內(nèi)容來開展。我國目前開展的各種績效審計形式都是以公共資金的運用為主線的，而對于被審計單位的人員招聘、辭退、培訓等人力資源管理內(nèi)容涉及較少，實際上，人力資源利用效率從直接的費用支出和間接的政策執(zhí)行兩方面影響著公共資金的運用效率，如果不對這部分人力資源利用開發(fā)進行審計，顯然不能實現(xiàn)真正意義上的政府績效審計。
四、政府績效審計實務操作的內(nèi)容
（一）部門預算編制與執(zhí)行情況。績效審計要注重審查政府部門執(zhí)行改革制度的情況，審查其在履行職責過程中使用和管理公共資源的經(jīng)濟性、效率性和效果性。通過審計部門預算的編制情況，揭示改革過程中存在的制度不落實、改革不到位、運作不規(guī)范等因素導致公共資源使用不合理問題，進而推動部門預算編制體系的不斷完善，合理配置公共資金，從根本上規(guī)范行政事業(yè)單位資金支出管理，提高公共資源的使用效率和效果。
（二）行政事業(yè)單位的資產(chǎn)管理與運作效益情況。結(jié)合現(xiàn)行的國有資產(chǎn)經(jīng)營管理、收益收繳管理等辦法，通過檢查國有資產(chǎn)的運作情況、收益核算情況和使用管理情況，找出行政事業(yè)單位在國有資產(chǎn)運作中存在的問題，促進行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)運作與經(jīng)營行為的規(guī)范化，加強行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)運營風險控制，提高行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)運作效益，實現(xiàn)行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)保值增值。
（三）國家投資建設項目。主要是指由財政性資金投資的各種建設項目。有些項目并不是全部是由國有資產(chǎn)投入的，但只要是屬于政府審計管轄范圍內(nèi)的投資項目，都可以進行績效審計。核查項目申報、審核情況和資金撥付、使用情況；評價資金在引導當?shù)禺a(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和促進重點產(chǎn)業(yè)集聚升級的作用；評價資金在節(jié)能減排、保護環(huán)境方面的作用；評價政府相關部門的行政管理效率和效能等。
（四）其他各種專項公共資金的使用。主要是指政府部門管理的專項資金，即財政預算安排的或有關部門、單位依法自行組織的，具有特定用途的財政性資金，比如行政事業(yè)專項資金、社會保障基金、農(nóng)業(yè)專項資金、環(huán)境保護專項資金等。通過對這些資金的審計，發(fā)現(xiàn)資金管理和使用過程中存在的問題，揭示資金管理單位因截留、挪用等管理不善造成的損失浪費現(xiàn)象，規(guī)范其資金管理，最大限度地發(fā)揮公共資金使用效益。
五、政府績效審計的原則
（一）全面性原則。政府部門效益體現(xiàn)在社會效益、管理效益以及對公共資源的使用效益等方面，因此對政府部門的績效審計要從多方面入手，遵循全面性原則。
（二）宏觀效益、間接效益、社會效益為主原則。政府部門行使管理國家事務的權(quán)利，其績效主要體現(xiàn)黨和國家的方針政策，其工作主要是為社會服務，而且政府部門的績效要通過其他個人、單位或社會來體現(xiàn)，具有間接性和社會性，因此衡量其績效就不能從微觀效益出發(fā)，要充分考慮宏觀因素，并注意間接效益和社會效益的審查。
（三）成本效益原則。開展績效審計，要充分考慮成本效益原則。政府部門經(jīng)費的使用要貫徹勤儉節(jié)約、少花錢、多辦事、把事辦好的方針，在保證社會效益的前提下，盡可能提高經(jīng)費和資源的使用效益。同時，隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展和大力發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)方針的貫徹執(zhí)行，政府部門也興辦了各種經(jīng)濟實體，因此應該對各種預算外資金的事業(yè)效益、內(nèi)部承包單位的經(jīng)濟效益進行審查。
（四）工作效率與管理效率并重原則。政府部門工作效率和管理效率的狀況，既影響政府部門形象，又影響政府部門經(jīng)濟效益和社會效率的實現(xiàn)。通過審查，促進行政單位提高工作效率和管理效率是政府部門績效審計的主要內(nèi)容之一。
當前，我國政府部門的管理中存在著突出的問題，對于這些問題的解決，開展政府績效審計是一個很好的辦法。政府績效審計是我國行政體制改革的需要，有利于提高政府的責任性，建立廉潔、勤政、高效的政府機構(gòu)，能促進政府職能有效轉(zhuǎn)變，有利于提高公共財政支出績效，并且維護自然資源和生態(tài)環(huán)境的平衡。
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關鍵詞：內(nèi)審作用，風險，控制
內(nèi)部審計的作用
內(nèi)部審計是組織機構(gòu)內(nèi)部所建立的服務于該組織的一個獨立職能部門，通過對組織內(nèi)部各種業(yè)務和控制進行獨立的審查和評價，來確定其是否遵循了公認的方針和程序、是否符合既定標準 、是否有效的和經(jīng)濟地使用了資源、是否正在實現(xiàn)組織目標，并據(jù)此對所審查的活動向成員提供分析、評價、建議和咨詢，幫助他們更有效地履行其職責。換句話說，內(nèi)部審計是對內(nèi)部控制實施的“再控制”。其作用在于：
（一）提高企業(yè)財務會計和其他經(jīng)營管理信息的正確性與可靠性。
加強管理是企業(yè)永恒的主題，管理的重心在決策，科學的決策則離不開正確、可靠的信息。通過內(nèi)審，就能在很大程度上防范錯誤和舞弊，提高會計信息的可靠性。
（二）能夠有效的促使國家法律、法規(guī)及政策的貫徹落實與執(zhí)行。
健全的內(nèi)審制度，可以對企業(yè)內(nèi)部各職能部門、崗位、人員及各流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)進行有效的監(jiān)督和控制，及時發(fā)現(xiàn)諸如貪污、盜竊、浪費亂擠亂攤成本和偷稅漏稅等不法行為，并及時采取措施予以糾正。
（三）保護財產(chǎn)物資的安全完整和有效使用
財產(chǎn)物資是企業(yè)從事正常經(jīng)營活動不可缺少的物資條件，如果內(nèi)部控制不嚴密，不相容職務未分開，就往往會造成企業(yè)財產(chǎn)物質(zhì)的大量流失，使企業(yè)蒙受重大損失。通過內(nèi)部審計，能夠發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制系統(tǒng)的缺陷，進而提出可行的建議，彌補內(nèi)部控制的缺陷，達到保護財產(chǎn)物質(zhì)的安全完整和有效使用的目的。
（四）能夠促使企業(yè)工作效率的提高和目標的實現(xiàn)
在市場經(jīng)濟條件下，科學合理的組織企業(yè)的各項生產(chǎn)經(jīng)營活動，是企業(yè)生存與發(fā)展的重要前提，健全的內(nèi)審制度對提高企業(yè)的市場競爭力顯得尤為重要。
二、內(nèi)部審計風險形成的原因
（一）內(nèi)部審計機構(gòu)的相對獨立性較弱
內(nèi)部審計機構(gòu)是單位內(nèi)設機構(gòu)，在本單位負責人的領導下開展工作，為本單位實現(xiàn)經(jīng)營目標服務。因此，內(nèi)部審計的獨立性不如外部審計，在審計過程中，不可避免地受本單位的利益限制。內(nèi)部審計的組織形式也反映出其獨立性的弱化：有的單位把審計機構(gòu)設在財會部門中；有的把審計機構(gòu)和監(jiān)察部門合并在一起；有的單位由分管錢財物資及賬目的人員兼任審計崗；有的單位領導既領導財會工作，又領導審計工作。因此，企業(yè)的內(nèi)部審計很難站在客觀、公允的立場上對企業(yè)的財務狀況做出客觀、公正的評價。特別是當面對領導參與或法人違規(guī)時，內(nèi)部審計往往無能為力。在這種情況下，作為企業(yè)的內(nèi)審部門，如若服從于一把領導的意志，不能對企業(yè)的財務進行有效監(jiān)控，不能做出真實、客觀的評價，而出具虛假審計報告，就會埋下巨大的隱患。論文格式，內(nèi)審作用。獨立性是審計工作的靈魂。不能有效保證審計機構(gòu)和人員在組織上的獨立性及其在業(yè)務工作中的自主性和權(quán)威性，就不能保證審計質(zhì)量和規(guī)避審計風險。
（二）內(nèi)部審計對象的多元化
隨著國有企業(yè)改制、重組，內(nèi)部審計的對象也多元化 ，審計對象逐步發(fā)展為企業(yè)集團、股份公司和連鎖經(jīng)營店，企業(yè)內(nèi)部機構(gòu)層次增加，所進行的交易日趨復雜；被審單位與集團公司是母子公司或聯(lián)營公司的關系，在兼并和收購、改制和改組、聯(lián)合和剝離及分拆中，給內(nèi)部審計帶來了更多的困難，審計風險也隨之增加。
（三）內(nèi)部審計內(nèi)容的復雜性
由于審計對象的多元化，單位和集團公司改制和改組，內(nèi)部審計的內(nèi)容從傳統(tǒng)的財務審計發(fā)展為效益審計、工程審計、經(jīng)濟責任審計、決策審計、風險審計、投資審計等，這對內(nèi)部審計人員提出了更高的要求，審計人員作出正確結(jié)論的難度也就越大，審計風險隨之增大
（四）內(nèi)部審計法規(guī)不健全，人員素質(zhì)亟待提高
內(nèi)部審計法律依據(jù)不充分、不健全，或出現(xiàn)空白，使得內(nèi)審人員在進行審計時，只有依據(jù)經(jīng)驗和知識進行分析判斷，在某種程度上影響了審計結(jié)論的權(quán)威性，因而增大了審計風險。同時，目前我國內(nèi)部審計人員整體水平不高，綜合素質(zhì)較低，識別風險、判斷正誤的能力較差；有些人員職業(yè)道德欠佳，不能經(jīng)受各方面的誘惑；內(nèi)審人員普遍缺乏計算機審計技能，不能適應新形勢的需要。這將給內(nèi)部審計工作的質(zhì)量、信譽帶來負面影響，從而導致審計風險的出現(xiàn)。
（五）內(nèi)部審計方法滯后，質(zhì)量控制制度不完善
我國內(nèi)審方法仍以賬項基礎審計方法為主，主要審計目的是“查錯防弊”，內(nèi)審人員風險觀念淡薄，審計風險控制因素考慮較少，更談不上運用最新的以風險導向為核心的審計方法來防范和化解風險。論文格式，內(nèi)審作用。內(nèi)部審計中抽樣技術(shù)雖已被廣泛應用，但是內(nèi)審人員在運用這一技術(shù)時，基本上全憑審計人員的主觀標準和經(jīng)驗來確定樣本規(guī)模和評價樣本結(jié)果，這種判斷抽樣極易遺漏重要事項，形成審計風險。論文格式，內(nèi)審作用。
同時，目前許多企業(yè)內(nèi)部審計制度不完善，如審計機構(gòu)缺少事前的審計計劃、事中的審計程序和報告期的審計復核；審計工作底稿不完整，一般僅記錄審計問題事項，而未記錄審計人員認為正確的審計事項，使得審計復核、審計質(zhì)量控制無從入手；審計報告以協(xié)調(diào)關系為出發(fā)點，以肯定工作成績?yōu)榛{(diào)，問題定性模棱兩可。這都使內(nèi)部審計質(zhì)量得不到保證，更談不上防范風險。
三、內(nèi)部審計風險的防范與控制
（一）理順內(nèi)審管理體制
企業(yè)在設置內(nèi)審機構(gòu)時應堅持兩條原則：一是獨立性原則。這是設立內(nèi)部審計組織機構(gòu)最重要的原則。在這個原則指導下，內(nèi)審組織機構(gòu)在組織人員、工作和經(jīng)費等方面應獨立于被審計單位，獨立行使審計職權(quán)，不受股東、總經(jīng)理、其他職能部門和個人的干預，以體現(xiàn)審計的客觀性、公正性和有效性。國際內(nèi)部審計師協(xié)會在《內(nèi)部審計實務準則》的一開始就強調(diào)：內(nèi)部審計師“必須獨立于他們所審核的活動”，“獨立性可使內(nèi)部審計師提出公正的不偏不倚的鑒證和評價，這對于正確的審計工作實施是必不可少的”，而這一點，是“要通過組織狀況和客觀性來獲得的”。二是權(quán)威性原則。這是內(nèi)審工作充分發(fā)揮作用的另一個關鍵因素。主要體現(xiàn)在內(nèi)審組織機構(gòu)的地位和設置層次上。內(nèi)審組織機構(gòu)的組織地位和設置層次越高，權(quán)威性越大，內(nèi)審的作用就發(fā)揮得越充分。實踐表明，內(nèi)審的組織地位和作用的發(fā)揮是相輔相成的。一方面，作用的擴大為內(nèi)部審計贏得較高的組織地位創(chuàng)造了機會；另一方面，組織地位的提高，獨立性增強又為內(nèi)部審計人員卓有成效地履行其職責，發(fā)揮內(nèi)部審計的職能作用提供了條件。另外，內(nèi)部審計機構(gòu)要有一定的處罰權(quán)，這樣才能充分體現(xiàn)內(nèi)部審計的權(quán)威性。
（二）提高內(nèi)審人員素質(zhì)
內(nèi)部審計是一項專業(yè)性和技術(shù)性都很強的工作，是高層次、綜合性的經(jīng)濟監(jiān)督，要求審計人員必須具有過硬的政治思想素質(zhì)、嚴謹?shù)墓ぷ髯黠L和高度的責任心；必須具有扎實的會計、審計理論知識和審計技能，具有敏銳的分析能力和準確的判斷能力，具有較強的口頭、文字表達能力；具備經(jīng)營管理知識，通曉財政經(jīng)濟法規(guī)，還要對本部門、本單位的生產(chǎn)經(jīng)營及技術(shù)方法有一定了解。加強內(nèi)審行業(yè)的隊伍建設，培養(yǎng)一批高素質(zhì)的專業(yè)審計人才是推動我國內(nèi)部審計事業(yè)發(fā)展的當務之急，也是防范審計風險的最有效措施。論文格式，內(nèi)審作用。首先，必須改變目前的用人機制，選派那些具備相應的技術(shù)資格和業(yè)務能力的人員充實內(nèi)審隊伍；其次，培養(yǎng)內(nèi)審人員堅持實事求是、客觀公正、廉潔奉公的職業(yè)道德；再次，要加強對內(nèi)審人員的后續(xù)教育，以適應不斷發(fā)展的新形勢的需要。
（三）改進內(nèi)部審計方法
在審計方法上采用以風險為導向的風險基礎審計模式。風險基礎審計是將審計風險觀念全面應用于審計過程的一種審計模式，它通過對審計風險進行系統(tǒng)的分析和評價，來確定審計風險是否可以控制在可以接受的范圍內(nèi)。它主要運用分析性復核的方法，不僅對客戶的控制風險進行評價，同時更要對產(chǎn)生風險的各個要素進行分析和評價，以確定實質(zhì)性測試的范圍和重點。這樣就使審計風險與整個審計過程密切聯(lián)系起來，以風險的分析與控制為出發(fā)點，以保證審計質(zhì)量為前提，統(tǒng)籌運用符合性測試、實質(zhì)性測試、分析性檢查等方法，綜合各種審計證據(jù)，以控制審計風險。近年來，風險基礎審計在世界各國已廣泛應用，其原因就在于它從審計準備階段開始就考慮審計風險。我國內(nèi)部審計也應盡快實現(xiàn)向這種審計模式的過渡，以提高審計質(zhì)量。論文格式，內(nèi)審作用。論文格式，內(nèi)審作用。
（四）完善內(nèi)部控制制度，加快內(nèi)審法規(guī)建設
建立良好的內(nèi)部運行機制，完善內(nèi)部質(zhì)量控制制度，是控制風險的有力保證。各內(nèi)審機構(gòu)應在綜合考慮業(yè)務規(guī)模和范圍、組織形式、分支機構(gòu)設置及區(qū)域分布、成本與效益原則、人員素質(zhì)及構(gòu)成等其他影響控制政策和程序因素的基礎上，建立有效的內(nèi)部運行機制和質(zhì)量控制制度。質(zhì)量控制制度應從全面質(zhì)量管理和單個項目質(zhì)量管理兩個方面構(gòu)建。全面質(zhì)量管理應著重從職業(yè)道德原則、專業(yè)勝任能力、工作委派、分級督導制度和對全面質(zhì)量控制政策與程序的執(zhí)行情況的監(jiān)控等方面入手建立控制程序，以保證審計質(zhì)量，把風險水平降低到可接受水平。單個項目質(zhì)量管理應重點建立主審負責、審計底稿三級復核、審計部門主管巡視、審計項目質(zhì)量考核等方面的制度，以把好每個審計項目的質(zhì)量和風險關。同時，我國應抓緊制定、頒布內(nèi)部審計法規(guī)和內(nèi)部審計業(yè)務準則，以統(tǒng)一內(nèi)部審計執(zhí)業(yè)規(guī)范，降低審計風險。
總之，要想充分的發(fā)揮內(nèi)部審計的作用，就要重視審計監(jiān)督，提高內(nèi)審的地位，制定嚴格的制度，加強對審計決定的跟蹤。
主要參考文獻：
徐麗《如何發(fā)揮內(nèi)部控制與內(nèi)部審計的作用》，《審計理論與實踐》，2003年第11期
《現(xiàn)行審計管理制度與執(zhí)法監(jiān)督》，遼寧電子出版社，2003年10月出版
個人小檔案
孫寶珩，男，1956年生，高級會計師，中國注冊會計師和中國注冊稅務師非執(zhí)業(yè)會員，會計學副教授，北京會計專修學院董事、兼職教授，北京總會計師協(xié)會常務理事，現(xiàn)任北京城鄉(xiāng)建設集團總會計師。
獲獎理由
夯實會計基礎工作，改善財務狀況，提高資金使用效率，建立健全內(nèi)部控制制度體系，加強人員培訓……孫寶珩實行的一系列有效措施，為北京城鄉(xiāng)建設集團財務管理注入了活力，推動了集團系統(tǒng)整體理財水平的全面提高。
孫寶珩同志于2001年經(jīng)北京市委組織部公開招聘來到北京城鄉(xiāng)建設集團任總會計師。近五年來，他兢兢業(yè)業(yè)，銳意進取，為提高集團的財務水平作出了突出貢獻。概括起來，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：
首先，加強會計基礎工作，集團的財務狀況得到了較大改善。孫寶珩來集團后，反復強調(diào)誠信意識，深入實際調(diào)查研究，細心梳理集團內(nèi)部的債權(quán)債務，有針對性地解決了有關不良擔保、歷史舊欠等一系列歷史遺留問題，同時，他利用一切機會向集團領導及二級公司領導講授《會計法》、《稅法》和閱讀資產(chǎn)負債表、損益表、現(xiàn)金流量表的重要性，給集團帶來了重視財務管理的氛圍和重視誠信的理念，使財務管理工作得到了管理層的高度重視，為促進集團加強會計基礎工作、努力改善財務狀況、提高整體的財務管理水平創(chuàng)造了條件。2003年度集團的財務決算指標在北京市國資委進行的經(jīng)營績效綜合評價中獲得了第28名（屬中上水平）；2003年度的國有資本保值增值率在市國資委系統(tǒng)獲得了第3名（屬優(yōu)秀水平）。集團領導把2004年確定為集團的財務管理年，這在集團20多年歷史上還是第一次。
其次，努力改善理財環(huán)境，集團公司的信用等級和籌資規(guī)模取得了歷史性突破。2001年集團公司的信用等級是BBB級，籌資困難成為制約集團發(fā)展的瓶頸。孫寶珩來集團后，在加強會計基礎工作、努力改善財務狀況的同時，大大推進了與金融機構(gòu)的溝通與合作，他以互利雙贏為前提，勤溝通，講誠信，使集團公司的信用等級連年上升，經(jīng)過三年多的不懈努力，集團公司在2005年5月取得了AAA級信用等級證書，理財環(huán)境得到了根本改善，為滿足集團建安工程保函業(yè)務的需要奠定了基礎，為集團生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務的進一步擴展提供了資金保障。同時，孫寶珩還成立了集團資金結(jié)算中心并運轉(zhuǎn)良好，有效地提高了資金的使用效率，為二級公司及眾多企業(yè)提供了大量的資金支持。
第三，建立健全內(nèi)部控制制度體系。為加強對國有資本運作的有效監(jiān)控，堵塞漏洞，防范和控制風險，孫寶珩主持制定和了一套完整的集團內(nèi)部控制制度體系，包括：會計管理制度、財務管理制度、成本管理制度、委派財務總監(jiān)管理辦法、貸款及擔保管理辦法、費用支出審批辦法、財務審計暫行規(guī)定和經(jīng)濟責任審計暫行規(guī)定等。這套內(nèi)部控制制度體系的建立和完善，為加強集團系統(tǒng)的規(guī)范化管理發(fā)揮了并繼續(xù)發(fā)揮著重要的作用。隨著集團兩個內(nèi)部審計暫行規(guī)定的實施，集團的內(nèi)審工作得到了明顯加強。孫寶珩大力開展內(nèi)部審計工作，為集團主要領導了解下屬單位實情和進行科學決策提供了參考依據(jù)，促進了各二級公司加強管理、規(guī)范經(jīng)營。
第四，精心組織年度財務決算，充分展示企業(yè)形象。在每年初進行的上年度財務決算工作中，孫寶珩都帶領財務管理部精心組織、周密安排、高標準、嚴要求、圓滿地完成了任務。集團2003年度和2004年度的財務決算工作分別被市財政局和市國資委評選為北京市企業(yè)財務決算報表編制工作先進單位。集團2005年度的財務快報被北京市國資委評選為財務快報工作先進單位。
第五，加強對會計人員培訓工作。孫寶珩一貫高度重視集團財務人員的業(yè)務培訓工作，并親自講課。他針對建筑行業(yè)的特點和《建造合同》準則的要求，親自撰寫了《施工企業(yè)會計核算講課提綱》，制作了大量的教學幻燈片，對集團600多名持證會計人員進行了全面而系統(tǒng)的培訓，培訓效果贏得普遍好評，為實施新的會計準則、為集團系統(tǒng)財會人員整體業(yè)務素質(zhì)的全面提高作出了重要貢獻。
在繁忙的工作之余，孫寶珩深入進行實際調(diào)查研究，撰寫并發(fā)表多篇論文，為指導企業(yè)財務管理工作實踐進行了有益的探索。其中《論加強對企業(yè)資金運作的有效監(jiān)控》還被《發(fā)現(xiàn)》雜志社和中國管理科學研究院評選為年度優(yōu)秀論文。
關鍵詞：上市公司；社會責任；社會責任信息；信息披露
中圖分類號：F233 文獻標識碼：A 文章編號：1008-4428（2012）09-33 -03
隨著經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)最大限度追逐經(jīng)濟利益帶來的“負效應”日益突出，“美的”紫砂煲造假騙人，“富士康”員工的17連跳，讓人“心驚膽戰(zhàn)”，不論是中石油的管道泄漏還是紫金礦業(yè)的污水泄漏，均讓大自然遭受了“不能承受之痛”。類似事件的不斷發(fā)生引發(fā)了社會各界對“企業(yè)社會責任”前所未有的廣泛關注，人們重新審視企業(yè)的社會角色，要求企業(yè)在追求自身高收益率的同時也要切實承擔相應的社會責任，并對社會責任信息進行披露，進而加強對企業(yè)行為的干預。
一、社會責任信息披露的內(nèi)容
20世紀90年代末，中國的理論界，主要是法學界，從法律角度對企業(yè)社會責任進行了比較系統(tǒng)的研究，屈曉華（2003）認為：“企業(yè)社會責任是指企業(yè)通過企業(yè)制度和企業(yè)行為所體現(xiàn)的對員工、商務伙伴、客戶（消費者）、社區(qū)和國家履行的各種積極義務和責任，是企業(yè)對市場和相關利益群體的一種良性反應。也是企業(yè)經(jīng)營的綜合評價指標，包括企業(yè)的經(jīng)濟責任、生態(tài)責任、倫理責任和文化責任等”。
美國最早提出和研究社會責任會計，在社會責任信息披露的內(nèi)容方面，美國的全國會計師協(xié)會（NAA）在1974年發(fā)表研究報告，認為企業(yè)社會責任信息的主要領域包括社區(qū)參與、人力資源、自然資源和環(huán)境、產(chǎn)品與服務等四個大類，共包括21個小類。中國證券監(jiān)督管理委員會于2002年1月7日頒布的《上市公司治理準則》第81條指出，“上市公司應尊重銀行及其他債權(quán)人、職工、消費者、供應商、社區(qū)等利益相關者的合法權(quán)利。”在第86條指出，“上市公司在保持公司持續(xù)發(fā)展、實現(xiàn)股東利益最大化的同時，應關注所在社區(qū)的福利、環(huán)境保護、公益事業(yè)等問題，重視公司的社會責任。”國資委2008年1月4日的《關于中央企業(yè)履行社會責任的指導意見》從八個方面概括了中央企業(yè)履行社會責任的主要內(nèi)容，即“公民責任：堅持依法經(jīng)營誠實守信；經(jīng)濟責任：不斷提高持續(xù)盈利能力；質(zhì)量責任：切實提高產(chǎn)品質(zhì)量和服務水平；環(huán)境責任：加強資源節(jié)約和環(huán)境保護；創(chuàng)新責任：推進自主創(chuàng)新和技術(shù)進步；安全責任：保障生產(chǎn)安全；內(nèi)部責任：維護職工合法權(quán)益；公益責任：參與社會公益事業(yè)”。
二、上市公司的社會責任信息披露現(xiàn)狀
目前，從上市公司社會報告披露的數(shù)量來看：在深滬300指數(shù)企業(yè)中，從公開渠道我們可以找到219份企業(yè)社會責任報告，報告的企業(yè)占樣本總數(shù)的73%，81家未報告的企業(yè)占樣本總數(shù)的27%。從數(shù)量上看，還有接近30%的企業(yè)沒有社會責任報告。
（一）從行業(yè)、地區(qū)分布來看
2010年深滬300指數(shù)企業(yè)中有35個行業(yè)企業(yè)了社會責任報告，保險業(yè)、家用電器制造業(yè)、金屬制品業(yè)表現(xiàn)突出，而石油加工、紡織業(yè)、出版行業(yè)則表現(xiàn)不濟，具體情況見下圖：
由圖1可見責任報告的行業(yè)占整體樣本行業(yè)的66.03%，而社會責任報告的企業(yè)大部分集中在東部（占總體樣本的69%）和中部（占總體樣本的22%），西部社會責任報告的企業(yè)只占總體樣本的9%，中西部分布不平衡。
（二）從上市公司社會責任信息披露的次數(shù)來看
在219家社會責任報告的企業(yè)當中，有30家第一次社會責任報告，第二次社會責任報告的有23家，第三次的有147家，第四次的11家，第五次及以上的總共有8家，其中，3次以上的企業(yè)占大多數(shù)，5次以上的企業(yè)很少，說明我國非財務信息披露起步較晚，并且企業(yè)社會責任報告的意愿不積極。
（三）從社會責任報告的審驗狀況來看
從調(diào)查的219家企業(yè)來看，社會責任報告經(jīng)過第三方機構(gòu)審驗的企業(yè)僅僅有16家，占樣本總數(shù)的7.3%，剩余203家企業(yè)的社會責任報告沒有經(jīng)過第三方機構(gòu)的審驗。社會責任報告的審驗有利于于提高其可信度和權(quán)威性，然而，目前我國尚未制定社會責任審計具體準則，因此社會責任報告普遍存在披露不真實、不充分、不及時的情況。例如，“美的”紫砂煲造假騙人事件，“美的”在2010年社會責任報告中對紫砂煲造假事件依然避而不談，根本未披露這個事件的負面影響；紫金礦業(yè)的污水泄漏事件，作為上市公司的資金礦業(yè)，信息披露不僅滯后，且對其排除的廢水到底有毒無毒也不作準確的說明，無法為利益相關方對其整體業(yè)績作正出正確的判斷提供依據(jù)。
（四）從社會責任報告的編制依據(jù)來看
2006年以來，深證證券交易所、上海證券交易所和國資委先后了有關規(guī)范企業(yè)披露社會責任信息的文件，但不同主體的文件對社會責任信息披露要求、格式不完全相同，以至我國企業(yè)所披露的報告種類繁多。目前上市公司社會責任報告在行文和闡述上都采用圖文并茂的方式，從名稱上來來講，披露社會責任信息的報告有企業(yè)社會責任報告、環(huán)境報告和可持續(xù)發(fā)展報告等，在篇幅上，每個企業(yè)則有所不同，少則十幾頁，多則數(shù)百頁，公司在編制社會責任報告時，均系根據(jù)不同組織的指南以及行業(yè)標準進行編制，有失可比性。
三、社會責任信息披露的影響因素
（一）外部因素
1、法律、規(guī)范的要求
據(jù)研究，企業(yè)目前履行社會責任的成本都要大于其履行社會責任帶來的經(jīng)濟效益。因此，在這種情況下，企業(yè)很難做到自愿履行社會責任。要使企業(yè)社會責任信息披露付諸實踐，外部力量的介入即政府制定法律法規(guī)是不可或缺的。我國目前存在的關于規(guī)定企業(yè)履行社會責任的法律繁多，但這些法律條文都相對零散，而沒有形成完整的體系，缺乏系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)支撐。目前，只有2006年修訂的《公司法》第五條明確提出企業(yè)社會責任的義務，并出臺了一系列的行政法規(guī)，然而這些規(guī)定僅僅是指導性的，并沒有具體的詮釋及操作規(guī)定和保障機制，執(zhí)行起來有一定難度，現(xiàn)實中也沒有引起企業(yè)足夠的重視。
2、利益相關者的壓力
利益相關者對企業(yè)的社會責任信息的關注對企業(yè)主動披露社會責任信息有積極作用。而我國企業(yè)的利益相關者除了主要資本所有者（即大股東）會對企業(yè)經(jīng)濟責任是否履行進行關注之外，其他利益相關者的關注意識尚須提高。就上市公司而言，企業(yè)的小股東中有很大一部分以股票投機為目的，甚至對財務報表都沒有足夠重視，而其他利益相關者（如：消費者、職工、社區(qū)等）對企業(yè)社會責任及社會責任信息了解甚少，以至難以對企業(yè)是否披露了社會責任信息，以及披露的社會責任信息的質(zhì)量有較高的關注度。
（二）內(nèi)部因素
1、公司的規(guī)模
大公司更加注重自身的社會形象與信譽資本，通過自愿性信息披露與外部利益相關者進行溝通，是塑造大公司良好社會形象和改善公司信譽的有效手段。因此，規(guī)模越大的公司，就更加可能披露社會責任方面的信息，表明自己是負責任的公司。Cowen（1987），Trotman（1981）等的研究也表明，公司規(guī)模與社會責任信息披露正相關。
2、公司的盈利能力
Preston等（1997）提出的“提供資金假說”認為，好的財務業(yè)績使公司有更寬裕的資源投入到社會責任活動中去，因此也更有可能披露社會責任信息。基于企業(yè)業(yè)績與一般信息披露的關系，眾多學者認為具有較高的盈利能力得公司傾向于披露更多的信息。
3、公司的行業(yè)屬性
公司所屬的不同行業(yè)會影響企業(yè)的社會責任信息披露，某些行業(yè)披露的社會責任信息明顯多于其他行業(yè)。《環(huán)境保護法》《勞動法》等要求重污染企業(yè)在環(huán)境保護、員工福利、社區(qū)等方面從事更多的社會責任活動，因此，這類企業(yè)會披露更多的社會責任信息表明自己的行為。
四、改善上市公司社會責任信息披露的對策
為改善上市公司社會責任信息披露，本文從信息的提供者即企業(yè)，信息的監(jiān)管者即政府和信息的使用者即利益相關者的角度提出以下建議：
（一）政府應盡快制定社會責任信息披露制度和完善立法工作
1、制定相應的社會責任信息披露制度
目前大多數(shù)上市公司的社會責任信息披露零散的分布在年報內(nèi)，披露的內(nèi)容也不盡相同，關鍵的原因還在于沒有統(tǒng)一的強制性披露規(guī)范。要制定有效的社會責任信息披露制度要做到以下三點：第一，對社會責任信息披露的目標、對象、內(nèi)容、形式、工具等做出具體規(guī)定；第二，必須對企業(yè)最低限度的披露要求做出明確和強制規(guī)定（例如企業(yè)經(jīng)營成果及其分配、人力資源的開發(fā)與使用情況、生態(tài)環(huán)境保護、產(chǎn)品質(zhì)量等方面的信息），支持、鼓勵企業(yè)披露盡可能多的其他社會責任信息，由自愿披露逐步過渡到強制披露；第三，加強處罰制度建設，增強處罰力度；第四，制定具體的執(zhí)行指南，確保其有效執(zhí)行。
2、完善立法工作
目前我國雖然有《消費者權(quán)益保護法》《環(huán)境保護法》《勞動法》《自然資源法》《公司法》等法律涉及到一些有關企業(yè)社會責任的內(nèi)容，但是還沒有有關社會責任專門的法律、法規(guī)及制度。如果沒有相關的律法與制度的強制性要求，大多數(shù)企業(yè)目前將不會為承擔社會責任買單。本文認為在《公司法》中規(guī)定了企業(yè)是社會責任的義務主體的基礎上，應加強對現(xiàn)行有關企業(yè)社會責任的法律法規(guī)進行協(xié)調(diào)，將分散于諸多法律法規(guī)的中的企業(yè)社會責任納入到社會責任利益本位理念下，同時積極利用法律中激勵性規(guī)范（如《企業(yè)所得稅法》中規(guī)定，企業(yè)的公益、慈善性捐贈可以稅前扣除），可以促使企業(yè)自覺履行社會責任。
（二）提升社會責任信息披露意識，自覺披露社會責任信息
企業(yè)內(nèi)部是企業(yè)履行社會責任的原動力。因此，提升企業(yè)社會責任意識對推動企業(yè)披露社會責任信息尤為重要。政府、民間組織和主流媒體加大對企業(yè)廣義受托責任觀的宣傳，加大企業(yè)對社會責任觀的認知，使得社會責任觀成為企業(yè)文化的一部分，從而引導企業(yè)從社會需求的角度出發(fā)，長期定期披露社會責任信息，滿足利益相關者的信息使用需求。
近年來，伴隨著全球企業(yè)社會責任浪潮的興起，越來越多的企業(yè)企業(yè)社會責任信息，它從財務報告中脫離出來，能夠全面地反映企業(yè)的社會責任活動。我國企業(yè)社會責任信息披露方式也應當由分散的披露方式向獨立社會責任報告過渡。2006年，國家電網(wǎng)內(nèi)資企業(yè)首份取名企業(yè)社會責任報告的可持續(xù)發(fā)展報告，近兩年，我國上市公司社會責任報告的數(shù)量呈現(xiàn)出上升的趨勢。然而，目前已的企業(yè)社會責任報告總體水平不高，很少能達到預期的效果。筆者認為，主要有以下原因：第一，部分公司社會責任報告沒有建立在公司履行社會責任的實踐基礎上，缺乏有力的事實做支撐，顯得空洞無內(nèi)容；第二，公司缺乏與利益相關者的互動與溝通，單方面閉門造車式的編寫報告，利益相關者的意見和需求沒有納入報告體系之中。因此，上市公司應在履行了社會責任的事實基礎上，與利益相關者進行有效的溝通，采納相關的意見，策劃、撰寫公司的社會責任報告。
（三）提高利益相關者對公司社會責任信息的關注度
利益相關者的關注屬于外部推動力。因此，通過網(wǎng)絡等媒體，舉辦對利益相關者宣傳企業(yè)社會責任信息重要性的活動，以提高其對企業(yè)社會責任信息的關注度，將公司履行社會責任，披露社會責任信息作為衡量企業(yè)價值的標準之一。此外，還要充分發(fā)揮新聞輿論、消費者組織、行業(yè)協(xié)會等非政府組織的社會監(jiān)督作用，形成多層次、多渠道的監(jiān)督體系，完善企業(yè)承擔社會責任的社會環(huán)境，彌補政府在某些方面的“監(jiān)督失靈”。
（四）實施企業(yè)社會責任信息審計
目前，我國上市公司披露的社會責任信息只有董事會和管理層的承諾，而沒有獨立第三方的鑒證，因此，社會責任信息的可信度容易遭到質(zhì)疑。歐美國家在實施社會責任信息披露的同時，也開展了對此類信息的審計工作。為確保社會責任信息的真實可靠，我國也應當逐步開展社會責任信息的審計。我國實施社會責任審計應注意以下問題：一是采取逐步推進的辦法。目前披露了社會責任信息的企業(yè)占我國企業(yè)總數(shù)的比例尚小，且披露時間尚短，因此，試點推行可避免打擊企業(yè)披露的積極性。二是社會責任會計準則和社會責任審計準則的制定應當同步進行，只有在存在一定準則的規(guī)范的情況下，才能確保審計工作保量。
（五）加強對社會責任信息計量的研究
我國上市公司披露的社會責任報告基本上都是以文字描述為主，輔助一些圖片、圖表、數(shù)字說明問題，而基本上沒有披露以社會責任會計報表為主要組成部分的社會責任報告。當前企業(yè)披露的社會責任報告不能反映企業(yè)社會收益、社會成本和社會凈收益，因而，不能反映企業(yè)的存在的社會價值，缺乏有用性。最主要的原因是社會責任信息計量存在技術(shù)難點。我國在這一方面的研究幾乎空白，基本上處于引進國外經(jīng)驗的階段。因此，學術(shù)屆應加強社會責任信息計量研究，為企業(yè)披露社會責任信息提供計量依據(jù)，并有利于推動我國社會責任會計準則的制定。
參考文獻：
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